茆藝慶

企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)是企業(yè)一定經(jīng)營(yíng)期間經(jīng)營(yíng)成果的反映，有助于管理者制定適合企業(yè)的目標(biāo)和戰(zhàn)略，幫助管理者平衡相關(guān)問(wèn)題和不同主體之間的矛盾。本文以有關(guān)企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)的文獻(xiàn)為主，從研究主題、研究采用的理論、研究方法三個(gè)角度進(jìn)行了較系統(tǒng)的梳理，總結(jié)與評(píng)述。發(fā)現(xiàn)我國(guó)的企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)研究與國(guó)外還存在較大的差距，并為我國(guó)未來(lái)的企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)研究提供了方向指引。

管理會(huì)計(jì)

企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià) BSC理論

引言

企業(yè)足現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)生活中最基本的組織，企業(yè)的健康發(fā)展對(duì)整個(gè)社會(huì)都會(huì)產(chǎn)生重要的影響。企業(yè)的績(jī)效評(píng)價(jià)足對(duì)企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)利用其有限的資源從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所取得的成果進(jìn)行測(cè)評(píng)。我國(guó)的管理會(huì)計(jì)研究主題相對(duì)集中，具體集中在績(jī)效評(píng)價(jià)系統(tǒng)和薪酬體系的研究主題。本文研究回顧了我國(guó)豐流學(xué)術(shù)期刊上有關(guān)企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系的文獻(xiàn)，總結(jié)了它的發(fā)展和理論運(yùn)用情況，希望能夠?yàn)槠髽I(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系的深入研究提供指導(dǎo)。

研究主題

有關(guān)企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)的觀點(diǎn)和理論有很多。如：Hal1的四尺度理論，Lynch和Cross的等級(jí)制度理論，業(yè)績(jī)金字塔模型，平衡計(jì)分卡等。但是具有代表性的績(jī)效評(píng)價(jià)體系是Kaplan和Norton提出的平衡計(jì)分卡法，該體系在企業(yè)界迅速得到推廣。因此，為了避免研究主題過(guò)于分散，本文從基于BSC的企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)和跳出BSC框架的探索性研究?jī)蓚€(gè)方面對(duì)企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系的文獻(xiàn)展開(kāi)論述。

如何合理評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)者和企業(yè)內(nèi)部各部門的績(jī)效，不僅對(duì)企業(yè)的健康發(fā)展有著積極的作用，對(duì)中國(guó)的經(jīng)濟(jì)改革也有現(xiàn)實(shí)意義。因此，國(guó)內(nèi)關(guān)于BSC的研究較多，但是以介紹BSC的內(nèi)容和理念，解釋其優(yōu)于傳統(tǒng)績(jī)效評(píng)價(jià)的原因?yàn)橹鳌２糠謱W(xué)者結(jié)合我國(guó)國(guó)情和時(shí)代的發(fā)展，基于BSC提出了相對(duì)完善的績(jī)效評(píng)價(jià)體系。劉運(yùn)國(guó)和陳國(guó)菲歸納了國(guó)有施工企業(yè)GP集團(tuán)現(xiàn)行績(jī)效管理體系存在的問(wèn)題，并重新構(gòu)建了基于BSC與EVA相結(jié)合的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，為我國(guó)類似國(guó)有企業(yè)集團(tuán)的績(jī)效評(píng)價(jià)改進(jìn)提供了新思路。許暉等以天士力集團(tuán)的國(guó)際化進(jìn)程作為案例，基于BSC建構(gòu)了企業(yè)的戰(zhàn)略性績(jī)效評(píng)價(jià)體系，有利于評(píng)估和整合不同國(guó)際化背景、不同戰(zhàn)略區(qū)位以及戰(zhàn)略目標(biāo)的國(guó)際化組織績(jī)效。陳共榮等基于BSC的基本原理，構(gòu)建了農(nóng)民專業(yè)合作社績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，有效地傳遞農(nóng)民專業(yè)合作社的戰(zhàn)略目標(biāo)。一定程度上解決了績(jī)效評(píng)價(jià)體系與戰(zhàn)略目標(biāo)脫節(jié)的弊端。

以上研究雖然都豐富了BSC的內(nèi)涵，推動(dòng)了BSC在中國(guó)實(shí)踐踐的應(yīng)用，但是以案例研究為主，借鑒國(guó)外理論為主，沒(méi)有真正基于中國(guó)的實(shí)踐提出適合國(guó)內(nèi)企業(yè)操作和推廣的績(jī)效評(píng)價(jià)模型，缺乏創(chuàng)新性。進(jìn)入21世紀(jì)，隨著利益相關(guān)者理論的發(fā)展，企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)模式也開(kāi)始發(fā)生改變。傳統(tǒng)績(jī)效評(píng)價(jià)體系過(guò)度強(qiáng)調(diào)股東利益，而BSC只考慮了股東、員工與顧客三個(gè)利益相關(guān)者。因此，Adams和Neely提出強(qiáng)調(diào)利益相關(guān)者價(jià)值取向的績(jī)效評(píng)價(jià)模式，績(jī)效三棱柱體系，受到了很多國(guó)外優(yōu)質(zhì)公司的青睞。傳統(tǒng)績(jī)效評(píng)價(jià)體系都沒(méi)有從可持續(xù)發(fā)展的角度對(duì)企業(yè)績(jī)效進(jìn)行全面評(píng)價(jià)，于是基于科學(xué)發(fā)展觀的要求，構(gòu)建了企業(yè)的三重績(jī)效模式，從經(jīng)濟(jì)、生態(tài)、社會(huì)三個(gè)方面建立了新的企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系和評(píng)價(jià)模型。徐光華和周小虎發(fā)現(xiàn)以前的企業(yè)績(jī)效戰(zhàn)略評(píng)價(jià)模型都忽視了企業(yè)社會(huì)責(zé)任，于是提出了一個(gè)由經(jīng)營(yíng)績(jī)效、財(cái)務(wù)績(jī)效與社會(huì)績(jī)效構(gòu)成的企業(yè)共生戰(zhàn)略績(jī)效評(píng)價(jià)體系。該評(píng)價(jià)體系較好地回答了現(xiàn)代企業(yè)關(guān)注社會(huì)責(zé)任的原因、內(nèi)涵及意義，從而可以指引企業(yè)健康、穩(wěn)定、可持續(xù)地發(fā)展。溫素彬和黃浩嵐按照利益相關(guān)者價(jià)值取向，將績(jī)效三棱鏡應(yīng)用于企業(yè)實(shí)踐，希望為中國(guó)企業(yè)實(shí)施利益相關(guān)者價(jià)值取向的績(jī)效評(píng)價(jià)提供理論依據(jù)和現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)。

雖然中國(guó)的企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系獲得了新的發(fā)展，但都是針對(duì)企業(yè)整體做出的績(jī)效評(píng)價(jià)體系，缺乏具體的實(shí)踐指導(dǎo)意義。于是，從實(shí)踐角度出發(fā)，構(gòu)建有實(shí)踐指導(dǎo)意義的績(jī)效評(píng)價(jià)體系就顯得尤為重要。姜宏青以會(huì)計(jì)基本理論為分析結(jié)構(gòu)，研究了非營(yíng)利組織的績(jī)效評(píng)價(jià)問(wèn)題，希望通過(guò)全面披露非營(yíng)利組織的績(jī)效方面的信息，提升非營(yíng)利組織的社會(huì)公信力和影響力。周紹妮和文海濤認(rèn)為雖然在通常情況下，企業(yè)并購(gòu)的終極日標(biāo)是提高股東財(cái)富和公司價(jià)值，但處于不同產(chǎn)業(yè)演進(jìn)階段的企業(yè)獲取收益的路徑也不同，因此提出從并購(gòu)動(dòng)機(jī)視角研究企業(yè)的并購(gòu)績(jī)效時(shí)應(yīng)該與產(chǎn)業(yè)演進(jìn)階段聯(lián)系起來(lái)。這有助于解釋實(shí)證檢驗(yàn)都認(rèn)為并購(gòu)的實(shí)際績(jī)效不好，但中國(guó)企業(yè)在實(shí)務(wù)中并購(gòu)事件卻不斷發(fā)生的現(xiàn)象，是非常有意義的。在早期對(duì)單純依靠財(cái)務(wù)指標(biāo)作為績(jī)效評(píng)價(jià)體系持批判態(tài)度的背景下，在企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系日益復(fù)雜的趨勢(shì)下，用基于理論的實(shí)證研究表明靠會(huì)計(jì)信息做決策的好處，提倡“簡(jiǎn)化”。這個(gè)研究發(fā)現(xiàn)令人感到意外，但值得深思。時(shí)代不斷進(jìn)步，沒(méi)有永遠(yuǎn)正確的觀念，敢于突破傳統(tǒng)思維模式的束縛，敢于用批判的眼光看待問(wèn)題，更有助于科研的發(fā)展。

研究采用的理論與方法

閱讀整理搜集到的文獻(xiàn)，發(fā)現(xiàn)只有3篇文獻(xiàn)明確提出了所采用的理論。溫素彬和薛怛新根據(jù)復(fù)合系統(tǒng)理論和協(xié)同學(xué)原理，構(gòu)建了企業(yè)的三重績(jī)效模型。徐光華和周小虎根據(jù)企業(yè)共生理論和企業(yè)社會(huì)責(zé)任理論，提出了企業(yè)共生戰(zhàn)略績(jī)效評(píng)價(jià)模式。溫素彬和黃浩嵐基于利益相關(guān)者理論，為中國(guó)企業(yè)實(shí)施利益相關(guān)者價(jià)值取向的績(jī)效評(píng)價(jià)提供了現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)。可見(jiàn)，企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)系統(tǒng)的研究中，大部分文章都缺乏理論基礎(chǔ)，只有少量文獻(xiàn)運(yùn)用了相關(guān)的理論，運(yùn)用的理論則以經(jīng)濟(jì)學(xué)理論，組織行為學(xué)理論為主。 基于查找的相關(guān)文獻(xiàn)，借鑒杜榮瑞等的分類，將研究方法分為以數(shù)據(jù)庫(kù)為基礎(chǔ)的實(shí)證研究、規(guī)范分析概念性研究調(diào)查研究、案例研究、分析性模型研究五類。

調(diào)查研究的方法多與實(shí)證研究或案例研究相結(jié)合，較少單獨(dú)使用。采用問(wèn)卷調(diào)查的形式搜集相關(guān)數(shù)據(jù)，然后運(yùn)用實(shí)證研究的方法進(jìn)行計(jì)算，或者運(yùn)用案例研究法對(duì)案例進(jìn)行深入研究的同時(shí)，采用問(wèn)卷調(diào)查作為構(gòu)建指標(biāo)評(píng)價(jià)體系的一部分。但是運(yùn)用調(diào)查研究方法時(shí)仍存在不足，只有一篇文獻(xiàn)運(yùn)用信度系數(shù)法對(duì)問(wèn)卷進(jìn)行了檢驗(yàn)。另外，涉及調(diào)查問(wèn)卷的文獻(xiàn)最終并沒(méi)有提供所使用的問(wèn)卷，不利于讀者判斷其問(wèn)卷設(shè)計(jì)的好壞程度。

案例研究法運(yùn)用相對(duì)廣泛，有3篇文獻(xiàn)以案例研究法作為主要研究方法，研究在特定情境下企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系構(gòu)建的方法。但是，運(yùn)用案例研究法的文獻(xiàn)大多是以描述案例研究對(duì)象的背景，分析存在的問(wèn)題，提出解決方案的思路為主。較少涉及案例背后“為什么”等深層次的問(wèn)題，說(shuō)明案例研究法的運(yùn)用還有待加強(qiáng)。

運(yùn)用實(shí)證分析法來(lái)研究企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)模型的文獻(xiàn)數(shù)量較少，數(shù)據(jù)來(lái)源以問(wèn)卷調(diào)查和上市公司財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為主。規(guī)范分析概念性研究和分析性模型研究?jī)深惙椒?，由于本文研究的文獻(xiàn)數(shù)量較少，研究主題集中在企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)，而且對(duì)這兩類方法的概念并沒(méi)有完全理解清楚，因此不對(duì)運(yùn)用這兩類方法的文獻(xiàn)進(jìn)行評(píng)析。

評(píng)價(jià)與展望

通過(guò)對(duì)管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域里企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)主題的研究發(fā)現(xiàn)，早期很多文章都是通過(guò)借鑒國(guó)外的經(jīng)驗(yàn)和理論，為國(guó)內(nèi)應(yīng)用提供指引和建議，近期很多文章開(kāi)始結(jié)合中國(guó)的實(shí)踐提出具有中國(guó)特色的企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系，但是與國(guó)外的文獻(xiàn)相比，仍然存在差距。

總結(jié)來(lái)說(shuō)，未來(lái)的發(fā)展方向應(yīng)該更注重理論，將對(duì)實(shí)務(wù)概念的描述上升為理論的高度，理論的運(yùn)用也應(yīng)該有更廣泛的涉及，跨學(xué)科的理論運(yùn)用可能更有助于推動(dòng)其發(fā)展；應(yīng)該更注重與中國(guó)企業(yè)實(shí)踐相結(jié)合，研究企業(yè)如何發(fā)展更好的績(jī)效評(píng)價(jià)體系雖然有助于從戰(zhàn)略的高度指引企業(yè)的發(fā)展，但是對(duì)企業(yè)真正解決實(shí)際問(wèn)題的幫助卻是有限的；應(yīng)該注重提升研究方法的多樣性和科學(xué)性，以定性研究為主的案例研究法有很大的發(fā)展空間，但是如何結(jié)合管理會(huì)計(jì)的研究方向，真正做到深入挖掘，系統(tǒng)總結(jié)，代表性強(qiáng)還是有較大的困難，應(yīng)該試圖突破慣性思維的束縛，探索更多的研究方法，使研究更加多元化。

[1]劉運(yùn)國(guó)，陳國(guó)菲.BSC與EVA相結(jié)合的企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)研究一一基于GP企業(yè)集團(tuán)的案例分析[J].會(huì)計(jì)研究，2007，09： 50-59.

[2]溫素彬，黃浩嵐.利益相關(guān)者價(jià)值取向的企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)一一績(jī)效三棱鏡的應(yīng)用案例[J].會(huì)計(jì)研究，2009， 04： 62-68.

[3]陳共榮，沈玉萍，劉穎.基于BSC的農(nóng)民專業(yè)合作社績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建[J].會(huì)計(jì)研究，2014，02： 64-70.

[4]徐光華，周小虎.企業(yè)共生戰(zhàn)略績(jī)效評(píng)價(jià)模式研究[J].南開(kāi)管理評(píng)論，2008，05： 19-26.

[5] Adams C.and Neely A.， The New Spectrum：

How the Performance Prism

Framework

Helps. Performance Management， No.2，2003.

[6] Kaplan S.R. and Norton P.D.， The Balanced Scorecard： Measures That Drive

Performance.

Harvard Business Review， 1992.