王虎

【摘 要】隨著我國經(jīng)濟新常態(tài)的持續(xù)深化，高新技術(shù)逐漸成為供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革和企業(yè)創(chuàng)新活動的重要技術(shù)支撐。推行研究開發(fā)費用加計扣除政策是為了加速企業(yè)的技術(shù)更新，促進我國經(jīng)濟轉(zhuǎn)型升級的重要力量，對于實現(xiàn)國家戰(zhàn)略發(fā)展與企業(yè)自身進步具有重要意義。但是，目前我國大部分建筑企業(yè)在研發(fā)費用加計扣除政策方面未能深刻理解其內(nèi)涵，造成建筑行業(yè)高新技術(shù)企業(yè)在研發(fā)費用歸集、核算等政策運用中存在一些現(xiàn)實問題。本文通過闡述高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費加計扣除的具體內(nèi)容，分析建筑企業(yè)在研發(fā)費用加計扣除方面存在的主要問題，進而提出相應(yīng)的對策建議。

【關(guān)鍵詞】建筑業(yè)；研發(fā)費用；加計扣除

一、企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策概述

1.企業(yè)研發(fā)費用加計扣除的內(nèi)涵

為了推動企業(yè)科技創(chuàng)新，增強企業(yè)自主創(chuàng)新能力，推動產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級，國家出臺了研究開發(fā)費用加計扣除的稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)研發(fā)費用加計扣除是指企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額時，對開發(fā)新產(chǎn)品、新工藝、新技術(shù)而發(fā)生的研究開發(fā)費用可以進行稅前加計扣除的政策。這是國家對鼓勵科研，將研發(fā)技術(shù)轉(zhuǎn)化為科學(xué)成果的重大表現(xiàn)，也是促進企業(yè)加大研發(fā)費用的投入，不斷提升科技水平，增強企業(yè)核心競爭力的同時利用優(yōu)惠政策給企業(yè)帶來更大的稅收實惠。目前頒布的《國家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費用稅前加計扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告（國家稅務(wù)總局2017年第40號）》（下文簡稱新政策），標(biāo)志著我國在經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級中的重大突破。

2.企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策的主要變化

（1）拓寬研發(fā)活動的適用范圍

研發(fā)費用加計扣除新政策的出臺，進一步擴大了政策的收益范圍，在研發(fā)活動范圍的局限性上有所放開，強化稅收征管，逐步吻合國際稅收征管要求。新政策采用了反列舉的方式，即常說的“負面清單”，只要不在排除范圍之內(nèi)，都可以實行加計扣除，間接擴大、放寬了可享受稅收優(yōu)惠的研發(fā)活動范圍，能夠使更多的企業(yè)從中獲益，這在實際操作上會更加清晰，支持新興行業(yè)的發(fā)展。

（2）拓寬研發(fā)費用加計扣除范圍

①新政策擴大了直接從事研發(fā)活動人員和外聘研發(fā)人員的人工費用的加計扣除的認定范圍和口徑，意味著對于企業(yè)直接從事研發(fā)活動的所有工作人員的工資和保險金等都可以進行歸集并享受加計扣除的優(yōu)惠。國家稅務(wù)總局2017年第40號公告在保留了原有人員范圍的界定和人工費用需要準(zhǔn)確歸集要求的前提下，一是適當(dāng)拓寬了外聘研發(fā)人員的認定范圍，明確了勞務(wù)派遣公司在研發(fā)費用加計扣除的地位，將其產(chǎn)生的符合規(guī)定的費用納入加計扣除范圍；二是為調(diào)動和激發(fā)研發(fā)人員的積極性，明確了符合條件的對研發(fā)人員的股權(quán)激勵支出可以加計扣除，但同時要符合國家稅務(wù)總局2012年第18號公告規(guī)定的條件。

②新政策細化研發(fā)費用中對應(yīng)的材料費用不得加計扣除的管理規(guī)定，進一步明確材料費用跨年度事項的處理方法。公告規(guī)定企業(yè)研發(fā)活動直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷售的，研發(fā)費用中對應(yīng)的材料費用不得加計扣除。但是在實際執(zhí)行過程中，材料費用的實際發(fā)生和產(chǎn)品的對外銷售通常不在同一個年度內(nèi)，如果進行追溯調(diào)整，則需要修改以前年度納稅申報數(shù)據(jù)。新政策明確規(guī)定，對于此類情況，可在銷售當(dāng)年以對應(yīng)的材料費用發(fā)生額直接沖減當(dāng)年的研發(fā)費用，不足沖減的，結(jié)轉(zhuǎn)以后年度繼續(xù)沖減。而下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入沖減研發(fā)費用，不足扣減的，加計扣除研發(fā)費用以零為限。

二、建筑企業(yè)研發(fā)費用加計扣除的歸集與核算

在實際工作中，企業(yè)應(yīng)設(shè)立專門的研發(fā)機構(gòu)，按照國家會計核算的要求，對研發(fā)支出區(qū)分為研究與開發(fā)兩個階段進行會計處理。目前，我國研發(fā)費用的會計核算與稅法核算在人工費用、折舊攤銷及其他費用等內(nèi)容上還是存在比較大的差異，大部分企業(yè)也并未注意到兩者之間在研發(fā)費用歸集和核算上的差異，致使部分研發(fā)項目沒有充分享受加計扣除政策。比如會計核算規(guī)定，研究階段發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益；開發(fā)階段的支出，須同時滿足資本化條件，方可予以資本化，確認為無形資產(chǎn)。而稅法核算中規(guī)定企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)，計入當(dāng)期損益的，在據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研發(fā)費用的50%進行加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%進行攤銷，可享受加速折舊政策。因而，企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額時，就需要對上述情況進行納稅調(diào)減處理，否則將形成企業(yè)會計核算與稅法之間的納稅差異。企業(yè)同時還需要注意，在研發(fā)費用加計扣除項目中，關(guān)于“其他費用”也是有區(qū)別的，對于會計核算中列支的“其他費用”，只要符合政策規(guī)定，都可以在稅前作為成本費用進行扣除，而稅法核算中，是不得超過該研發(fā)項目可加計扣除費用總額的10%。

對企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的研發(fā)費用進行分別核算，準(zhǔn)確、合理的歸集各項費用支出。但企業(yè)的研發(fā)活動往往與生產(chǎn)經(jīng)營活動交錯進行，有時甚至是重合的，這時就要做好對生產(chǎn)經(jīng)營費用、研發(fā)費用的輔助賬設(shè)置，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對每一個研發(fā)項目設(shè)置輔助賬進行專項管理。對于發(fā)生在一個納稅年度內(nèi)的多項研發(fā)活動，還應(yīng)按照不同研發(fā)項目分別歸集，利用輔助賬進行研發(fā)費用的登記，對于分配不合理，費用、成本劃分不清的，則不能歸集為研發(fā)費用進行稅前加計扣除，避免部分企業(yè)濫用優(yōu)惠政策進行不合理的避稅。研發(fā)費用的核算不管是計入當(dāng)期損益還是形成無形資產(chǎn)，都應(yīng)符合法律、行政法規(guī)和稅務(wù)部門稅前扣除的相關(guān)規(guī)定，不允許企業(yè)所得稅前扣除的費用和支出，均不允許計入研究開發(fā)費用。

三、建筑業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策應(yīng)用中應(yīng)注意的問題

1.項目立項存在隨意性

研發(fā)費用的歸集和核算是以研發(fā)課題為基礎(chǔ)展開的，研發(fā)課題是企業(yè)開展研發(fā)活動和歸集研發(fā)費用的根本所在。當(dāng)前，我國建筑行業(yè)表現(xiàn)出研究經(jīng)費分散、研究質(zhì)量不高的現(xiàn)象，嚴(yán)重影響了建筑行業(yè)的長遠發(fā)展，從而導(dǎo)致研發(fā)投入缺口很大。同時在實踐中發(fā)現(xiàn)，建筑企業(yè)在企業(yè)立項研發(fā)課題時，缺少前瞻性，沒有充分考慮到研發(fā)課題對企業(yè)利潤和公司戰(zhàn)略規(guī)劃的影響，隨意立項，只想為了能夠享受稅收優(yōu)惠，而不注重研究開發(fā)實質(zhì)，導(dǎo)致研發(fā)項目缺乏創(chuàng)新性，達不到盈利的預(yù)期目的，也對享受研究費用新政策造成了不利影響。

2.實際歸集的研發(fā)費用與預(yù)算差距過大

研發(fā)預(yù)算管理是規(guī)劃研發(fā)項目資源，保障研發(fā)項目順利進行的有效措施，正確編制研發(fā)預(yù)算是保證企業(yè)研發(fā)資金合理配置的重要前提。現(xiàn)實中，不少建筑企業(yè)對這一問題缺乏應(yīng)有的重視，在研發(fā)預(yù)算編制依據(jù)的選用上反映出很隨意，影響了研發(fā)活動的正常開展，導(dǎo)致制定的研發(fā)預(yù)算沒有執(zhí)行到位。部分建筑企業(yè)對研發(fā)費用核算的范圍領(lǐng)會不到位，相關(guān)的政策缺乏深入研究，為達到規(guī)定的費用核算比例，財務(wù)核算隨意性比較大，未考慮到整體合理性，導(dǎo)致實際歸集的研發(fā)費用與預(yù)算差距過大，費用結(jié)構(gòu)不合理。

3.無法正確區(qū)分研發(fā)費用與工程成本

由于建筑施工企業(yè)固有的分散性較強、生產(chǎn)周期較長等特性，造成企業(yè)若想開展研發(fā)活動則需要依托項目部在施工現(xiàn)場進行，與施工生產(chǎn)經(jīng)營過程相互交織。而將涉及研發(fā)費用與工程成本進行區(qū)分，往往更多依賴公司員工的職業(yè)判斷，不可否認存在較大的人為操作空間。由于建筑企業(yè)無法正確區(qū)分研發(fā)支出與工程成本的現(xiàn)象很普遍，有的建筑企業(yè)研發(fā)費用核算有形式無實質(zhì)，研發(fā)費用由財務(wù)人員“做”、“編”出來的，做賬依據(jù)不充分，費用結(jié)構(gòu)比例不合理，導(dǎo)致研發(fā)項目與企業(yè)實際情況嚴(yán)重不符，人為擴大了研究開發(fā)費用的金額。

4.缺少應(yīng)有的激勵機制

就目前我國建筑企業(yè)的現(xiàn)狀而言，科技研發(fā)人員參與研發(fā)費用加計扣除工作的積極性并不是很高，主要基于研發(fā)費用加計扣除工作是由原有施工生產(chǎn)任務(wù)延伸出來的一項工作，需要公司機關(guān)部門員工和項目一線人員共同參與，付出更多的心血來對待的工作，因而在缺乏激勵機制的情況下，為了完成科技立項的加計扣除工作，需要在原有繁重的施工任務(wù)中，再抽身參與研發(fā)費用加計扣除工作，或多或少的帶有應(yīng)付和消極對待的情緒，容易形成工作散漫、懈怠的心理，一定程度上對研發(fā)費用的歸集和加計扣除的效果產(chǎn)生了不利影響，讓科研活動流于形式。

四、提升建筑業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策效應(yīng)的建議

1.領(lǐng)導(dǎo)重視是根本，部門合作是關(guān)鍵

各級領(lǐng)導(dǎo)的高度重視是全方位開展研發(fā)費用相關(guān)工作的前提。對于大多數(shù)建筑企業(yè)來講，科技開發(fā)、研發(fā)費用相關(guān)工作都是一項管理改革，只有認識到位，才能執(zhí)行到位，各級領(lǐng)導(dǎo)積極主動帶頭落實相關(guān)工作，才能確?？萍奸_發(fā)、研發(fā)費用核算工作的順利開展。首先，使員工能夠充分認識技術(shù)開發(fā)、高新企業(yè)認定的重要性，增強工作主動性；其次，要結(jié)合建筑企業(yè)的管理模式，完善相關(guān)管理制度，并進行深入的宣傳教育，使員工對相關(guān)制度入腦、入心，養(yǎng)成自覺主動執(zhí)行制度的習(xí)慣；最后，對制度執(zhí)行落實措施進行分解，明確相關(guān)責(zé)任部門，具體到業(yè)務(wù)人員，形成企業(yè)各部門員工各司其職，主動配合的局面。

2.開放式理解自主創(chuàng)新，合理進行科技項目立項

建筑施工企業(yè)的科研活動形式不同于其他企業(yè)，對工程項目依賴性較強，建筑施工企業(yè)要想通過科技創(chuàng)新在高速發(fā)展的市場經(jīng)濟中立于不敗之地，發(fā)揮在相關(guān)產(chǎn)業(yè)中的技術(shù)先導(dǎo)作用、引領(lǐng)作用，就必須樹立創(chuàng)新意識。建筑企業(yè)在整個的施工環(huán)節(jié)都可以進行技術(shù)創(chuàng)新，要提高把問題轉(zhuǎn)化為機會的能力。建筑企業(yè)可根據(jù)公司自身發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃，結(jié)合目前建筑市場態(tài)勢，選擇一些技術(shù)先進性的科研課題進行研發(fā)，結(jié)合工程項目，在發(fā)現(xiàn)問題、解決問題的過程中獲得提升創(chuàng)新能力。企業(yè)應(yīng)以開放式的創(chuàng)新方式理解自主創(chuàng)新，只要通過自身的研發(fā)活動取得有創(chuàng)新性的成果，對企業(yè)的生產(chǎn)活動有實質(zhì)性的改進，就屬于自己的創(chuàng)新。同時，企業(yè)應(yīng)進一步提升對自己創(chuàng)新成果的開發(fā)管理模式。

3.合理編制研發(fā)費用預(yù)算，實現(xiàn)定期跟蹤分析

研發(fā)費用預(yù)算是研發(fā)活動能夠滿足研發(fā)經(jīng)費和研發(fā)周期要求的重要手段，選擇一個合理的研發(fā)預(yù)算編制依據(jù)，對于促使企業(yè)完善研發(fā)方案及其費用預(yù)算有著重要的作用。研發(fā)預(yù)算主要表現(xiàn)為資金支付計劃，是企業(yè)資金預(yù)算的有力保障，企業(yè)只有不斷提高研發(fā)成功率及研發(fā)預(yù)算管理水平，才能實現(xiàn)預(yù)期的研發(fā)效果。建筑施工企業(yè)應(yīng)針對內(nèi)外部各因素，統(tǒng)籌規(guī)劃，選擇適合自身的預(yù)算編制依據(jù)，在執(zhí)行過程中，同時要做到對研發(fā)預(yù)算執(zhí)行、調(diào)整、反饋的有效監(jiān)控，隨時根據(jù)變化加以適當(dāng)調(diào)整，對節(jié)超差異較大的項目要進行數(shù)據(jù)分析，找出問題所在，為后續(xù)研發(fā)費用預(yù)算的編制提供充分經(jīng)驗支撐。

4.規(guī)范研發(fā)費用加計扣除核算，充分享受稅收優(yōu)惠政策

建筑企業(yè)需要建立研發(fā)費用核算和管理制度，對研發(fā)活動過程中發(fā)生的直接費用和可以計入研發(fā)費用的間接費用，要以合法、合理的原始單據(jù)為依據(jù)，在相關(guān)部門及經(jīng)辦人員對研發(fā)費用的票據(jù)注明歸屬工程項目后，在賬務(wù)處理中進行合理歸集。研發(fā)費用加計扣除政策的執(zhí)行，需要擁有比較完善的管理工作體系，有必要出臺具有可操作性的確認研究開發(fā)費用的核算手冊，將其開展的細節(jié)進行詳細記錄，對于不同項目的研發(fā)費用要進行歸納，按照合理的標(biāo)準(zhǔn)在各項研究開發(fā)活動之間進行分配，分配比例應(yīng)遵循合理、一慣性的原則，在研發(fā)活動的全程記錄好每一項細節(jié)，做好數(shù)據(jù)支撐工作。對未按要求進行會計確認的研發(fā)費用，不得享受加計扣除的稅收優(yōu)惠。只有明確了會計確認標(biāo)準(zhǔn)，才能為研發(fā)費用核算提供必要依據(jù)。

5.制定合理激勵機制，調(diào)動相關(guān)人員積極性

就目前我國建筑企業(yè)的現(xiàn)狀而言，要想有效調(diào)動科研人員積極性、促進高質(zhì)量創(chuàng)新成果產(chǎn)出、提高科研投入績效的關(guān)鍵在于形成規(guī)范、科學(xué)、激勵與約束并重的科研經(jīng)費管理制度。其實，研發(fā)費用加計扣除工作是需要多個部門密切配合才能完成的一項工作，從始至終都是一項系統(tǒng)工程。人員參與的深度和廣度都將直接影響到項目每一個環(huán)節(jié)的歸集效果。只有充分調(diào)動每位員工參與加計扣除工作的積極性，在完善的激勵機制前提下，才能將工作真正落到實處，充分享受加計扣除帶來的稅收收益。

總之，隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，高新技術(shù)的研究開發(fā)已經(jīng)成為激勵企業(yè)科技創(chuàng)新、增強企業(yè)核心競爭力的必要途徑。國家一系列稅務(wù)優(yōu)惠政策的出臺，在一定程度上對促進建筑企業(yè)的創(chuàng)新升級給予了極大助力，同時也對企業(yè)合理有效引導(dǎo)資源配置，實現(xiàn)對經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的有效調(diào)整，提出了更高層次的要求。因此，建筑企業(yè)要將科技創(chuàng)新納入企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，加大科技投入，培養(yǎng)和引進高端管理人才，激發(fā)企業(yè)研發(fā)創(chuàng)造的動力和信心，努力把握好研發(fā)費用加計扣除政策，從而擴大企業(yè)的利潤空間，提升企業(yè)核心競爭力，為企業(yè)的營運發(fā)展提供有力保障。

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