孫 敏，王 玲

(1.北京交通大學(xué) 經(jīng)濟管理學(xué)院，北京 100044；2.北京北方生物技術(shù)研究所有限公司 財務(wù)部，北京 100076)

無論是發(fā)達國家還是發(fā)展中國家，鐵路都具有一定的公益性。我國鐵路的公益性運輸，既表現(xiàn)為滿足國防安全、搶險救災(zāi)、地區(qū)開發(fā)等國家重大發(fā)展戰(zhàn)略的需要，也表現(xiàn)為滿足公民基本出行、實現(xiàn)公民移動基本權(quán)的需要。由于公益性運輸?shù)氖芤嫒后w是公眾，政府應(yīng)承擔提供公益性運輸服務(wù)的責任，并有義務(wù)為其提供資金或其他政策上的支持與幫助，即政府應(yīng)是公益性運輸?shù)呢熑沃黧w。對于運輸企業(yè)而言，需要對公益性運輸業(yè)務(wù)構(gòu)建獨立的會計核算體系，與經(jīng)營性業(yè)務(wù)分開，做到財務(wù)明細，進而據(jù)實向國家有關(guān)部門爭取補貼政策。正如《國務(wù)院關(guān)于組建中國鐵路總公司有關(guān)問題的批復(fù)》(國函〔2013〕47號)，以及《國務(wù)院關(guān)于改革鐵路投融資體制加快推進鐵路建設(shè)的意見》(國發(fā)〔2013〕33號)所明確的，鐵路應(yīng)該對“承擔的學(xué)生、傷殘軍人、涉農(nóng)物資和緊急救援等公益性運輸任務(wù)，以及青藏線、南疆線等有關(guān)公益性鐵路的經(jīng)營虧損，建立健全核算制度，形成合理的補貼機制”。

按照國家要求，建立公益性運輸補貼機制的前提條件是鐵路運輸企業(yè)必須能夠提供準確的公益性運輸收入及成本信息，以便為制定補償標準提供依據(jù)。鐵路運輸企業(yè)的收入來源于市場，目前的收入統(tǒng)計系統(tǒng)已比較成熟，完全能夠通過運輸收入統(tǒng)計系統(tǒng)直接提取鐵路公益性運輸?shù)恼鎸嵤杖?，但現(xiàn)行鐵路成本費用核算系統(tǒng)還無法提供準確的公益性運輸成本信息。為了計量青藏線、南疆線等鐵路公益性線路成本，中國鐵路總公司制定了《鐵路運輸企業(yè)分線成本核算暫行辦法》，在一定程度上解決了鐵路公益性線路成本計量問題。但對于公益性產(chǎn)品成本，由于鐵路產(chǎn)品類別極為龐雜，每種產(chǎn)品的完成都需要運輸部門、車輛部門、機車部門、線路維修部門、信號部門、通信部門、水電部門以及其他輔助和管理部門的共同消耗資源，如何將各個部門的資源消耗分配至每種產(chǎn)品上面，是目前還無法解決的難題。

本文就該難題，選擇一定的分配標準，針對常態(tài)化的學(xué)生、傷殘軍人及支農(nóng)物資運輸產(chǎn)品，根據(jù)當期發(fā)生的客貨運輸成本進行分攤計算，建立產(chǎn)品成本計量模型。本文的研究成果能夠?qū)㈣F路企業(yè)發(fā)生的實際成本相對準確地區(qū)分為公益性運輸成本和經(jīng)營性運輸成本，從而解決鐵路公益性運輸成本計量問題，為進一步制定補貼政策奠定基礎(chǔ)。

1 鐵路公益性運輸產(chǎn)品成本計量模型設(shè)計思路

企業(yè)計算產(chǎn)品成本所使用的方法取決于成本計算的目的，成本計算可以用于企業(yè)成本預(yù)測、成本管理和控制、產(chǎn)品定價和計費以及提供各產(chǎn)品成本信息服務(wù)，不同的目的，其選擇的成本計量方法不同。

國外鐵路計算運輸成本的目的主要是作為清算計價的依據(jù)。美國運輸協(xié)會和六大運輸公司在作業(yè)成本法的基礎(chǔ)上共同研發(fā)了“標準鐵路運輸成本計算系統(tǒng)(URCS)”，URCS根據(jù)成本費用與運營工作量的關(guān)系，將成本費用劃分為固定成本、變動成本和半變動成本，采取直接分配(變動成本)、數(shù)學(xué)模型(分配半變動成本)和工程模型(固定成本)等方法和手段，將成本分配到相關(guān)的運營工作量指標上去，從而計算出各項運營工作量的單位支出，最后根據(jù)單位支出測算運營成本[1]。德國國有獨資鐵路股份公司將使用線路、車站及岔線(側(cè)軌)三部分費用之和作為向運營公司收費的標準[2]。芬蘭鐵路采用邊際成本法，以短期邊際成本為基礎(chǔ)確定收費依據(jù)[3]。

國內(nèi)鐵路運輸成本計算傳統(tǒng)方法是支出率法。支出率法是利用各項指標的支出率計算和分析鐵路運輸成本的方法。由于支出率法無法合理處理固定成本的問題，在固定成本比例不斷增加的情況下，基本處于一種無所作為的狀態(tài)[4]。20世紀80年代起源于美國的作業(yè)成本法為我國鐵路運輸成本管理提供了一種理論選擇，之后出現(xiàn)了以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)計算鐵路運輸成本的大量文獻[5-10]。就鐵路公益性產(chǎn)品成本這一研究主題而言，目前主要是按照作業(yè)成本法的思路設(shè)計成本核算框架[11]，也有學(xué)者運用機會成本概念，計算鐵路公益性運輸?shù)氖找鎿p失[12]。但從現(xiàn)有研究成果看，都無法回答某期發(fā)生的實際運輸成本中，運輸學(xué)生、傷殘軍人、涉農(nóng)物資和緊急救援物資的成本各是多少。究其原因，主要是無論是傳統(tǒng)的支出率計算方法還是作業(yè)成本法，在鐵路運輸成本計算過程中都是以某列車所裝載的人或物為對象計算的。貨物噸和人雖然是發(fā)送和到達作業(yè)環(huán)節(jié)可以使用的成本單位，但一旦列車運行起來，列車中的貨物和人的概念就失去了計算意義，一是這個貨物或人總在變化；二是列車上運載的人或貨物是多是少，在運輸過程中對運輸成本的影響不是最主要的。加之確定鐵路公益性運輸成本，需要細化到計量諸如運輸學(xué)生等所發(fā)生的成本是多少，而一列車既有普通旅客，也有學(xué)生等特殊旅客；對于貨物運輸，一列車在到達目的地之前，也會發(fā)生解編和重新編組問題。因此，現(xiàn)有研究成果無法解決計量鐵路公益性運輸成本這一難題。本文變換思路，以車輛為基本作業(yè)單元[13]，設(shè)計鐵路公益性運輸產(chǎn)品成本的計量模型，能夠較好地解決這一問題。

考慮到需要分攤計算的公益性產(chǎn)品成本既有客運產(chǎn)品也有貨運產(chǎn)品，同時，由于中國高速鐵路的快速發(fā)展，導(dǎo)致客運產(chǎn)品成本中既有線與高速鐵路存在明顯的差別，需要分別計算既有線普通旅客運輸與高速鐵路旅客運輸產(chǎn)品成本。因此，首先必須將鐵路運輸發(fā)生的全部成本在高速鐵路客運、既有線普通鐵路客運以及貨物運輸成本之間進行分配，將成本費用核算系統(tǒng)里面記錄的各種成本費用支出分攤至高速鐵路客運、既有線普通鐵路客運以及貨物運輸成本上，由于現(xiàn)行成本費用報表體系要求按照成本類別填報，因此，可以直接使用運輸總支出表(以下簡稱“040表”)中按照運輸成本類別填報的數(shù)據(jù)計算出客運總支出、貨運總支出，之后再按照所設(shè)計的產(chǎn)品成本計量模型分攤計算各種具體產(chǎn)品的成本。具體步驟如下：

(1)以鐵路局集團公司040表為基礎(chǔ)，將040表按照成本類別填報的運輸總支出各列作為鐵路公益性運輸成本計算的“本年實際”數(shù)，然后將040表附表的“委托運輸支出總表”中高速鐵路分成本類別的運輸支出各列作為鐵路公益性運輸成本計算的“高鐵運輸成本”。

(2)將“本年實際”與“高鐵運輸成本”相減，得出既有線分成本類別的各項支出。

(3)按照《鐵路運輸成本費用管理核算規(guī)程》規(guī)定的方法，將基礎(chǔ)設(shè)施成本、其他成本以及管理財務(wù)費用等其他支出在既有線客運成本和貨運成本之間分配或直接計入，形成分攤計算既有線客貨運輸產(chǎn)品成本的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)表*由于篇幅所限，鐵路公益性運輸成本計算基礎(chǔ)數(shù)據(jù)表略，資料備索。。

(4)根據(jù)高速鐵路客運成本、既有線鐵路客運成本、既有線鐵路貨運成本基礎(chǔ)數(shù)據(jù)分別按照本文設(shè)計的計量模型計算學(xué)生、傷殘軍人、支農(nóng)物資公益性產(chǎn)品成本。

運輸總支出在高速鐵路、既有線普通客運及貨物運輸之間分攤的模型如圖1所示(既有線運輸成本在客貨運之間的具體分攤計算方法參見《鐵路運輸成本費用管理核算規(guī)程》的相關(guān)規(guī)定)。

圖1 客貨運輸成本分攤模型

需要說明的是，分攤計算公益性產(chǎn)品成本的主體應(yīng)該在鐵路總公司一級，而不是鐵路局集團公司或合資公司。主要理由如下：

(1)公益性運輸一般是全路即鐵路總公司根據(jù)中央政府的規(guī)定統(tǒng)一提供的產(chǎn)品服務(wù)，不是只涉及某個鐵路局集團公司的問題，是由鐵路總公司層面向中央政府爭取政策的問題，所以應(yīng)該以鐵路總公司作為計算公益性產(chǎn)品成本的主體。

(2)需要分攤計算產(chǎn)品成本的公益性運輸，管內(nèi)的少，直通的多，如果在鐵路局集團公司層面計算該類產(chǎn)品成本，就會涉及收付費的攤銷，而收付費是鐵路內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，其定價水平是否合理會影響計算結(jié)果的正確性和客觀性，因此，在鐵路總公司層面統(tǒng)一計算該類公益性產(chǎn)品成本比較合理。

(3)在鐵路總公司層面計算公益性產(chǎn)品成本，可以避免區(qū)域不同造成的成本差異對產(chǎn)品成本的影響。由于是在全路范圍內(nèi)進行分攤計算，可以使得各鐵路局集團公司不均衡的成本支出“均衡”地影響客貨成本的計算。如果某個公益性產(chǎn)品在某個鐵路局集團公司管內(nèi)的比重較大，可以個案單獨進行處理，如按照該公司成本與其他鐵路局集團公司成本的比率對公益性產(chǎn)品成本進行調(diào)整。

2 計量模型推導(dǎo)

2.1 高速鐵路學(xué)生及傷殘軍人公益性產(chǎn)品成本計量模型

高速鐵路學(xué)生及傷殘軍人公益性產(chǎn)品成本計量模型如圖2所示。

(1)首先確定高速鐵路客運總成本——各高速鐵路合資公司040表的匯總。

鐵路目前對高速鐵路實行的是委托運輸管理體制，與高速鐵路相關(guān)的成本支出既體現(xiàn)在委托方高速鐵路合資公司的賬簿中，同時也體現(xiàn)在受托方各鐵路局的賬簿中。鐵路局集團公司各基層單位在自己的賬簿中記錄既有線普通鐵路的運輸支出的同時，也記錄對高速鐵路的支出，其對應(yīng)受托運營高速鐵路所帶來的支出形成040表的附表“委托運輸支出總表”，并作為委托運輸收費的依據(jù)；委托方的合資鐵路公司則將委托付費支出及本級相關(guān)支出合計報告在040表中。

圖2 高鐵客運單位成本計量模型

那么，在分攤計算高速鐵路公益性產(chǎn)品成本時，是使用受托方的鐵路局集團公司記錄的關(guān)于高速鐵路的成本費用支出，還是使用委托方高速鐵路合資公司記錄的支出？基于在鐵路總公司層面計算公益性產(chǎn)品成本的原則，本文認為分攤計算高速鐵路客運產(chǎn)品成本的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)應(yīng)該來自于各高速鐵路合資公司040表的匯總數(shù)據(jù)。受托方鐵路局集團公司所記錄的委托運輸支出只是用來從全部運輸支出中剔除高速鐵路支出后分攤計算普通鐵路客貨運成本。

(2)將高速鐵路客運總成本按照二等座、一等座和商務(wù)座完成的輛公里分攤至二等座、一等座和商務(wù)座，形成二等座、一等座和商務(wù)座各自的總成本。其中對于學(xué)生類公益性運輸產(chǎn)品需要計算二等座的單位成本，然后根據(jù)學(xué)生運輸量計算該類公益性產(chǎn)品的總成本。

需要說明的是，如果存在直接為二等座、一等座和商務(wù)座發(fā)生的成本支出，則這部分成本費用直接計入二等座、一等座和商務(wù)座成本中，不需要按照輛公里比例進行分攤。

(3)將二等座、一等座和商務(wù)座各自的總成本除以各自的輛公里，得出二等座、一等座和商務(wù)座單位輛公里成本。

(4)將二等座、一等座和商務(wù)座各自的輛公里成本除以各自的輛座總數(shù)，得出二等座、一等座和商務(wù)座每一座位的單位成本。

高速鐵路學(xué)生及傷殘軍人公益性產(chǎn)品即二等座單位成本計算公式和模型為

二等座分攤總成本=

( 1 )

二等座單位輛公里成本=

( 2 )

( 3 )

當期學(xué)生/傷殘軍人(高速)公益性運輸產(chǎn)品成本=

高速鐵路二等座單位成本×該類公益性運輸周轉(zhuǎn)量

( 4 )

高速鐵路公益性產(chǎn)品成本計算見表1。

表1 高速鐵路公益性產(chǎn)品成本計算

說明：運輸總支出來自于各高速鐵路合資公司040表的匯總數(shù)。直接計入欄：直接為二等座、一等座或商務(wù)座發(fā)生的成本支出。

2.2 普通鐵路學(xué)生及傷殘軍人公益性產(chǎn)品成本計量模型

2.2.1 計量模型

普通鐵路客運單位成本計量模型如圖3所示。

普通鐵路旅客運輸與高速鐵路旅客運輸存在一定的區(qū)別，首先，普通鐵路旅客運輸會涉及機務(wù)部門的支出，產(chǎn)品成本中含有與機車相關(guān)的成本支出；其次，普通鐵路旅客運輸所使用的車型比高速鐵路使用的動車組復(fù)雜很多，如鐵路客車按車型分有：19K、25K、25DD、25DT、19T、25T、25Z、25C、25G、25B、25A、18、22型等，普通鐵路客車的車型不同，其價值不同，折舊也不同，即普通鐵路旅客運輸完成1人公里所使用的車型不同，其成本也會存在很大區(qū)別，因此，普通鐵路旅客運輸單位成本的計算需要區(qū)分不同的車型；再次，普通鐵路的客車席別也比高速鐵路復(fù)雜，至少有硬座、軟座、硬臥、軟臥；第四，普通鐵路的運行速度根據(jù)車次不同，大致可以分為140 km/h以上和140 km/h以下兩大類；普通鐵路客運的編組也不像高速鐵路客運只有長編和短編兩種，而是經(jīng)常改變，如春運會加掛，而且不同車次硬座、臥鋪配置比例不同，有的全程臥鋪。

圖3 普通鐵路客運單位成本計量模型

考慮到本文所設(shè)計的成本計量模型主要是為解決公益性產(chǎn)品成本問題，而不是某次列車的成本，加之各列車的編組經(jīng)常變換，將成本分配至各車次上面，仍然無法得到某一公益性產(chǎn)品成本，因此，本文采用略過列車車次，而是將客運總成本直接分配至各車型產(chǎn)品成本上，計算每種車型下面對應(yīng)的不同席別的單位成本。此外，按照車型分配成本，還可以解決速度不同對成本的影響不同問題，因為不同速度往往對應(yīng)著不同車型的列車。具體計算步驟如下：

(1)根據(jù)鐵路公益性運輸成本計算基礎(chǔ)數(shù)據(jù)表中的客運成本，按照工資、折舊、大修、直接生產(chǎn)費(分部門)、間管費及其他支出，逐項分析，按照與分線成本一致的分攤原則將各成本費用分攤至各車型上。

(2)按照各車型下的硬座、軟座、硬臥、軟臥*不是所有車型下都配有硬座、軟座、硬臥和軟臥，需要根據(jù)實際運用車種席別所統(tǒng)計的實際數(shù)據(jù)確定。完成的輛公里比例計算得出各車型下硬座、軟座、硬臥、軟臥單位輛公里成本。

同樣道理，如果上述兩步存在能夠直接計入某車型或某車種席別的成本，則該部分成本費用不需要參與分攤。

(3)各車型下硬座、軟座、硬臥、軟臥各自的總成本除以各自的輛座總數(shù)，得出各車型下硬座、軟座、硬臥、軟臥每一座(鋪)位的單位成本。

普通鐵路學(xué)生及傷殘軍人公益性產(chǎn)品成本計算公式如下

某車型硬座分攤總成本=

( 5 )

某車型硬座單位輛公里成本=

( 6 )

某車型硬座單位成本=

( 7 )

學(xué)生/傷殘軍人(普通鐵路)公益性運輸產(chǎn)品成本=

∑某車型硬座單位成本×

乘坐該車型的公益性運輸周轉(zhuǎn)量

( 8 )

2.2.2 分車型成本分攤依據(jù)和指標說明

計量普通鐵路學(xué)生/傷殘軍人運輸成本，首先需要確定各車型的直接成本及分攤成本，具體做法如下。

(1)普通鐵路客運總成本中可以直接計入各車型成本的支出*括號中的數(shù)字代表科目號，具體科目中的支出如果存在與高速鐵路客運成本相關(guān)的支出，則為全部扣除屬于高速鐵路部分成本后的金額。：

①工資：客運段人員工資(1011)可直接計入各車型成本部分；客車部門人員工資(1401～1403、1407～1409)可直接計入各車型成本。

②折舊：客車折舊(2102)按照車型直接計入各車型成本。

③大修：車輛部門(3451)按照車型直接計入各車型成本*如果大修支出允許資本化，則視同折舊進行處理。。

④直接生產(chǎn)費：車輛部門(3406)按照車型直接計入各車型成本。

(2)需要從普通鐵路客運總成本中分攤計入各車型成本的支出：

①工資：車務(wù)系統(tǒng)各車站人員工資(1001～1009)按照各車型發(fā)到人數(shù)(發(fā)到比為9∶1)分攤至各車型成本*與《鐵路運輸企業(yè)分線成本核算暫行辦法》中線路成本分攤原則一樣。；客運段人員工資(1019)按照本系統(tǒng)直接計入各車型成本的人員工資比例分攤計入各車型成本；機務(wù)系統(tǒng)人員工資(1101～1129)、工務(wù)系統(tǒng)人員工資(1201～1209)、信號、通信人員工資(1301～1309)按照各車型輛公里分攤計入各車型成本；客車部門人員工資(1401～1403、1407～1409)按照本系統(tǒng)可直接計入各車型成本的人員工資比例分攤計入各車型成本；供水、供電、調(diào)度、其他生產(chǎn)人員工資(1501～1651)及其他人員工資按照各車型輛公里分攤計入各車型成本。

②折舊：機車折舊(2101)、線路折舊(2107)、信號折舊(2108)、通信設(shè)備折舊(2109)、其他生產(chǎn)設(shè)備折舊(2110～2122)及銷售費用和管理費用和營業(yè)外支出中列支的固定資產(chǎn)折舊(2708～2916)按照各車型輛公里分攤計入各車型成本。

③大修：機務(wù)部門(3151、3152、3153、3155、3156)、工務(wù)部門(3251～3259)、電務(wù)部門(3351、3352)、通信部門(3353、3355)、車輛部門(3452)、供水供電直接生產(chǎn)費(3552、3553)按照各車型輛公里分攤計入各車型成本。

④直接生產(chǎn)費：車站旅客服務(wù)(3001)按照發(fā)到人數(shù)(發(fā)到比為9∶1)分攤至各車型成本；機務(wù)部門(3101～3130)、工務(wù)部門(3201～3214)、電務(wù)部門(3301～3306)、通信部門(3311～3316)、車輛部門(3401)、供水供電直接生產(chǎn)費(3501～3551)按照各車型輛公里分攤計入各車型成本；車輛部門(3402、3403)按照空調(diào)車各車型輛公里分攤計入各車型成本；車輛部門(3404、3405、3409、3453)按照直接計入各車型成本中的本部門各車型折舊比例分攤計入各車型成本。

⑤其他支出：間接生產(chǎn)費、管理費用、銷售費用(除工資、折舊、大修)、財務(wù)費用等(3601～4801)按照各車型輛公里分攤計入各車型成本*由于篇幅所限，具體分攤說明表及普通鐵路客運公益性產(chǎn)品成本計算表略，資料備索。。

2.3 貨運支農(nóng)物資公益性產(chǎn)品成本計量模型

2.3.1 計量模型

貨物運輸與旅客運輸?shù)膮^(qū)別主要表現(xiàn)在：首先，所運輸?shù)牟煌奉惖呢浳铮渲亓渴怯袇^(qū)別的，而且這種區(qū)別是會影響成本大小的；其次，與旅客運輸車輛存在定員不同，貨運車輛運送同樣重量的貨物，使用的車輛資源不同，如同樣重量的棉花與同樣重量的鋼鐵所占用的車輛資源可能是不同的，因此，造成不同品類的貨物，其1噸公里的成本會存在較大的區(qū)別；再次，貨物運輸也可以分車次，如10001至19998，20001至29998等，但貨物運輸?shù)能嚧胃硬还潭ā?/p>

根據(jù)上述特點，加之考慮計算支農(nóng)物資公益性產(chǎn)品成本的目的，本文對貨物運輸?shù)谝稽c和第二點的特點，主要使用輛公里指標對總成本進行分攤，自身重量輕的貨物，如果完成1噸公里的工作量，需要諸如更多的車輛成本支出，都可以體現(xiàn)在車輛公里上。針對第3個特點，與旅客運輸產(chǎn)品成本計算原則一樣，鑒于貨物運輸每次車的編組的實際情況可能都不同，且貨物列車的編組大部分可能是各種品類貨物的混編，如果按照車次考慮產(chǎn)品成本，更加無法算清其中某類貨物產(chǎn)品的成本，因此，本文在設(shè)計公益性貨物運輸產(chǎn)品成本計量模型時，也不從車次角度考慮，而是與旅客運輸一樣，以不同的車種為單位進行計算。鐵路貨物運輸所使用的車輛種類較多，如棚車(P)、敞車(C)、平車(N)、罐車(G)、冷藏車(B)、集裝箱(X)、礦石車(K)、長大貨物車(D)、毒品車(W)、家畜車(J)、散裝水泥車(U)、散裝糧食車(L)、特種車(T)等，各車種相關(guān)折舊、維修等成本都不同，導(dǎo)致使用不同的車種進行同一品類的貨物運輸，其運輸成本是不一樣的，即需要分車種計算各車種下的公益性支農(nóng)物資產(chǎn)品成本，然后將各車種運輸該類公益性產(chǎn)品的成本相加，即為該品類公益性產(chǎn)品總成本。計算公式為

支農(nóng)物資公益性運輸產(chǎn)品成本=∑某車種下支農(nóng)物資運輸成本

( 9 )

圖4 鐵路貨運成本計量模型

鐵路貨運成本計量模型如圖4所示。計算步驟如下：

(1)根據(jù)鐵路公益性運輸成本計算基礎(chǔ)數(shù)據(jù)表中貨運總成本，按照工資、折舊、大修、直接生產(chǎn)費(分部門)、間管費及其他支出，逐項分析，直接計入或分攤計入各車種成本。

(2)按照各車種下完成的各種品類貨物的輛公里比例將該車種總成本分配至各品類上，得出各品類貨物使用該車種所發(fā)生的運輸成本。

(3)將每種品類貨物在各車種下的運輸成本相加即為該品類貨物運輸總成本。如果需要單位成本可以直接除以該品類貨物的周轉(zhuǎn)量，得出該品類總單位成本，也可以用某一車種下的該品類運輸成本除以該車種下該品類運輸周轉(zhuǎn)量，得出某一車種下的某一品類貨物運輸單位成本。計算公式如下

某品類貨物運用某車種運輸成本=

(10)

某品類貨物運輸總成本=

∑該品類貨物運用各種車運輸成本

(11)

假設(shè)運輸糧食使用棚車和敞車兩種車種，計算糧食運輸成本如下

棚車下糧食運輸成本=

(12)

敞車下糧食運輸成本=

(13)

糧食運輸總成本=棚車下糧食運輸成本+

敞車下糧食運輸成本

(14)

2.3.2 分車種成本分攤依據(jù)和指標說明

與客運一樣，貨運公益性產(chǎn)品成本計量也需要確定各車種的直接成本及分攤成本，具體做法如下。

(1)貨運總成本中可以直接計入各車種成本的支出：

①折舊：貨車折舊(2104)按照車種直接計入各車種成本。

②大修：車輛部門(3454)直接計入各車種成本。

③直接生產(chǎn)費：運輸部門的貨物運輸(3004)直接計入冷藏車成本；車輛部門段修(3415)直接計入各車種成本。

(2)需要從貨運總成本中分攤計入各車種成本的支出：

①工資：運輸系統(tǒng)各車站貨運人員工資(1001～1009)、貨運營銷人員工資(1051～1059)按照各車種發(fā)到輛數(shù)(發(fā)到比為7∶3)分攤至各車種成本；機務(wù)系統(tǒng)人員工資(1101～1129)、工務(wù)系統(tǒng)人員工資(1201～1209)、信號、通信人員工資(1301～1309)、貨車部門人員工資(1411～1419)、供水、供電、調(diào)度、其他生產(chǎn)人員工資(1501～1651)及其他人員工資按照各車種輛公里分攤計入各車種成本。

②折舊：機車折舊(2101)、線路折舊(2107)、信號折舊(2108)、通信設(shè)備折舊(2109)、其他生產(chǎn)設(shè)備折舊(2110～2122)及銷售費用和管理費用和營業(yè)外支出中列支的固定資產(chǎn)折舊(2708～2916)按照各車種輛公里分攤計入各車種成本。

③直接生產(chǎn)費：運輸部門的貨物運輸(3002、3003、3008)、貨運營銷(3031～3051)按照各車種發(fā)到輛數(shù)(發(fā)到比為7∶3)分攤至各車種成本；機務(wù)部門(3101～3156)、工務(wù)部門(3201～3259)、電務(wù)部門(3301～3352)、通信部門(3311～3355)、車輛部門(3411、3412)、供水供電直接生產(chǎn)費(3501～3553)按照各車種輛公里分攤計入各車種成本；車輛部門(3413、3414、3416、3455)按照直接計入各車種成本中的本部門各車種折舊比例分攤計入各車種成本。

④其他支出：間接生產(chǎn)費、管理費用、銷售費用(除工資、折舊)、財務(wù)費用等(3601～4801)按照各車種輛公里分攤計入各車種成本*由于篇幅所限，具體分攤說明表及鐵路貨運公益性產(chǎn)品成本計算表略，資料備索。。

2.4 搶險救災(zāi)公益性產(chǎn)品成本計量

本文認為鐵路公益性運輸產(chǎn)品成本的計量需要區(qū)分常態(tài)化的公益性產(chǎn)品和非常態(tài)化的公益性產(chǎn)品兩類確定不同的計量方法。諸如學(xué)生、傷殘軍人、支農(nóng)物資的運輸屬于常態(tài)化的公益性產(chǎn)品，可按照上述計量模型確定各自的產(chǎn)品成本。而搶險、救災(zāi)、軍運、專運、特運、機要運輸、春運臨客等運輸屬于非常態(tài)化的公益性產(chǎn)品。按照成本效益原則，非常態(tài)化的公益性運輸在不發(fā)生時沒有必要進行成本計算，宜采用“一事一議”的方式，在實際發(fā)生時，根據(jù)實際情況在成本費用核算系統(tǒng)中單獨設(shè)置明細科目歸集全部為此發(fā)生的成本支出。如武昌客運段在3021明細科目下分別設(shè)置了春運臨客、軍運、市郊、其他臨客等明細科目，對發(fā)生的與這些運輸產(chǎn)品相關(guān)的直接生產(chǎn)費進行歸集和核算。2014年修訂后的《鐵路運輸企業(yè)成本費用管理核算規(guī)程》中也設(shè)置了3005明細科目核算專運費，設(shè)置了3006明細科目核算軍運費。鐵路總公司可以制定除直接生產(chǎn)費以外的其他支出需要由搶險、救災(zāi)、軍運、專運、特運、機要運輸、春運臨客類公益性產(chǎn)品成本承擔的原則，以便各鐵路運輸企業(yè)合理歸集相關(guān)的公益性運輸成本。

由于搶險救災(zāi)擠占貨運能力影響正常運輸計劃，影響鐵路正常的運輸秩序和經(jīng)營收益；同時，運輸搶險救災(zāi)物資，可能實施后付運費或減免運費的政策，會導(dǎo)致鐵路運輸收入減少。例如青海玉樹地震期間，烏魯木齊局分別從烏西、奎屯、九道灣站向青海玉樹地震災(zāi)區(qū)開行6趟成品油“搶”字頭專列，共計0.7萬t，減免運輸收入320萬元。這些由于搶險救災(zāi)所損失的收入屬于鐵路運輸企業(yè)為此付出的機會成本，因此，對搶險救災(zāi)運輸產(chǎn)品成本的計量還需要適當考慮這些機會成本。

2.5 算例分析

受實際數(shù)據(jù)所限，本文僅以假設(shè)數(shù)據(jù)對各計量模型進行舉例說明。假設(shè)鐵路總公司某年與公益性運輸成本相關(guān)的數(shù)據(jù)如下：

實際運輸總支出6 400億元(假設(shè)全部為合理支出，如果為非正常支出應(yīng)剔除，或者直接計入經(jīng)營性運輸成本中)；客運車輛公里為150億km，貨運車輛公里為519億km，高速鐵路車輛公里為100億km；25T車型車輛公里為60億km(其中硬座車輛公里為30億km)，高速鐵路二等座車輛公里為60億km，篷車車輛公里為200億km，敞車車輛公里為120億km(其中運輸糧食篷車車輛公里為30億km，敞車車輛公里為10億km)，學(xué)生運輸周轉(zhuǎn)量為80億人km(其中高速鐵路40億人km，普通鐵路25T 10億人km)；假設(shè)25T硬座每車廂100座，高速鐵路二等座平均90座。計算各類公益性產(chǎn)品成本如下：

(1)通過各鐵路局集團公司及合資公司的040表及附表，計算得出普通鐵路客運運輸成本、普通鐵路貨運運輸成本、高速鐵路運輸成本，假設(shè)各為1 600億元，3 000億元和1 800億元。

(2)假設(shè)不考慮直接計入各等級座位的運輸成本情況下，高速鐵路二等座單位成本為1 800÷100÷90=0.2元/(人km)，則高速鐵路學(xué)生運輸成本為0.2×40=8億元。

(3)假設(shè)已按照本文2.2.2部分所設(shè)計的分攤原則和方法將普通鐵路運輸成本1 600億元中的工資、折舊、大修、直接生產(chǎn)費、間管費及其他支出分攤至25T車型上，共計240億元，同理，假設(shè)不存在直接計入25T各席別的成本支出，那么按照計量模型，25T硬座單位成本=240÷60÷100=0.04元/(人km)，則乘坐25T型車學(xué)生運輸成本為0.04×10=0.4億元。

(4)假設(shè)已按照本文2.3.2部分所設(shè)計的分攤原則和方法將貨物運輸成本3 000億元中的工資、折舊、大修、直接生產(chǎn)費、間管費及其他支出分攤至篷車和敞車上，分別為800億元和1 400億元，那么按照計量模型，篷車運輸糧食成本為800×30÷200=120億元，敞車運輸糧食成本為1 400×10÷120=117億元，則糧食運輸總成本為120+117=237億元。

3 結(jié)論

如何計量鐵路公益性運輸產(chǎn)品成本一直是理論上和實務(wù)中的一個難題。本文針對國函〔2013〕47及國發(fā)〔2013〕33號所提到的學(xué)生、傷殘軍人、涉農(nóng)物資和緊急救援公益性運輸產(chǎn)品，嘗試性設(shè)計了成本計量模型，以期能夠在一定程度上解決這一難題。

本文的創(chuàng)新點主要體現(xiàn)在選擇構(gòu)成一列車的更小單元“車輛”為方法工具，對運輸產(chǎn)品成本進行計量，突破以往研究以周轉(zhuǎn)量或列車為單位計量成本的局限，解決傳統(tǒng)計量方法無法精確到客貨運各品類、席別成本的問題。另一方面，本文設(shè)計的計量方法為鐵路運輸企業(yè)進一步精細化管理統(tǒng)計數(shù)據(jù)指標提出更高要求，能夠促進鐵路運輸企業(yè)從客票和貨票中歸集對計量產(chǎn)品成本有益的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，如學(xué)生、傷殘軍人乘坐不同車型的信息，貨運支農(nóng)物資、搶險救災(zāi)運輸使用不同車種的信息，不同車型車種運輸?shù)睦锍痰?。本文的主要研究結(jié)論如下：

(1)計量鐵路公益性產(chǎn)品成本，最關(guān)鍵的問題是選擇合適的指標在經(jīng)營性產(chǎn)品和公益性產(chǎn)品之間分攤共同成本，將車輛公里作為主要分攤指標是可行的。

(2)鐵路公益性產(chǎn)品成本計量需要區(qū)分高速鐵路客運產(chǎn)品、普通鐵路客運產(chǎn)品及貨運產(chǎn)品成本分別不同的方法進行計量。

(3)具體計量鐵路公益性產(chǎn)品成本時，需要根據(jù)實際成本發(fā)生情況剔除非正常成本費用(如非正常損失，空車走行成本等)。

(4)公益性產(chǎn)品成本的計量主體是鐵路總公司，但基礎(chǔ)數(shù)據(jù)需要各鐵路運輸企業(yè)提供。

鑒于本文設(shè)計計量模型的目的是計算當期發(fā)生的運輸成本中公益性產(chǎn)品成本的金額，為了減少操作成本，沒有選擇作業(yè)成本法，也沒有區(qū)分成本的性態(tài)，因此不適用對產(chǎn)品成本的預(yù)測、預(yù)算、控制等。本文的局限性還表現(xiàn)在具體運用計量模型時需要大量基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的支持，包括高速鐵路的一等座、二等座、商務(wù)座車輛公里，學(xué)生周轉(zhuǎn)量，二等座總輛數(shù)；普通鐵路客運的各車型各自的車輛公里、各車型下的硬座輛公里、各車型硬座總輛數(shù)(輛)及定員(人)、各車型學(xué)生周轉(zhuǎn)量；貨運各車種的車輛公里、各車種運輸化肥等各品類貨物的輛公里；以及其他諸如車站發(fā)到的各車型下的發(fā)送人數(shù)和到達人數(shù)、車站發(fā)到的各車種下的發(fā)送輛數(shù)和到達輛數(shù)等數(shù)據(jù)，盡管這些統(tǒng)計數(shù)據(jù)都包含在客運車票及貨運貨票中，但還需要鐵路總公司在統(tǒng)計系統(tǒng)中進行明確，才能夠保證本文所設(shè)計的計量模型的實際應(yīng)用。

參考文獻：

[1]PERCO P.Comparison between Vehicle Paths along Transition Sections without Spiral Curves[C]//3rd International Symposium on Highway Geometric Design,Transportation Research Board Business Office,2005:108-201.

[2]MOUDUD H,TAREK S,YASSER H.Influence of Vertical Alignment on Horizontal Curve Perception:Effect of Spirals and Position of Vertical Curve[J].Canadian Journal of Civil Engineering,2005(1):204-212.

[3] STEWART D.The Case of the Left-hand Bend[J].The Highway Engineer,1977(6):12-14.

[4]金波.鐵路運輸成本三題[J].鐵道經(jīng)濟研究,2004(1):34-36.

JIN Bo.Three Topics about Railway Transportation Cost[J].Railway Economics Research,2004(1):34-36.

[5]李岱安,徐剛.中國鐵路運輸成本計算系統(tǒng)的研究[J].鐵道學(xué)報,1999,21(6):96-100.

LI Daian,XU Gang.Study on China Railroad Costing System(CRCS)[J].Journal of the China Railway Society,1999,21(6):96-100.

[6]徐剛.鐵路貨物運輸成本特性研究[J].鐵道學(xué)報,2002,24(6):11-14.

XU Gang.Research on Cost Feature of Railway Freight Traffic[J].Journal of the China Railway Society,2002,24(6):11-14.

[7]王烈.體現(xiàn)鐵路運輸個性特征的成本模型的研究[J].技術(shù)經(jīng)濟,2005(3):54-56.

WANG Lie.Research on Cost Model Reflecting the Traits of Railway Transportation[J].Technology Economics,2005(3):54-56.

[8]陳軍團,呂紅霞,李珂,等.旅客列車運輸成本測算及盈虧分析[J].鐵道運輸與經(jīng)濟,2006,28(9):7-9.

CHEN Juntuan,Lü Hongxia,LI Ke,et al.Cost Measurement of Passenger Transportation and Profit and Loss Analysis[J].Railway Transport and Economy,2006,28(9):7-9.

[9]李世珷.高速列車運營成本計算方法的探討[J].鄭鐵科技通訊,2009(4):1-3.

LI Shibin.Research on the Operating Cost Calculation Method of High-speed Train[J].Zhengzhou Railway Science & Technology,2009(4):1-3.

[10]劉萍.鐵路運營活動與運輸成本關(guān)系研究[J].鐵道運輸與經(jīng)濟,2011,33(5):4-6,10.

LIU Ping.Research on Relationships between Railway Operating Activities and Transportation Cost[J].Railway Transport and Economy,2011,33(5):4-6,10.

[11]鄒美鳳,于富生.公益性業(yè)務(wù)成本核算——以鐵路運輸企業(yè)為例[J].財會通訊,2015(8):67-68.

ZOU Meifeng,YU Fusheng.Public-welfare Business Costing—a Case Study of Railway Transport Enterprise[J].Communication of Finance and Accounting,2015(8):67-68.

[12]李璐,歐國立.基于機會成本的鐵路公益性運輸收益損失計算方法[J].鐵道經(jīng)濟研究,2014(6):37-39.

LI Lu,OU Guoli.Calculation Method of Revenue Loss of the Railway Nonprofit Transport Based on Opportunity Cost[J].Railway Economics Research,2014(6):37-39.

[13]金作怡.車種別運輸成本與運價的探討[J].中國鐵路,1999(4):19-21.

JIN Zuoyi.Research on Transportation Cost and Tariff for Cars of Different Types[J].Chinese Railways,1999(4):19-21.