摘 要：公允價值計量模式當(dāng)前已被廣泛認(rèn)可，許多學(xué)者認(rèn)為公允價值計量模式將在本世紀(jì)取代傳統(tǒng)的歷史成本成為應(yīng)用最廣泛、最主要的計量模式，本文從會計核算角度對其進行探究。文章首先概述了公允價值及會計計量理論；其次分析了公允價值對企業(yè)會計核算的影響，包括核算可靠性、核算質(zhì)量相關(guān)性以及核算其他特征方面；再次分析了其中可能會存在的問題；最后指出了對該種計量方式合理應(yīng)用的措施。

關(guān)鍵詞：公允價值；會計核算；影響分析；應(yīng)用探究

會計計量屬性作為會計核算中的重要內(nèi)容，是登記會計要素入賬的規(guī)范與標(biāo)準(zhǔn)。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)面對日益復(fù)雜的經(jīng)濟環(huán)境，如果再繼續(xù)沿用歷史成本模式計量，在多變復(fù)雜的市場之中，可能不能反映出企業(yè)資產(chǎn)以及負(fù)債的真實價值，而公允價值計量方式的實施能夠解決這一問題，使人們真正了解企業(yè)的市場價值，故而對這一計量模式進行探究極為必要。本文從核算角度進行探究，以期為企業(yè)財務(wù)管理人員提供一定的參考。

一、公允價值及會計計量理論

（一）公允價值

公允價值（Fair Value）是在熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易的條件下和自愿的情況下所確定的價格，或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項資產(chǎn)可以被買賣或者一項負(fù)債可以被清償?shù)某山粌r格。公允價值的產(chǎn)生是隨著金融活動日益國際化的趨勢，與傳統(tǒng)金融工具相比，衍生產(chǎn)品工具具有比傳統(tǒng)金融工具更加敏銳的價格變動幅度以及更加大幅度的價值變動，從而產(chǎn)生了對于傳統(tǒng)的歷史計量成本模式的挑戰(zhàn)。由此，公允價值計量模式應(yīng)運而生，如今，公允價值計量模式被廣泛認(rèn)可。

（二）會計計量理論

從會計計量理論的角度來看，現(xiàn)代財務(wù)理論認(rèn)為，股票價格是由企業(yè)未來現(xiàn)金流量決定的，這一要求在歷史成本計量模式下要實現(xiàn)就顯得比較困難，隨之就產(chǎn)生了公允價值計量模式。投資者的買賣行為來源于有價值的會計信息，投資者的買賣行為又反過來影響著股票的價格，從價格的變化之中又可以衡量出會計信息的有用程度。由于市場交易的復(fù)雜性，歷史成本計量模式并不能完全的反應(yīng)出企業(yè)真正的價值，隨之，人們逐漸發(fā)現(xiàn)歷史成本計量模式所存在的缺陷，認(rèn)為在人們在不犧牲會計信息可靠性的前提之下，可以使用其他的計量方法提高會計信息的有用性。在此條件下公允價值計量模式應(yīng)運而生，公允價值計量模式能更加準(zhǔn)確的反應(yīng)市場交易中企業(yè)的真實價值，有力的提高會計的決策有用性。所以，在會計計量理論的角度，公允價值計量模式的產(chǎn)生有其必然性。

二、公允價值對企業(yè)會計核算的影響

（一）對會計核算可靠性的影響

1）可靠性更高

在會計核算的可靠性方面，公允價值計量模式的運用到底是否起到了正面的作用，各界學(xué)者廣泛的研究。對于公允價值計量模式與歷史成本的計量模式一直有一種較為普遍的觀點：即認(rèn)為在公允價值計量模式下的會計信息相關(guān)性較高但是可靠性較低；而在歷史成本計量模式下相關(guān)性較低但可靠性較高。會計核算要保持其真實性最大的困難在于會計核算數(shù)據(jù)能夠隨著時間的推移一直保持經(jīng)濟業(yè)務(wù)的真實性。相對于公允價值計量模式，歷史成本體現(xiàn)的是一個時點的價值，不隨市場上價值的變化而變化。所以，隨著經(jīng)濟市場的迅猛發(fā)展，歷史價值計量模式受到了人們的質(zhì)疑。人們認(rèn)為，需要一種能夠反映未來市場中不確定因素的、相對較為公平價格的計量模式，在該種需求下，公允價值計量模式在真實性方面比歷史成本計量模式更具優(yōu)勢。

2）可靠性因素

由上文可知，公允價值計量模式下會計核算質(zhì)量的可靠性并不因為假設(shè)與估計而改變，但受到一些因素的制約，這些因素既有人為的估計誤差，也有一些其他因素的影響?？偟膩碚f，要確定一項資產(chǎn)或者負(fù)債的公允價值，首先要從市場獲取其相關(guān)的基本數(shù)據(jù)，然后根據(jù)市場數(shù)據(jù)對其進行后續(xù)計量以得到其公允價值。對這一價值確定過程進行分析后可以得到影響因素主要為市場因素、以及公允價值的取值方式。

（二）對會計核算質(zhì)量相關(guān)性的影響

1）相關(guān)性增加

公允價值反映的是活躍市場上的公平交易價格，而市場價格瞬息萬變，這就決定了公允價值必定具有強烈的時效性。時效性也是會計核算的固有特征之一，核算活動的延遲會對會計信息質(zhì)量起到反作用。會計核算結(jié)果如果要給投資者決策提供正確的參考，必須要做到及時性，只有具有及時性的會計核算才會貼近市場，才能及時反映出變化的市場中企業(yè)的真實價值，會計信息與市場之間具有這樣一種對應(yīng)關(guān)系，如果這一對應(yīng)關(guān)系成立，那么可以說這樣的會計核算是具有相關(guān)性的。而這種對應(yīng)關(guān)系卻是公允價值計量模式的最大優(yōu)勢所在。所以，公允價值計量模式相對于其他計量模式在會計核算的相關(guān)性上具有不可比擬的優(yōu)勢。

2）相關(guān)性表現(xiàn)

公允價值計量模式下會計核算質(zhì)量具有較高的相關(guān)性是受到普遍認(rèn)同的，因為公允價值是當(dāng)前時點上活躍市場中的公平交易價格，它反映出的是特定的市場條件下一項資產(chǎn)或負(fù)債的價值，如果市場環(huán)境發(fā)生變化，那么其公允價值也跟隨著變化。這體現(xiàn)出公允價值計量模式對于市場的認(rèn)同，也反映公允價值對于市場中的投資者的重要性。而歷史成本則不具有這一特點，歷史成本計量模式具有嚴(yán)重的滯后性，不能隨著市場環(huán)境的變化準(zhǔn)確的反映出其市場價值，只有在交易過后才能反映出來。其表現(xiàn)主要體現(xiàn)在兩方面，分別是資產(chǎn)和負(fù)債核算具有更高的相關(guān)性以及對于衍生工具和金融資產(chǎn)的核算更具相關(guān)性。

（三）對會計核算其他特征的影響

1）核算及時性的影響

會計核算的及時性要求企業(yè)及時的對發(fā)生的各項會計事項及時的進行確認(rèn)和計量，這樣不但有助于提高效率，而且有助于會計信息使用者做出決策。公允價值計量模式下確認(rèn)的價值隨市場波動而變化，在及時性方面相對其他計量模式具有絕對優(yōu)勢，能夠使會計核算后的信息在失去決策有用性之前到達信息使用者的手中。這也是公允價值計量模式下會計核算具有較高相關(guān)性的重要原因之一。

2）核算可比性的影響

會計核算質(zhì)量的可比性不僅包括內(nèi)部的縱向的可比性和橫向的可比性，也包括內(nèi)部與外部的可比性，即我國的會計核算與國際上的會計核算之間的可比性。雖然我國的會計準(zhǔn)則處在與國際趨同的潮流之中，但與國際上的準(zhǔn)則還是有一定的差距。公允價值計量模式在2006年頒布的現(xiàn)行會計準(zhǔn)則中較大范圍的使用使得我國會計核算在內(nèi)外部可比性上都上升到了一個新的水平。這也在一定程度上促進了我國與其他各國的國際貿(mào)易和國際交流。減小了我國的國際交流中會計核算方面的隔閡與障礙。從會計核算質(zhì)量的角度促進了我國經(jīng)濟的騰飛。

三、會計核算中應(yīng)用公允價值計量可能存在的問題

（一）對公允價值的理解存在偏差

1）將公允價值視作市場價格

公允價值是存在活躍市場上的公平交易價格，只要存在活躍市場，將其市場價格視為公允價值是比較容易讓人接受的，也是幾乎沒有爭議的。但是在現(xiàn)有的市場條件下，對于許多資產(chǎn)和負(fù)債，在確定其公允價值時有市場但不是足夠活躍的市場。對于市場是否足夠活躍這個問題，主要看市場上的交易量是否足夠多，假如沒有足夠的交易量，那么直接把公允價值視作市場價格就會產(chǎn)生問題。將市場價值視作公允價值不僅需要活躍的市場，還需要考慮交易是否公平。關(guān)聯(lián)交易等特殊的交易就不適合作為公允價值的參考對象。

2）將公允價值視作評估價格

當(dāng)不存在活躍市場的公平交易時，公允價值的確定就需要借助于估值技術(shù)，在現(xiàn)階段我國的估值技術(shù)還不是很完善，但有許多人直接將評估價格視作公允價值，這是一種對公允價值的曲解。使用評估價值作為公允價值，首先應(yīng)該關(guān)注該項評估的目的，其次應(yīng)該關(guān)注評估的方法，如清算價格法、收益現(xiàn)值法、重置成本法和現(xiàn)行市價法等等。假如是清算目的的評估就不適合使用重置成本法和清算價格法等評估方法對公允價值進行評估。這種偏離的看法對會計的核算有較大的不良影響。

（二）公允價值成為管理層操控利潤的工具

在較大范圍的使用公允價值計量之后，出現(xiàn)了一些使用公允價值操縱利潤的情況。企業(yè)中的管理層，作為一項資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值的最終決定者，并不是只想到依據(jù)公允價值定義來確定其數(shù)額，其想法往往受到主觀因素和周圍利益相關(guān)群體的影響。所以，管理層往往難以做到單純的依據(jù)定義確定公允價值，而公允價值也經(jīng)常被作為管理層操縱企業(yè)利潤的有力杠桿。在該種方式之下會計核算存在問題，致使企業(yè)真實的盈利狀況被混淆，從而影響企業(yè)的發(fā)展。

四、優(yōu)化公允價值計量模式在會計核算方面應(yīng)用效果的建議

（一）完善公允價值計量模式的市場條件

公允價值計量模式作為一種計量屬性，其良好的運用有賴于其存在的“土壤”，只有存在了一個成熟的市場環(huán)境，才能逐步解決公允價值計量模式應(yīng)用初期出現(xiàn)的問題。其一，要廣泛推行公允價值計量模式的運用，促進我國會計核算質(zhì)量與國際的接軌；促進要素市場的不斷完善，資本市場的不斷成熟。其二，約束、規(guī)范市場上的政府行為，以保證市場主體能夠按照市場機制合理的確定交易價格，給公允價值的確定提供較為準(zhǔn)確的參考，最大限度的保護公允價值的準(zhǔn)確性。

（二）優(yōu)化公允價值計量模式的理論體系

一種計量模式要良好、有效的施行，必須要有一套完善的理論體系作為支撐。我國在公允價值計量方面較西方發(fā)達國家起步較晚，市場尚未完全成熟。在這種背景下，亟待形成一個完善的公允價值計量模式的理論體系，對其在我國應(yīng)用范圍的擴大起到一個導(dǎo)向性的作用。我國應(yīng)積極實踐，將在公允價值計量模式應(yīng)用過程中發(fā)現(xiàn)的問題與漏洞及時彌補，不斷完善理論體系；同時，應(yīng)加強在市場條件不成熟情況下估值技術(shù)理論的研究，使得在不同的市場條件下，公允價值計量模式的運用都能夠有其理論依據(jù)。

（三）提高會計人員與企業(yè)管理層素質(zhì)

現(xiàn)階段在公允價值計量上出現(xiàn)的種種問題，其原因大都出自會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)不高與職業(yè)操守的缺失。以上兩點會造成公允價值確定過程中的對于公允價值的誤解以及操作過程中的動機不純。因此，加強會計人員與企業(yè)管理層的培訓(xùn)工作勢在必行。首先，要加強會計人員對于公允價值理論的理解與操作能力，掌握公允價值計量模式的操作模式與程序，了解不同情況下的操作方式；其次，在提高會計人員專業(yè)技能素質(zhì)的同時必須加強會計人員的誠信教育，只有保證了會計人員的職業(yè)操守、提高了會計人員的精神境界，才能從根本上消除操縱公允價值等弄虛作假的違法違紀(jì)行為。最后，還要提高中介、審計等第三方機構(gòu)的人員素質(zhì)，只有有了公平、誠信的監(jiān)管，才會有公平的市場環(huán)境。

參考文獻：

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[2]楊湘江，朱先琳. 公允價值對企業(yè)財務(wù)會計核算的影響與處理分析[J]. 經(jīng)貿(mào)實踐，2017（20）：250.

作者簡介：

杜希杰（1976.10—），男，副教授，主要研究方向會計實踐教學(xué).