隋利鋒 張興龍

（青島農(nóng)商銀行，山東 青島 266000）

為有效化解商業(yè)銀行的貸款風險，緩解企業(yè)實體經(jīng)濟融資困難，財政部及國稅總局先后出臺了多項稅收優(yōu)惠政策，鼓勵商業(yè)銀行加大對企業(yè)的貸款力度，及時處置貸款損失，增強商業(yè)銀行抵御風險的能力。

一、政策出臺的背景及意義

“三農(nóng)”是我國經(jīng)濟和社會發(fā)展的基礎(chǔ)，中小企業(yè)是國民經(jīng)濟發(fā)展的生力軍。在促進經(jīng)濟增長、擴大就業(yè)、促進創(chuàng)新、繁榮市場和滿足人民群眾需求等方面，發(fā)揮著極為重要作用。加強農(nóng)村和中小企業(yè)金融服務(wù)，事關(guān)經(jīng)濟社會發(fā)展全局，具有十分重要的戰(zhàn)略意義。然而，中小企業(yè)和農(nóng)村經(jīng)濟在其發(fā)展過程中，資金短缺是其面臨的主要問題。因此，國務(wù)院要求加大對中小企業(yè)政策支持力度。鑒于涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款風險程度較高的實際情況，財政部和國家稅務(wù)總局專門制定稅收政策予以明確，鼓勵金融機構(gòu)加大對涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款力度，支持農(nóng)村經(jīng)濟發(fā)展、緩解中小企業(yè)融資難的問題。

二、商業(yè)銀行適用的貸款損失稅收政策有哪些

商業(yè)銀行適用的各類減免稅優(yōu)惠政策有很多，其中關(guān)于貸款損失的稅收政策主要有貸款損失準備金稅前扣除政策及貸款損失專項扣除政策。

（一）貸款損失準備金稅前扣除政策

對于一般企業(yè)會計上計提的資產(chǎn)損失準備金，稅務(wù)處理中作為稅會差異需要進行納稅調(diào)整。但對于銀行、保險等特殊行業(yè)計提的資產(chǎn)損失準備金，是可以進行稅前扣除的。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于金融企業(yè)貸款損失準備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)政策的通知》規(guī)定，商業(yè)銀行準予當年稅前扣除的貸款損失準備金＝本年末準予提取貸款損失準備金的貸款資產(chǎn)余額×1%－截至上年末已在稅前扣除的貸款損失準備金的余額。

在商業(yè)銀行的貸款中，涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款由于其貸款對象的特殊性，更需要加大稅收政策扶持力度。據(jù)此，財政部及國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準備金稅前扣除有關(guān)問題的通知》，對商業(yè)銀行發(fā)放的涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款進行風險分類后，分別按照關(guān)注類2%、次級類25%、可疑類50%、損失類100%的標準計算可稅前扣除的貸款損失準備金。

（二）貸款損失專項扣除政策

根據(jù)國家稅務(wù)總局發(fā)布的《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的資產(chǎn)損失，可在實際發(fā)生且會計上已作損失處理的年度申報專項扣除。對于商業(yè)銀行發(fā)生的貸款損失及應(yīng)提供的相關(guān)證據(jù)材料，主要包括以下幾種情形：

一是債務(wù)人或擔保人依法被宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、被解散或撤銷、被吊銷營業(yè)執(zhí)照、失蹤或者死亡等，應(yīng)出具資產(chǎn)清償證明或者遺產(chǎn)清償證明；

二是債務(wù)人遭受重大自然災(zāi)害或意外事故，企業(yè)對其資產(chǎn)進行清償和對擔保人進行追償后，未能收回的債權(quán)，應(yīng)出具債務(wù)人遭受重大自然災(zāi)害或意外事故證明、保險賠償證明、資產(chǎn)清償證明等；

三是債務(wù)人因承擔法律責任，其資產(chǎn)不足歸還所借債務(wù)，又無其他債務(wù)承擔者的，應(yīng)出具法院裁定證明和資產(chǎn)清償證明；

四是債務(wù)人和擔保人不能償還到期債務(wù)，企業(yè)提出訴訟或仲裁的，經(jīng)人民法院對債務(wù)人和擔保人強制執(zhí)行，債務(wù)人和擔保人均無資產(chǎn)可執(zhí)行，人民法院裁定終結(jié)或終止（中止）執(zhí)行的，應(yīng)出具人民法院裁定文書；

五是債務(wù)人和擔保人不能償還到期債務(wù)，企業(yè)提出訴訟后被駁回起訴的、人民法院不予受理或不予支持的，或經(jīng)仲裁機構(gòu)裁決免除（或部分免除）債務(wù)人責任，經(jīng)追償后無法收回的債權(quán)，應(yīng)提交法院駁回起訴的證明，或法院不予受理或不予支持證明，或仲裁機構(gòu)裁決免除債務(wù)人責任的文書。

由于上述貸款損失需提供較多的證據(jù)材料，且部分證據(jù)材料存在取證難、取證成本高的問題，從而加大了商業(yè)銀行貸款損失稅前扣除的難度。為切實解決涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款難的問題，鼓勵金融企業(yè)加大涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款力度，及時處置涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失，國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失稅前扣除問題的公告》，對于商業(yè)銀行涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失的稅前扣除認定標準予以放寬，將涉農(nóng)貸款、中小企業(yè)貸款損失稅前扣除的證據(jù)材料簡化為金融企業(yè)涉農(nóng)貸款、中小企業(yè)貸款分類證明，以及向借款人和擔保人的追索記錄。

三、青島農(nóng)商銀行貸款損失稅收政策應(yīng)用管理實踐

充分應(yīng)用貸款損失稅收政策，會使商業(yè)銀行有效節(jié)省稅收成本，從而能夠更好地相應(yīng)國家號召服務(wù)于各大實體經(jīng)濟尤其是涉農(nóng)及中小企業(yè)的融資需求。下面結(jié)合青島農(nóng)商銀行的的管理實踐對商業(yè)銀行應(yīng)用貸款損失稅收政策提出幾點相關(guān)建議。

（一）建章立制，梳理部門職責，細化職責分工

為規(guī)范貸款損失稅前扣除的管理流程，青島農(nóng)商銀行研究制定了《青島農(nóng)商銀行貸款損失稅前扣除管理辦法》，明確各相關(guān)部門的具體職責分工，加強協(xié)作，共同做好貸款損失稅前扣除的管理工作。

資產(chǎn)管理部門負責審核、組織審批貸款損失資料的真實性、合法性、合規(guī)性及完備性，并建立《貸款損失管理臺賬》；風險管理部門負責對貸款損失相關(guān)責任人進行責任認定，是貸款損失的責任認定機構(gòu)；審計部門負責不定期抽查申報稅前扣除的貸款損失資料，并進行專項審計，是貸款損失的審計機構(gòu)；財務(wù)部門負責對符合條件的貸款損失進行賬務(wù)處理，并在企業(yè)所得稅年度匯算清繳期內(nèi)向所屬國家稅務(wù)局申報資產(chǎn)損失專項扣除。

（二）選擇適用的貸款損失準備金稅前扣除政策

商業(yè)銀行選擇所執(zhí)行的貸款損失準備金的稅前扣除政策時，應(yīng)進行認真測算，選擇適合自身情況的最優(yōu)政策。青島農(nóng)商銀行自改制成立以來，一直執(zhí)行按所有貸款的1%計算扣除貸款損失準備金的辦法?；诓涣假J款逐漸增長的情況考慮，財務(wù)部門通過進行測算發(fā)現(xiàn)按涉農(nóng)及中小企業(yè)貸款的分類的扣除方法更為有利。故積極進行籌劃，向稅務(wù)機關(guān)申請將原來按貸款余額1%標準計提損失準備稅前扣除標準，轉(zhuǎn)換為對涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款按照分類標準計提貸款損失準備。通過貸款損失準備金的稅前扣除政策的調(diào)整，有效節(jié)約了稅收成本，提高了稅收效益。

（三）嚴格貸款損失稅前扣除審批管理流程

為有效防范貸款損失稅收政策應(yīng)用不當引發(fā)的相關(guān)涉稅風險，青島農(nóng)商銀行建立了完善的貸款損失稅前扣除審批管理流程。

首先，擬申報貸款損失的各分支需填報《青島農(nóng)商銀行貸款損失申報審批表》，注明借款人、保證人、借款合同金額及起止日期、擬申報貸款損失金額，經(jīng)辦人在相應(yīng)欄目中簽字、負責人簽署意見并在相應(yīng)欄目中簽字。隨審批表報送申報貸款損失調(diào)查報告、借款合同、借據(jù)、擔保合同、內(nèi)部責任認定書及相關(guān)外部證據(jù)等其他債權(quán)發(fā)生的明細材料。分支機構(gòu)不良資產(chǎn)管理委員會對貸款損失資料審核審批通過后，提交總行資產(chǎn)管理部門審批。

總行資產(chǎn)管理部門作為復(fù)審機構(gòu)，對各分支機構(gòu)上報的材料進行逐筆、逐戶審查審批工作，進一步確保資料的真實性、合法性、合規(guī)性和完備性。對于查證債務(wù)人或者擔保人有經(jīng)濟償還能力，而未進行有效追償?shù)牟挥鑼徟?。?jīng)審查符合條件的，上報總行不良資產(chǎn)管理委員會審批?？傂胁涣假Y產(chǎn)管理委員會審批通過后,向總行財務(wù)部門提交貸款損失資料及《貸款損失管理臺賬》。

總行財務(wù)部門對于符合國家稅務(wù)總局發(fā)布的《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》中資產(chǎn)損失專項扣除認定條件的，通知各分支機構(gòu)財務(wù)部門進行賬務(wù)處理，并在企業(yè)所得稅匯算清繳期內(nèi)向所屬國家稅務(wù)局申報資產(chǎn)損失專項扣除。

（四）加強貸款損失的后續(xù)管理工作

商業(yè)銀行應(yīng)加強對資產(chǎn)損失的后續(xù)管理工作。青島農(nóng)商銀行堅持“賬銷案存”原則，按照制度辦法嚴格要求，建立貸款損失管理臺賬，健全相關(guān)資料檔案。申報貸款損失的分支機構(gòu)資產(chǎn)管理部門及總行資產(chǎn)管理部門、總行財務(wù)部門分別落實專人進行貸款損失審批資料的保管工作。對于審核通過并進行賬務(wù)處理的貸款損失審批資料和《貸款損失管理臺賬》，總行和分支機構(gòu)各級管理部門要作為永久檔案進行保管。因各種原因形成的清收回款，確保及時入賬，清算當年應(yīng)納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅，并在《貸款損失管理臺賬》登記備查。