武社軍

[摘 要]近些年來(lái)，我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)舞弊行為泛濫，給我國(guó)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展帶來(lái)極大的危害。它不僅損害投資者的利益，打擊投資者的信心，而且破壞了資本市場(chǎng)重要的公平、公開、公正原則，擾亂了資本市場(chǎng)。本文通過(guò)研究上市公司財(cái)務(wù)舞弊的手段及動(dòng)因，以防范財(cái)務(wù)舞弊現(xiàn)象的發(fā)生，規(guī)范資本市場(chǎng)的秩序。

[關(guān)鍵詞]財(cái)務(wù)舞弊;手段;原因;防范

[中圖分類號(hào)]F832.51 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A

近年來(lái)，我國(guó)財(cái)務(wù)舞弊現(xiàn)象頻繁發(fā)生。常山藥業(yè)、金亞科技、雅百特等上市公司財(cái)務(wù)舞弊事件，引發(fā)了投資者和監(jiān)管部門的高度重視。財(cái)務(wù)舞弊給資本市場(chǎng)的健康有序運(yùn)作帶來(lái)了很大的困擾，如何防范財(cái)務(wù)舞弊已成為監(jiān)管部門工作的重中之重。

1 財(cái)務(wù)舞弊概的內(nèi)涵

在我國(guó)2006年發(fā)布的中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)中，舞弊被定義為“被審計(jì)單位的管理層、治理層、員工或者第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為”。同時(shí)借鑒袁曉勇在《企業(yè)舞弊防范與對(duì)策》中對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的解釋，認(rèn)為財(cái)務(wù)舞弊是指企業(yè)集團(tuán)或個(gè)人故意利用欺騙手段和違法、違規(guī)行為，來(lái)達(dá)到獲取不正當(dāng)利益的行為。

由于財(cái)務(wù)舞弊具有隱藏性和危害性，其行為會(huì)使其他人的利益受損，危害經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的健康穩(wěn)定的同時(shí)，不易被人察覺，它的發(fā)現(xiàn)具有延后性。

2 上市公司財(cái)務(wù)舞弊的常用手段

財(cái)務(wù)舞弊的方式和手段多種多樣，主要有以下幾類：

2.1 篡改收入確認(rèn)時(shí)間，將非營(yíng)業(yè)收入轉(zhuǎn)變?yōu)闋I(yíng)業(yè)收入

上市公司通過(guò)篡改收入確認(rèn)時(shí)間，將非營(yíng)業(yè)化收入轉(zhuǎn)為營(yíng)業(yè)化收入，從而虛增收入，使公司的資產(chǎn)負(fù)債表看起來(lái)很好，從而誤導(dǎo)投資者，使投資者相信上市公司的盈利能力，達(dá)到輕松融資的目的，同時(shí)減輕退市的壓力。比如昆明機(jī)床存在將2014年實(shí)際履行合同取得的3筆收入調(diào)整確認(rèn)至2015年度的情況。公司2013年跨期確認(rèn)收入56筆，共計(jì)7626.81萬(wàn)元;2014年跨期確認(rèn)收入59筆，共計(jì)4122.96萬(wàn)元;2015年跨期確認(rèn)收入107筆，共計(jì)1.41億元。

2.2 濫用會(huì)計(jì)政策，運(yùn)用會(huì)計(jì)估計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行舞弊

隨著會(huì)計(jì)政策的變化，會(huì)計(jì)人員利用會(huì)計(jì)估計(jì)的地方有很多，如壞賬;固定資產(chǎn)的使用年限與凈殘值;存貨遭受損毀、全部或部分陳舊過(guò)時(shí);或有損失等。而會(huì)計(jì)估計(jì)是指對(duì)結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作出的判斷，這完全是會(huì)計(jì)人員的主觀想法。會(huì)計(jì)估計(jì)已成為他們進(jìn)行利潤(rùn)操縱的主要手段，不管是由于融資動(dòng)機(jī)還是由于規(guī)避退市、平滑利潤(rùn)動(dòng)機(jī)。

2.3 虛構(gòu)銷售

上市公司為了粉飾報(bào)表，以達(dá)到掩蓋業(yè)績(jī)不良或者融資的需求，虛構(gòu)銷售是常用手段。利潤(rùn)是非常重要的數(shù)據(jù)，而銷售又是利潤(rùn)的主要影響因素，所以上市公司會(huì)通過(guò)虛構(gòu)銷售合同，虛開發(fā)票的方式以增加當(dāng)期銷售收入，虛增利潤(rùn)。雅百特（002323.SZ）于2015年至2016年9月通過(guò)虛構(gòu)海外工程項(xiàng)目、虛構(gòu)國(guó)際貿(mào)易和國(guó)內(nèi)貿(mào)易等手段，累計(jì)虛增營(yíng)業(yè)收入5.83億元，虛增利潤(rùn)近2.57億元，是證監(jiān)會(huì)查處的性質(zhì)極其惡劣的上市公司財(cái)務(wù)造假案。

2.4 關(guān)聯(lián)方交易

上市公司通過(guò)大量關(guān)聯(lián)方交易，以不公平價(jià)格交易來(lái)獲取不當(dāng)利潤(rùn)，人為地調(diào)節(jié)收入、成本，從而達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的，以此來(lái)規(guī)避退市或者達(dá)到融資的目的。

2.5 對(duì)不利交易或事實(shí)的隱藏

上市公司會(huì)通過(guò)對(duì)不利交易和事實(shí)的隱藏，使投資者看不到公司不利的交易或事實(shí)，做出錯(cuò)誤的決策。這些不利的交易和事實(shí)有未決訴訟、擔(dān)保事項(xiàng)、重大投資行為等。比如2015年12月24日，*ST稀碳控股股東沈陽(yáng)銀基集團(tuán)有限責(zé)任公司，曾經(jīng)因超過(guò)5%比例的股權(quán)減持，沒有依法及時(shí)信息披露而被證監(jiān)會(huì)行政處罰。

3 我國(guó)上市公司進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的動(dòng)因

因?yàn)槲覈?guó)證券市場(chǎng)的特殊制度和資本市場(chǎng)的獨(dú)特背景，我國(guó)上市公司舞弊的動(dòng)因具有一些獨(dú)特性。

3.1 我國(guó)上市公司舞弊的內(nèi)部原因

3.1.1 委托代理關(guān)系下股東與經(jīng)營(yíng)者之間信息不對(duì)稱。在我國(guó)上市公司中，股東與經(jīng)營(yíng)者是委托與代理的關(guān)系。股東與經(jīng)營(yíng)者各自有自己想法，股東希望經(jīng)營(yíng)者提高公司業(yè)績(jī)，進(jìn)而帶來(lái)利潤(rùn)的增長(zhǎng);經(jīng)營(yíng)者在管理公司的時(shí)候，會(huì)從自身利益出發(fā)而不是股東的利益，并且憑借自己與股東掌握的信息不對(duì)稱的情況下，只會(huì)向股東提供對(duì)自己有利的信息，隱瞞對(duì)自己不利的信息。

3.1.2 公司治理結(jié)構(gòu)失效。我國(guó)上市公司的治理結(jié)構(gòu)是股東會(huì)下董事會(huì)與監(jiān)事會(huì)并行，董事會(huì)負(fù)責(zé)經(jīng)營(yíng)決策，經(jīng)理層負(fù)責(zé)公司日常經(jīng)營(yíng)，而監(jiān)事會(huì)則監(jiān)督董事會(huì)與經(jīng)理層。但是受客觀條件制約，我國(guó)上市公司中，大股東擁有控股權(quán)，大股東控制了董事會(huì)，并為其服務(wù)，使小股東的利益得不到保護(hù);公司的權(quán)力分配與制衡機(jī)制被打破，給財(cái)務(wù)舞弊提供了可能。

3.1.3 上市公司財(cái)務(wù)舞弊的壓力。我國(guó)上市公司之所以會(huì)進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊，也是受到壓力的驅(qū)使，即利益驅(qū)動(dòng)。上市公司的壓力主要三個(gè)方面。第一，融資壓力。公司要發(fā)展離不開投資，上市公司要想獲得投資，發(fā)行股票是首選。為了滿足上市公司必須連續(xù)三年盈利的規(guī)定，以及為了滿足上市公司再融資的條件，會(huì)采取舞弊手段粉飾報(bào)表，提高資產(chǎn)收益率。第二，經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的壓力。企業(yè)管理者的薪酬和公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的關(guān)系呈正相關(guān)方向，為了從股票期權(quán)中獲利，需要管理者通過(guò)舞弊抬高股票價(jià)格。同時(shí)，為了避免公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)大量下滑或虧損，公司被摘牌或退市處理，上市公司會(huì)采取財(cái)務(wù)舞弊的方式虛增利潤(rùn)，掩蓋經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)下滑的事實(shí)。

3.2 我國(guó)上市公司舞弊的外部原因

3.2.1 我國(guó)會(huì)計(jì)制度存在缺陷。我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制，權(quán)責(zé)發(fā)生制雖然采用會(huì)計(jì)分期，但管理者為了調(diào)整當(dāng)期利潤(rùn)，調(diào)整某些遞延項(xiàng)目的確認(rèn)時(shí)間來(lái)影響當(dāng)期會(huì)計(jì)信息?，F(xiàn)金收付制下，管理人員可以對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)結(jié)算方式的不同安排，刻意調(diào)整年度現(xiàn)金流量。再有，管理者還可以通過(guò)會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)等比較不易被人察覺的方式來(lái)調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表。

3.2.2 審計(jì)獨(dú)立性缺失。獨(dú)立性是審計(jì)的一個(gè)重要特征，缺少了獨(dú)立性，外部審計(jì)將毫無(wú)意義。但是我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)還不是很完善，審計(jì)人員的獨(dú)立性尚未達(dá)到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求。由于我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)者眾多，會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)，許多小規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在業(yè)務(wù)和經(jīng)濟(jì)上依賴客戶，審計(jì)計(jì)費(fèi)受到影響，間接影響審計(jì)質(zhì)量。

3.2.3 外部監(jiān)管與處罰力度不夠。我國(guó)經(jīng)濟(jì)自改革開放以來(lái)飛速發(fā)展，規(guī)范經(jīng)濟(jì)的法律法規(guī)和監(jiān)督經(jīng)濟(jì)工作的組織機(jī)構(gòu)還處于不斷完善中，相對(duì)于上市公司財(cái)務(wù)舞弊的現(xiàn)象的治理工作有待加強(qiáng)，外部監(jiān)管力度不夠。其次，舞弊收益大于舞弊成本，處罰力度不夠，真正受到巨大損失的是廣大中小投資者。

3.2.4 會(huì)計(jì)職業(yè)道德的缺失。近年來(lái)，我國(guó)社會(huì)面臨著誠(chéng)信危機(jī)，會(huì)計(jì)界也是一樣，一些會(huì)計(jì)人員及審計(jì)師職業(yè)道德缺失，為了經(jīng)濟(jì)利益，進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊。

4 防范我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)舞弊的措施

4.1 完善公司治理機(jī)制

完善上市公司的治理機(jī)制，首先在明確上市公司股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層各方的權(quán)力與責(zé)任之后。其次，應(yīng)規(guī)范監(jiān)事會(huì)選拔、任用機(jī)制，對(duì)任命程序、任職資格和人員構(gòu)成比例做出更明細(xì)的規(guī)定，以增強(qiáng)監(jiān)事會(huì)的獨(dú)立性。

4.2 加強(qiáng)外部審計(jì)獨(dú)立性

首先，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)市場(chǎng)的監(jiān)管，平穩(wěn)有序地推進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的良性競(jìng)爭(zhēng)，以提高審計(jì)質(zhì)量。其次，應(yīng)規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換制度，對(duì)輪換期限、輪換范圍做細(xì)致規(guī)范，防止會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位串通財(cái)務(wù)舞弊。

4.3 加強(qiáng)外部監(jiān)管及加大懲罰力度

應(yīng)健全外部監(jiān)管的制度，法律法規(guī)不斷完善，在細(xì)節(jié)方面不斷規(guī)范，證監(jiān)會(huì)、財(cái)務(wù)部、審計(jì)署以及證券交易所等多個(gè)部門在監(jiān)管的方式方法上更加協(xié)調(diào)，更加有力。應(yīng)加強(qiáng)懲罰力度，找準(zhǔn)懲罰對(duì)象，重點(diǎn)懲罰高層管理者，使財(cái)務(wù)舞弊的懲罰成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)大與財(cái)務(wù)舞弊帶來(lái)的不當(dāng)收益，同時(shí)對(duì)一起串通舞弊的審計(jì)人員要加大懲罰力度。

4.4 加強(qiáng)職業(yè)道德教育

雖然會(huì)計(jì)有很高的職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)，但是我國(guó)現(xiàn)如今面臨著社會(huì)誠(chéng)信危機(jī)，會(huì)計(jì)界也是如此。所以，還是要從教育入手，重視道德教育，改良社會(huì)風(fēng)氣，加強(qiáng)管理機(jī)構(gòu)與輿論監(jiān)督，加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員道德教育，才能防范財(cái)務(wù)舞弊的發(fā)生。

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