梁偉靜　范永霞　張華

[摘要]目前，煤炭行業(yè)對(duì)存貨監(jiān)盤(pán)并沒(méi)有足夠重視，加之近年來(lái)審計(jì)情況不斷復(fù)雜化，舞弊手段層出不窮，審計(jì)過(guò)程中存在許多問(wèn)題，文章就煤炭行業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)過(guò)程中出現(xiàn)的一些問(wèn)題進(jìn)行深入分析，并在此基礎(chǔ)上提出一些有效的解決辦法和改進(jìn)措施。

[關(guān)鍵詞]煤炭行業(yè)；存貨監(jiān)盤(pán)；監(jiān)盤(pán)程序

[DOI]1013939/jcnkizgsc201815048

1煤炭行業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)概述

（1）存貨監(jiān)盤(pán)的定義。

存貨監(jiān)盤(pán)是指在執(zhí)行審計(jì)程序的過(guò)程中，為了確保企業(yè)實(shí)物資產(chǎn)的安全完整，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)同被審計(jì)單位的存貨保管人員，與相關(guān)主管負(fù)責(zé)人一起參加被審計(jì)單位的期末存貨盤(pán)點(diǎn)，并判斷盤(pán)點(diǎn)程序是否合理，監(jiān)督盤(pán)點(diǎn)是否嚴(yán)格按照計(jì)劃執(zhí)行，并執(zhí)行適當(dāng)?shù)某楸P(pán)程序以驗(yàn)證盤(pán)點(diǎn)結(jié)果是否可靠。存貨監(jiān)盤(pán)包含兩個(gè)層次的工作：一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師參加并監(jiān)督被審計(jì)單位存貨盤(pán)點(diǎn)過(guò)程；二是注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)業(yè)務(wù)需要適當(dāng)執(zhí)行抽盤(pán)程序以獲取審計(jì)證據(jù)。

（2）煤炭行業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)的內(nèi)容。

煤炭行業(yè)的存貨監(jiān)盤(pán)主要指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的過(guò)程中監(jiān)督檢查煤炭企業(yè)對(duì)其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中持有以備生產(chǎn)、銷(xiāo)售或消耗的各類(lèi)煤炭制品、衍生品、消耗材料以及工具等存貨進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)清查，以獲取有關(guān)存貨存在、完整、權(quán)利和義務(wù)等方面認(rèn)定的審計(jì)證據(jù)，據(jù)以出具相關(guān)審計(jì)報(bào)告。

（3）煤炭行業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)的一般程序。

煤炭企業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)可選擇的程序：一是評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的存貨盤(pán)點(diǎn)計(jì)劃和程序。二是觀察盤(pán)點(diǎn)計(jì)劃的執(zhí)行情況。三是檢查存貨的數(shù)量和狀況等。四是對(duì)部分存貨進(jìn)行抽盤(pán)。五是存貨監(jiān)盤(pán)需特別關(guān)注的情況有：①監(jiān)盤(pán)范圍是否適當(dāng)。②確定監(jiān)盤(pán)的重點(diǎn)。③監(jiān)盤(pán)人員的職業(yè)道德和專(zhuān)業(yè)勝任能力。六是監(jiān)盤(pán)結(jié)束時(shí)還需：①再次觀察盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)，確定所有應(yīng)納入盤(pán)點(diǎn)范圍的存貨已納入進(jìn)行。②確定所有已填用、作廢及未使用盤(pán)點(diǎn)表單均已收回。③整理匯總存貨監(jiān)盤(pán)過(guò)程中獲取的信息并據(jù)以對(duì)被審計(jì)單位的盤(pán)點(diǎn)結(jié)果進(jìn)行復(fù)核，判斷其是否恰當(dāng)?shù)胤从潮P(pán)點(diǎn)的實(shí)際情況。

2煤炭行業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)需解決的重要問(wèn)題

（1）制訂監(jiān)盤(pán)計(jì)劃。

明確：一是實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)的目標(biāo)、范圍及時(shí)間安排。二是要點(diǎn)及注意事項(xiàng)：①整體安排：實(shí)施監(jiān)盤(pán)程序的方法、步驟，各環(huán)節(jié)應(yīng)注意的問(wèn)題及要解決的問(wèn)題。②具體實(shí)施：盤(pán)點(diǎn)期間煤炭的移動(dòng)情況、煤炭的質(zhì)量狀況、截止確認(rèn)、存放地點(diǎn)的分布及金額。三是檢查存貨監(jiān)盤(pán)范圍是否適當(dāng)。四是明確實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)的人員分工。

（2）選擇恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)盤(pán)手段。

煤炭行業(yè)的存貨盤(pán)點(diǎn)方法通常包括賬面盤(pán)點(diǎn)法、重點(diǎn)盤(pán)點(diǎn)法、技術(shù)推算盤(pán)點(diǎn)法以及時(shí)點(diǎn)盤(pán)點(diǎn)法等，分別適用于不同情況：通常煤炭企業(yè)對(duì)防汛、火藥雷管、坑木等物資進(jìn)行抽盤(pán)；由于煤炭類(lèi)存貨無(wú)論從體積、重量等哪方面來(lái)說(shuō)都比較龐大，很難移動(dòng)或逐一過(guò)磅。這就需要對(duì)其進(jìn)行技術(shù)推算以確定實(shí)際數(shù)量；而且對(duì)于大的煤炭集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)，對(duì)原煤及煤炭產(chǎn)品的盤(pán)點(diǎn)還會(huì)以分公司或業(yè)務(wù)單元等為單位成立專(zhuān)門(mén)的盤(pán)點(diǎn)小組。審計(jì)人員在執(zhí)行存貨監(jiān)盤(pán)時(shí)：一方面要保證盤(pán)點(diǎn)小組的數(shù)量符合要求；另一方面要保證小組成員具備相應(yīng)的專(zhuān)業(yè)技術(shù)能力，對(duì)盤(pán)點(diǎn)過(guò)程能夠進(jìn)行有效的檢查監(jiān)督。

（3）完善存貨監(jiān)盤(pán)的工作底稿。

存貨監(jiān)盤(pán)的工作底稿通常包括以下內(nèi)容：總體監(jiān)盤(pán)策略、具體監(jiān)盤(pán)計(jì)劃、監(jiān)盤(pán)結(jié)果匯總表、問(wèn)題備忘錄、收回的已使用、已作廢或未使用表單的記錄等；工作底稿是審計(jì)人員執(zhí)行相關(guān)審計(jì)工作的依據(jù)和證明，記錄著審計(jì)人員為了如實(shí)完成審計(jì)工作提供合理保證需要執(zhí)行的工作，已執(zhí)行的工作，取得的證據(jù)，形成的結(jié)論等。底稿中通常不包括：已被取代的底稿或報(bào)表的草稿、反映不全面或初步思考的記錄、已作廢的文本等。

3煤炭行業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)的必要性和特殊要求

（1）煤炭行業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)的內(nèi)容。

煤炭行業(yè)的存貨監(jiān)盤(pán)主要涉及：①檢查有關(guān)煤炭行業(yè)的存貨（如原煤、精煤、褐煤、焦煤及煤矸石等）存在狀況。②評(píng)價(jià)各種狀態(tài)下的煤炭的品質(zhì)狀況。③觀察盤(pán)點(diǎn)計(jì)劃和程序的實(shí)施情況。④獲取管理層關(guān)于存貨盤(pán)點(diǎn)程序可靠性的聲明等。

（2）煤炭行業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)的特點(diǎn)。

主要包括：①煤炭存儲(chǔ)具有天然不利因素。②煤炭露天儲(chǔ)煤極易造成一些非正常損失。③煤炭集團(tuán)下屬公司多且煤炭流動(dòng)比較頻繁。

（3）煤炭行業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)計(jì)劃的特殊性。

主要包括：①煤炭行業(yè)的存貨主要是堆積型煤炭，儲(chǔ)存于產(chǎn)、存、供、銷(xiāo)各個(gè)環(huán)節(jié)。②煤堆一般沒(méi)有標(biāo)簽，質(zhì)量難以確定。③盤(pán)點(diǎn)人員無(wú)法對(duì)煤堆移動(dòng)實(shí)施控制。④一些存貨存在于井下，審計(jì)人員難以實(shí)地監(jiān)盤(pán)。

（4）煤炭行業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)的難點(diǎn)。

主要包括：①煤炭行業(yè)存貨種類(lèi)繁多。②品種特殊性。③在經(jīng)過(guò)煤炭行業(yè)的重組后，煤炭集團(tuán)分子公司過(guò)多。④非煤炭存貨的盤(pán)點(diǎn)。

4目前煤炭行業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)中存在的問(wèn)題

主要有：①煤炭行業(yè)存貨的特殊性使得監(jiān)盤(pán)難度增大。②對(duì)存貨監(jiān)盤(pán)程序沒(méi)有足夠的重視。③容易忽視異地庫(kù)存煤炭的盤(pán)點(diǎn)。另外，煤炭行業(yè)還有一些其他存貨，比如礦井使用的坑木等，由于數(shù)量較多，存放地點(diǎn)比較分散，所以一般根據(jù)歷史記錄及相關(guān)負(fù)責(zé)人員來(lái)協(xié)助監(jiān)盤(pán)，要重點(diǎn)防止會(huì)計(jì)師走馬觀花，從而影響存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)結(jié)果。

5基于煤炭行業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)問(wèn)題的改進(jìn)措施

（1）了解煤炭行業(yè)存貨的內(nèi)容、性質(zhì)、重要程度。

監(jiān)盤(pán)人員在對(duì)煤炭行業(yè)進(jìn)行存貨監(jiān)盤(pán)時(shí)應(yīng)明確：①煤炭企業(yè)存貨的存放情況、盤(pán)點(diǎn)程序及其他以前年度審計(jì)中遇到的重大問(wèn)題。②存貨盤(pán)點(diǎn)的時(shí)間安排，一般監(jiān)盤(pán)時(shí)間最好選擇在會(huì)計(jì)期末后。③盤(pán)點(diǎn)小組要吸收保管、財(cái)務(wù)等相關(guān)人員。

（2）實(shí)施恰當(dāng)?shù)某楸P(pán)監(jiān)盤(pán)程序和風(fēng)險(xiǎn)控制。

在抽盤(pán)監(jiān)盤(pán)審計(jì)中，審計(jì)師應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注一下內(nèi)容：①確定被審計(jì)煤炭企業(yè)抽查范圍：難以盤(pán)點(diǎn)或隱蔽性較強(qiáng)的存貨。②將抽查結(jié)果與盤(pán)點(diǎn)結(jié)果進(jìn)行交叉比對(duì)。③兼顧正向和逆向抽查。④了解煤炭行業(yè)存貨的移動(dòng)情況以及其狀況，防止遺漏或重復(fù)盤(pán)點(diǎn)，并觀察被審計(jì)單位煤炭是否已經(jīng)合理分類(lèi)，在存貨監(jiān)盤(pán)期間前是否有重大意外災(zāi)害或事故會(huì)導(dǎo)致實(shí)地存貨與記錄有重大差異，并對(duì)差異進(jìn)行處理。

（3）存貨監(jiān)盤(pán)與期末存貨截止測(cè)試相結(jié)合。

主要做法有：①獲取盤(pán)點(diǎn)日前后煤炭收發(fā)及移動(dòng)憑證，檢查庫(kù)存記錄與會(huì)計(jì)記錄期末截止是否正確。②獲取煤炭驗(yàn)收入庫(kù)、裝運(yùn)出庫(kù)以及內(nèi)部轉(zhuǎn)移截止等信息，以備順查至?xí)?jì)記錄。③所有存貨合理反映在賬簿記錄中。

（4）考慮專(zhuān)家意見(jiàn)。

（5）將存貨監(jiān)盤(pán)與賬本相結(jié)合。

（6）復(fù)核或與管理層討論其存貨盤(pán)點(diǎn)計(jì)劃。

要想得到更加真實(shí)的存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)證據(jù)，審計(jì)人員還必須時(shí)刻關(guān)注煤炭?jī)r(jià)格的變化，因?yàn)槊禾康膬r(jià)值是其價(jià)格乘以數(shù)量得到的，如果只是片面強(qiáng)調(diào)煤炭盤(pán)點(diǎn)數(shù)量的準(zhǔn)確性而忽視其價(jià)格，也很有可能導(dǎo)致存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)結(jié)果的不真實(shí)。

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[2]趙麗霞新規(guī)范下如何深化煤炭企業(yè)內(nèi)部控制體系改革[J].中國(guó)市場(chǎng)，2011（41）.