顏俊

【摘要】PPP項目特點表現(xiàn)為投融資金額巨大、交易結(jié)構(gòu)復(fù)雜及運轉(zhuǎn)周期長等方面，通過自主選擇運轉(zhuǎn)主體，擬定合同條款、變更融資渠道、選擇移交方式以及選擇合適的運營稅收政策等方式，達(dá)到實施PPP項目稅務(wù)籌劃的目的，這些都是降低運行項目稅負(fù)以及提升投資回報率的重要途徑。本文立足于現(xiàn)實，首先分析項目全流程的稅務(wù)籌劃，主要包括準(zhǔn)備階段和采購階段，其次針對現(xiàn)階段PPP模式下稅務(wù)存在的問題提出應(yīng)對建議，希望具有一定的借鑒意義和參考價值。

【關(guān)鍵詞】PPP項目 稅務(wù)籌劃 應(yīng)對建議

PPP模式是起源于英國的“公共私營合作”的融資機制，主要是指政府機關(guān)等職能部門與社會資本之間進行合作，對外提供公共品和服務(wù)。而從狹義的理解角度，主要是指政府與私營部門展開的以合資建立的SPV公司模式，兩者共同分享收益，承擔(dān)面臨的危險。國內(nèi)已經(jīng)針對PPP模式進行深入推廣和普及，但是沒有形成統(tǒng)一的稅收法律法規(guī)，從而展開對運作全過程的出現(xiàn)的稅務(wù)問題給出明確的系統(tǒng)化規(guī)定，這帶給稅務(wù)籌劃一定的難度。

一、項目準(zhǔn)備階段的稅務(wù)籌劃

（一）項目公司對項目稅收成本的測算與分析

PPP項目實施的承載主體是項目公司，對于整個系統(tǒng)化的流程進行項目負(fù)責(zé)，包括投融資、建設(shè)、運營、維護以及移交管理等多個方面，在PPP模式中發(fā)揮出主體作用。由于項目公司從事的業(yè)務(wù)有所差異，因此承擔(dān)的稅負(fù)也有所不同，真正的實施程序應(yīng)該是項目投資人根據(jù)適用項目公司熟悉的法律法規(guī)，來對項目論證和招投標(biāo)等綜合角度考慮項目在準(zhǔn)備階段的稅務(wù)問題。參照《PPP項目合同指南》來看，PPP模式牽扯到的主體較多，包括政府、社會資本方、融資方和承辦方等諸多相關(guān)主體，每個主體對于PPP項目合同建立的不同經(jīng)濟體系會測算和分析稅收成本，這是實施稅務(wù)籌劃的基礎(chǔ)。

（二）稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁、時間成本以及通貨膨脹等對項目總體稅負(fù)造成的影響

根據(jù)上文所寫，項目有關(guān)主體都會利用到多種途徑將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給項目公司，項目公司在這種過程匯總明確租出稅款承擔(dān)方的責(zé)任，一般合作方都是選擇納稅人，能夠從中爭取稅收優(yōu)惠政策來轉(zhuǎn)嫁或者降低措施。由于PPP項目運轉(zhuǎn)周期長，因此需要綜合考慮各種條件下資金時間的成本和出現(xiàn)通貨膨脹給項目公司帶來的影響。根據(jù)時間價值以及通貨膨脹率來對項目的總體稅負(fù)做出調(diào)整，準(zhǔn)確計算出投資回報，以取得最小化的稅負(fù)。

二、項目采購階段的稅務(wù)籌劃

（一）運作主體選擇為公司制的稅務(wù)考量

根據(jù)PPP項目實施的具體需求，運作主體在對稅務(wù)籌劃中要考慮到不同專業(yè)職能的不同專業(yè)下屬子公司，通過對子公司和分公司的不同專業(yè)職能設(shè)立，要采取合理化的安排，適用到具體公司的不同法律特性，從而享受稅務(wù)區(qū)域下的盈虧彌補政策。現(xiàn)階段PPP項目公司模擬的是子公司的形式，一方面考慮到執(zhí)行機構(gòu)對于法律主體的形式規(guī)定；另一方面法人公司有助于避免社會投資人的債務(wù)風(fēng)險。

（二）運作主體選擇為合伙制的稅務(wù)考量

如果不考慮債務(wù)風(fēng)險情況也沒有法律主體規(guī)定形式的束縛，項目公司還可以選擇有限合伙企業(yè)的形式。國內(nèi)已經(jīng)開始推廣使用PPP項目的政府平臺公司和社會資本之間達(dá)成約定，政府平臺公司僅僅是參與投資但是并不享受收益分成，這種形式體現(xiàn)出國家對于項目的扶持作用。這項約定涉及到的潛在的稅務(wù)問題，雖然從公司法對出資比例以及分紅收益給予股東更大的支持作用，但是從量度權(quán)來看，稅法的角度界定僅僅限于具體股東的超額分紅，仍然屬于免稅范圍內(nèi)的定論，而且稅務(wù)機關(guān)將超額分紅的性質(zhì)定性為偶然所得，并且承擔(dān)風(fēng)險。

（三）合同條款的擬定

PPP項目合同中關(guān)注的重點涉稅條款包括對當(dāng)事合同的條款、合同標(biāo)注的條款以及合同價款條款。其中我們對合同當(dāng)事人條款，必須對于合同當(dāng)事人的具體名稱加以認(rèn)定，保證遵守“三流一致”的程序。對于這項規(guī)定，借助集團名義參與投標(biāo)中標(biāo)的社會投資人需要加以注意，不能采取一貫的固定化思維，集團公司在中標(biāo)后直接將公司交給下屬的子公司類實施，這需要在PPP項目合同中加以備注。根據(jù)約定的不同應(yīng)稅行為需要對各種勘察、設(shè)計、購置以及施工全過程所有環(huán)節(jié)需要額費用加以標(biāo)注，明確對于不同的概預(yù)算實施單價體系。

三、PPP模式運行下的應(yīng)對建議

由于現(xiàn)行的PPP模式下可能存在比較多的稅務(wù)問題，從PPP模式展現(xiàn)出來的特點來看，一般存量資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓方都是政府部門或者是投資主體，因此這一環(huán)節(jié)承擔(dān)的稅務(wù)可能由于落地時間長，需要各方面主體的努力，共同提出應(yīng)對建議。

（一）從國家層面上來講

基于對PPP項目公共基礎(chǔ)設(shè)施的屬性認(rèn)識，盡量建議國家出臺具體的符合實際情況的項目稅收優(yōu)惠政策，對PPP項目的運行加以限定，更好地對政府機關(guān)以及下屬機關(guān)轉(zhuǎn)讓的主體項目進行維護，適當(dāng)情況下降低存量資產(chǎn)流轉(zhuǎn)過程中做出的稅收負(fù)擔(dān)。

（二）從資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方層面來講

地方政府在開始實施PPP項目之前，都會需要站在整體的角度進行協(xié)調(diào)和考量，提前研究好完善的稅務(wù)政策，根據(jù)現(xiàn)在額存量資產(chǎn)和資產(chǎn)主體狀況來看，需要提前做好資產(chǎn)的重新劃分問題，為PPP項目設(shè)置適合的招投標(biāo)要求，合理設(shè)置稅收籌劃途徑，保證PPP項目正常、平穩(wěn)、順利開展。

（三）從社會資本方層面來講

利用資產(chǎn)整合以及并購環(huán)節(jié)中所展現(xiàn)出來的專業(yè)能力，在PPP項目談判過程中首先要哦當(dāng)?shù)氐恼块T明確好稅收問題，提示操作過程中的重點和難點，以幫助當(dāng)?shù)卣畽C關(guān)做好資產(chǎn)的交接問題，這種方法有助于推動PPP項目的順利貫徹落實。

四、結(jié)語

綜上所述，我國財務(wù)部門已經(jīng)明確針對PPP項目公司的稅務(wù)各個階段做出優(yōu)惠調(diào)整，并且當(dāng)前已經(jīng)進入了征求意見的階段，主要針對在成立階段和執(zhí)行到期階段兩個環(huán)節(jié)資產(chǎn)交易轉(zhuǎn)讓進行稅收優(yōu)惠，政府已經(jīng)意識到PPP項目稅務(wù)籌劃中面臨的問題，相信在不久的將來PPP項目實施稅務(wù)籌劃會有更加良好的空間和發(fā)展前景。

參考文獻(xiàn)：

[1]呂江.ppp項目稅務(wù)籌劃和應(yīng)對建議[J].現(xiàn)代經(jīng)濟信息，2017.

[2]崔若輝.營改增后高速公路ppp項目納稅籌劃[J].現(xiàn)代經(jīng)濟信息，2017，（12）.

[3]盧毅.試析企業(yè)PPP項目中的稅務(wù)風(fēng)險及防范措施[J].財訊，2017.