張莉 安佳慧 姜琦

摘 要：隨著我國的經(jīng)濟(jì)增長態(tài)勢逐漸趨于平穩(wěn)，市場活力不足，中小企業(yè)經(jīng)營負(fù)擔(dān)嚴(yán)重等問題凸顯，尋找新的經(jīng)濟(jì)增長點(diǎn)成為我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的最關(guān)鍵一步，同時(shí)中小企業(yè)要想長足發(fā)展必須同經(jīng)濟(jì)發(fā)展密切關(guān)聯(lián)。而中小企業(yè)要想快速發(fā)展，就要想方設(shè)法減輕中小企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。我國從2016年5月1日開始，在全國范圍內(nèi)全面推行營改增，從而打破了我國兩種大宗流轉(zhuǎn)并征的局面，這種改革屬于世界上獨(dú)一無二的稅制改革特例。此改革毫無疑問對第三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)生顯著影響，但不局限于影響第三產(chǎn)業(yè)，通過改變第三產(chǎn)業(yè)企業(yè)的稅收征管制度、稅負(fù)負(fù)擔(dān)和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，會(huì)間接造成下游制造企業(yè)稅負(fù)和成本的變化，從而影響其經(jīng)營利潤。本文的目的在于通過對企業(yè)改革前后的成本利潤變化進(jìn)行分析，找出問題所在，根據(jù)這些問題提出改革后最適合企業(yè)的路線，使企業(yè)更好的適應(yīng)新的新的稅制政策并得到新的發(fā)展。

關(guān)鍵詞：中小型企業(yè)；營改增；稅負(fù)減少；利潤增加

中圖分類號：F250；F49 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1009 — 2234（2018）02 — 0005 — 03

一、研究背景

隨著我國的經(jīng)濟(jì)增長態(tài)勢逐漸趨于平穩(wěn)，但是市場活力不足，中小企業(yè)經(jīng)營負(fù)擔(dān)嚴(yán)重等問題凸顯，我國亟待尋找新的經(jīng)濟(jì)增長點(diǎn)，中小企業(yè)的發(fā)展日益成為我國經(jīng)濟(jì)增長的關(guān)鍵。而要促進(jìn)中小企業(yè)的發(fā)展，就要想方設(shè)法減輕中小企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。改革之前，企業(yè)的主要稅收負(fù)擔(dān)來自于兩種流轉(zhuǎn)稅，營業(yè)稅和增值稅。營業(yè)稅是對我國內(nèi)的勞務(wù)活動(dòng)收入，無形資產(chǎn)以及不動(dòng)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓時(shí)單位和個(gè)人所取得的營業(yè)額為征稅對象進(jìn)行的稅收征收，是流轉(zhuǎn)稅中的一個(gè)重要稅種，直接聯(lián)系全國范圍內(nèi)人民大眾的日常生活和經(jīng)營，具有普遍性。營業(yè)稅的計(jì)稅與營業(yè)額成正向比例關(guān)系，稅率和稅目按照不同的經(jīng)營行業(yè)社置，行業(yè)不同，稅目稅率不同。增值稅是我國稅收收入中比例最大的稅種，是對商品生產(chǎn)經(jīng)營過程中或提供應(yīng)稅勞務(wù)服務(wù)中實(shí)現(xiàn)的增值額征收的流轉(zhuǎn)稅。具體對我國境內(nèi)銷售貨物或提供加工修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物時(shí)對相關(guān)人員，就其取得的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額以及進(jìn)口貨物的金額計(jì)算稅款并進(jìn)行稅款抵扣。增值額是指從事生產(chǎn)經(jīng)營提供勞務(wù)的我國公民在進(jìn)行這些生產(chǎn)及營業(yè)活動(dòng)時(shí)，在購入商品或者取得勞務(wù)的原有成本價(jià)之上增加的新的產(chǎn)生價(jià)值，相當(dāng)于商品價(jià)值Cc+Vv+Mm中的Vv+Mm部分。Cc是商品或勞動(dòng)商品產(chǎn)出中生產(chǎn)資料消耗價(jià)值的轉(zhuǎn)移，Vv是勞動(dòng)者付出勞動(dòng)所換算的價(jià)值，也就是勞動(dòng)報(bào)酬，Mm是勞動(dòng)力勞動(dòng)的社會(huì)價(jià)值，即剩余價(jià)值，或者叫盈余。兩種流轉(zhuǎn)稅，在很長時(shí)間內(nèi)主導(dǎo)著我國的稅收體系。

二、營改增前后中小企業(yè)存在的問題

（一）營改增前中小企業(yè)存在的問題

1.重復(fù)征稅問題

我國之前的稅收體系中，營業(yè)稅與增值稅并行征收。這就使企業(yè)很大程度上存在重復(fù)征稅現(xiàn)象。因?yàn)闋I業(yè)稅按全部營業(yè)額進(jìn)行征收，不扣減相關(guān)成本和費(fèi)用，但企業(yè)獲得營業(yè)收入或提供勞務(wù)收入產(chǎn)生的成本和費(fèi)用，很多都已經(jīng)繳納過增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅，這就造成了成本和費(fèi)用既要繳納營業(yè)說，又要繳納增值稅，增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

2.隱含成本問題

營業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，無法進(jìn)行抵扣，因此從事第三產(chǎn)業(yè)的盈利能力較弱的中小企業(yè)為了保證自己不虧損，會(huì)把繳納的營業(yè)稅額提前預(yù)估并計(jì)入自己提供勞務(wù)或服務(wù)的成本中，導(dǎo)致接受服務(wù)的制造企業(yè)成本增加。我們把它叫做第一重隱含成本。如果提供服務(wù)的從事第三產(chǎn)業(yè)企業(yè)提供服務(wù)需要購買一些增值稅應(yīng)稅商品，則它會(huì)承擔(dān)增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額。但從事第三產(chǎn)業(yè)的企業(yè)不是增值稅應(yīng)納稅人，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，這就造成了第三產(chǎn)業(yè)企業(yè)的成本增加，且中小企業(yè)為了保證盈利，也會(huì)把這種無法抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額算入提供服務(wù)所要求的收入中，就導(dǎo)致了接受服務(wù)的制造企業(yè)的成本增加，我們把它叫做第二重隱含成本。

（二）營改增后中小企業(yè)存在的問題

1.運(yùn)輸費(fèi)用增加

加工制造企業(yè)極其依賴交通運(yùn)輸業(yè)，無論是原材料的供應(yīng)，還是產(chǎn)成品的運(yùn)輸，都離不開交通運(yùn)輸業(yè)。而因?yàn)闋I改增導(dǎo)致交通運(yùn)輸業(yè)企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)上升，造成了物流業(yè)的普遍提價(jià)。此外，由于增值稅不能作為稅前利潤進(jìn)行抵扣，這使得企業(yè)的利潤在表面上來看是上升的，但是賬面利潤上升的同時(shí)企業(yè)所得稅必然增高，這使得企業(yè)的實(shí)際成本必然增加。由于物流業(yè)屬于微利行業(yè)，本身生存就有一定難度，再加上稅負(fù)上升，所以不得不采取提價(jià)措施，從而導(dǎo)致了加工制造業(yè)運(yùn)輸成本增加。

2.會(huì)計(jì)核算難度增大

營改增前，一些中小制造業(yè)的上游服務(wù)型企業(yè)都是營業(yè)稅納稅人，加工制造業(yè)接受服務(wù)時(shí)的賬務(wù)處理都是借記相應(yīng)的成本費(fèi)用，貸記銀行存款，不涉及抵扣項(xiàng)核算簡便。營改增后，加工制造業(yè)的上游服務(wù)型企業(yè)都變成了增值稅納稅人，這就使加工制造業(yè)在接受服務(wù)時(shí)，要核算相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額并抵扣應(yīng)抵扣項(xiàng)，對于業(yè)務(wù)較多的加工制造企業(yè)造成了核算難度的增大。

3.與中小企業(yè)業(yè)務(wù)往來會(huì)增加成本

營改增使中小服務(wù)企業(yè)由繳納5%的營業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)槔U納3%的增值稅，為增值稅小規(guī)模納稅人。但營改增后規(guī)定增值稅的小規(guī)模納稅人不得開具增值稅專用發(fā)票。即加工制造業(yè)接受上游小規(guī)模納稅人的服務(wù)型企業(yè)服務(wù)產(chǎn)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不從銷項(xiàng)稅額中抵扣。從而導(dǎo)致與中小服務(wù)型企業(yè)往來較多的制造企業(yè)成本會(huì)增加。

三、營改增環(huán)境下中小企業(yè)的應(yīng)對措施

（一）加強(qiáng)上游企業(yè)管控

1.合理選擇上游企業(yè)

營改增對小規(guī)模納稅人的發(fā)票征管做了嚴(yán)格的界定，明確規(guī)定為小規(guī)模納稅人身份的企業(yè)不可成為增值稅專用發(fā)票的開具企業(yè)，這就代表著企業(yè)從小規(guī)模納稅人企業(yè)購買材料或接受其服務(wù)將無法獲得專用發(fā)票，即不可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，所以如果上游企業(yè)是小規(guī)模納稅人的數(shù)量過多，將會(huì)直接造成企業(yè)的增值稅稅負(fù)負(fù)擔(dān)增重。但又不可以拋棄小微企業(yè)，因?yàn)樾∫?guī)模企業(yè)利潤微，為了生存和市場占有，通常收費(fèi)也較低。這就需要綜合考慮選取小微企業(yè)為上游企業(yè)節(jié)約的成本和選擇一般納稅人為上游企業(yè)減輕的稅收負(fù)擔(dān)，建立上游企業(yè)數(shù)量的回歸模型，計(jì)算出上游企業(yè)中一般和小規(guī)模納稅人數(shù)量分別在一個(gè)什么范圍時(shí)，節(jié)稅和節(jié)約成本的共同作用會(huì)導(dǎo)致獲得最大的成本節(jié)約。

2.加強(qiáng)日常經(jīng)營的發(fā)票管理

發(fā)票是企業(yè)抵扣進(jìn)項(xiàng)的依據(jù)，因此在企業(yè)在日常經(jīng)營中制定嚴(yán)格的發(fā)票管控程序。由于新規(guī)則剛剛實(shí)行，市面上企業(yè)發(fā)票開具千奇百怪，總類繁多，總體呈現(xiàn)混亂狀態(tài)。企業(yè)堅(jiān)持只接受開具符合抵扣程序的專用發(fā)票和稅務(wù)機(jī)關(guān)最新一套的普通發(fā)票，給企業(yè)后續(xù)財(cái)務(wù)工作帶來了便利。加大日常業(yè)務(wù)中專用發(fā)票的獲取比例，以獲得最大程度的稅負(fù)節(jié)約。最大可能的控制零散支出，因?yàn)橐粤闶刍騿未螁蝹€(gè)購買的消耗品無法獲得增值稅發(fā)票，就無法進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，長此以往會(huì)在企業(yè)難以察覺下造成無法統(tǒng)計(jì)變相稅負(fù)增加。

（二）做好稅收籌劃

1.適度交易固定資產(chǎn)

改革措施實(shí)行后，納稅人購置固定資產(chǎn)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，動(dòng)產(chǎn)11%不動(dòng)產(chǎn)17%，這樣使企業(yè)稅負(fù)下降，而固定資產(chǎn)的租賃業(yè)務(wù)也是可抵扣的動(dòng)產(chǎn)11%不動(dòng)產(chǎn)17%。這樣從稅負(fù)角度，購買和租入固定資產(chǎn)的負(fù)擔(dān)比例是相同的。但從長遠(yuǎn)考慮換代固定資產(chǎn)可以使企業(yè)本身獲得更大的生產(chǎn)能力和更優(yōu)的經(jīng)營條件，使企業(yè)的實(shí)力穩(wěn)定增長。并且報(bào)廢提滿折舊的老舊固定資產(chǎn)，引入新的固定資產(chǎn)，可以重提折舊，這就更能發(fā)揮折舊的抵稅功能而使企業(yè)的所得稅負(fù)有所下降。所以如果企業(yè)在資金充足的情況下以購置代替租賃固定資產(chǎn)，在營改增的環(huán)境下是有利于企業(yè)未來更好發(fā)展。

2.適當(dāng)進(jìn)行服務(wù)分包

企業(yè)如果屬于對勞動(dòng)力需求相對密集的企業(yè)，即在生產(chǎn)成本中屬于支付給職工勞動(dòng)部分占比重較大。而這部分成本本身是一個(gè)企業(yè)內(nèi)部的消費(fèi)，是不能進(jìn)行任何抵扣的。這樣，企業(yè)要想最大程度節(jié)約，就要進(jìn)行服務(wù)分包，把非生產(chǎn)業(yè)務(wù)的其他勞務(wù)工作分包出去，減少企業(yè)非核心的雇員，這樣就能降低人力部分的成本，而分包出去的勞務(wù)是企業(yè)可以用來抵扣進(jìn)項(xiàng)的。

（三）全面加強(qiáng)企業(yè)管理

1.加強(qiáng)物流和運(yùn)輸管理

對于企業(yè)來說，保質(zhì)期是企業(yè)的生命，運(yùn)輸環(huán)節(jié)是企業(yè)的生命線。一個(gè)完善的物流管控機(jī)制可以極大程度提高企業(yè)的存貨周轉(zhuǎn)速度，并相對延長產(chǎn)品的保鮮周期。從節(jié)約運(yùn)輸成本的角度，通過公開招投標(biāo)的方式進(jìn)行運(yùn)輸合作企業(yè)的選擇，用市場的手段來降低運(yùn)輸成本。在企業(yè)周圍建立產(chǎn)成品周轉(zhuǎn)囤積倉庫，細(xì)化每個(gè)倉庫的輻射范圍，使產(chǎn)品能在最短時(shí)間內(nèi)送至范圍內(nèi)的銷售點(diǎn)。由此強(qiáng)化的物流和運(yùn)輸管理，可提升針對市場情況變化的應(yīng)急反應(yīng)能力，加快企業(yè)的市場占有速度。

2.加強(qiáng)企業(yè)的生產(chǎn)管理

企業(yè)應(yīng)及時(shí)制定生產(chǎn)銷售配合計(jì)劃，并定期對計(jì)劃執(zhí)行進(jìn)度和產(chǎn)銷周轉(zhuǎn)率進(jìn)行考核。建立預(yù)警紅線，對產(chǎn)出兩天以上沒有繼續(xù)投入生產(chǎn)的在產(chǎn)品進(jìn)行警告，并責(zé)令銷售部門與生產(chǎn)車間快速配合處理，對生產(chǎn)部門盲目投產(chǎn)的在產(chǎn)品，庫存積壓的產(chǎn)成品進(jìn)行嚴(yán)肅處理。全面加強(qiáng)采購、生產(chǎn)和銷售部門的銜接配合。通過以上措施，對生產(chǎn)的合理性起到了極大的促進(jìn)作用，增加了庫存結(jié)構(gòu)的協(xié)調(diào)性。通過產(chǎn)銷信息的合并分析，及時(shí)反映了銷售計(jì)劃的進(jìn)行進(jìn)程，庫存積壓的處理過程和采購需要，并加快了企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的周轉(zhuǎn)效率。

3.加強(qiáng)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理

對于營改增后的企業(yè)來說，稅收制度變化導(dǎo)致關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理的變化，加大了財(cái)務(wù)預(yù)算和決算的復(fù)雜性。要針對營改增后會(huì)計(jì)處理的改革內(nèi)容，第一時(shí)間對財(cái)務(wù)人員進(jìn)行教學(xué)培訓(xùn)，并在前期縮短賬目審計(jì)的間隔期。營改增造成了增值稅稅目和稅率變得更加復(fù)雜。營改增在納稅申報(bào)上業(yè)也做了調(diào)整，一旦企業(yè)開具發(fā)票發(fā)生業(yè)務(wù)，如果一旦確認(rèn)收入，應(yīng)立即報(bào)稅，企業(yè)要對相關(guān)報(bào)稅制度進(jìn)行完善具體掌握。并充分溝通稅務(wù)機(jī)關(guān)，及時(shí)提交進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票。在每月報(bào)稅日之前完成抄稅。會(huì)計(jì)核算要合規(guī)，進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票上的銷售商品內(nèi)容與款項(xiàng)數(shù)額一定要與收入賬和成本賬賬目吻合。

4.加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部人才培養(yǎng)

企業(yè)要在人才管理和培養(yǎng)方面多下功夫，通過現(xiàn)代人力資源管理策略，選好職工，用好職工，培育熟練職工，留住骨干員工。不斷完善內(nèi)部推薦制度，使每位員工都能看到其上升的可能和空間，同時(shí)對職工進(jìn)行全面的職業(yè)生涯規(guī)劃，使員工有對工作使命感和從工作中收獲的獲得感。在激勵(lì)舉措方面，把績效評估細(xì)化到每一個(gè)部門，采用多方面因素的評估手段，對銷售職工的銷售業(yè)績，生產(chǎn)職工的生產(chǎn)效率和技術(shù)純熟度以及所有員工的工作態(tài)度重點(diǎn)評估，同時(shí)建立績效評估的溝通和建議機(jī)制，保證績效評估的科學(xué)和公正。并根據(jù)不同的績效，制定不同車間不同部門的梯級薪酬，將員工的收入與其貢獻(xiàn)緊密聯(lián)系。建立多級人力資源制度，在每個(gè)車間和獨(dú)立部門分設(shè)人力管理人員，負(fù)責(zé)規(guī)劃和組織本部門內(nèi)的人才管理工作。制定人才考核管控機(jī)制，對各部門職工的工作計(jì)劃完成度進(jìn)行控制，對預(yù)定目標(biāo)完成情況進(jìn)行考核。并在每年度末期，對每個(gè)職工整年表現(xiàn)進(jìn)行總體考評，優(yōu)者褒其勤，劣者究其因。并且要建立完整的職工教育和培訓(xùn)路線，按照員工的工齡分類和職務(wù)分類安排與之匹配的培訓(xùn)內(nèi)容。對新聘任職工進(jìn)行合理的脫崗崗前培訓(xùn)。

5.加強(qiáng)廢品處理監(jiān)督管理

對于生產(chǎn)性企業(yè)來說，生產(chǎn)廢品能帶來一定的現(xiàn)金流入，從而抵消一部分成本或做成營業(yè)外收入來增加企業(yè)的利潤。而廢品處理過程中常常存在存在因?yàn)槠髽I(yè)機(jī)制問題造成的處理不當(dāng)和企業(yè)人員行為問題造成這部分可能經(jīng)濟(jì)流入被損失掉。因此，要通過明確的規(guī)章規(guī)范流程，通過監(jiān)督檢查規(guī)范人員作風(fēng)。建立生產(chǎn)廢品的回收、存儲(chǔ)和變現(xiàn)的工作流程和規(guī)章規(guī)定。分類管理，全面監(jiān)控，實(shí)行定期檢查和不定期抽查。并對廢紙盒，草料，糞料等生產(chǎn)廢品通過公開招標(biāo)競價(jià)的方式處理，三種手段齊頭并進(jìn)，最大程度的保全企業(yè)生產(chǎn)廢品回收收益。

綜上，營改增對企業(yè)利潤增加有積極作用，但這種積極作用是積極與消極相互作用后呈現(xiàn)出的積極，是利潤增加幅度大于利潤減少幅度而產(chǎn)生的增加，有個(gè)例的特點(diǎn)，不具有廣泛性普遍性。每個(gè)中小企業(yè)受營改增間接影響的程度、積極影響亦或是消極影響都與中小企業(yè)的業(yè)務(wù)成分有直接的關(guān)系，比如企業(yè)，因?yàn)閺V告費(fèi)倉儲(chǔ)費(fèi)租賃費(fèi)等費(fèi)用支出比例較大，這些都屬于營改增范疇且計(jì)入企業(yè)的銷售費(fèi)用，故改增后進(jìn)項(xiàng)可被抵扣導(dǎo)致支出費(fèi)用減少且增加的進(jìn)項(xiàng)增值稅可被抵扣，故實(shí)際上利潤表上的銷售費(fèi)用項(xiàng)目在減少導(dǎo)致利潤減少。若中小企業(yè)涉及這些服務(wù)業(yè)的支出比重較少或會(huì)計(jì)核算上有特別的地方會(huì)沒有企業(yè)這樣明顯的利潤減少作用。抑或與小規(guī)模納稅人或小型企業(yè)有大量實(shí)際業(yè)務(wù)往來的企業(yè)會(huì)因其無法開具可以抵扣的專用發(fā)票而造成實(shí)際上的成本增加。因此，中小企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身業(yè)務(wù)的現(xiàn)實(shí)特點(diǎn)對企業(yè)的經(jīng)營策略和財(cái)務(wù)制度進(jìn)行調(diào)整，重新進(jìn)行稅收籌劃，以適應(yīng)改革后的發(fā)票制度的調(diào)整和稅收征管的變化。對于和企業(yè)一樣的中小規(guī)模企業(yè)，更應(yīng)該在日常經(jīng)營中就增強(qiáng)發(fā)票意識，憑票業(yè)務(wù)，才能在日常經(jīng)營中最大程度利用可抵扣項(xiàng)進(jìn)行節(jié)成減稅。完善稅收籌劃對企業(yè)機(jī)體運(yùn)轉(zhuǎn)的帶動(dòng)作用，在新政策中完善新策略，檢驗(yàn)新策略，使稅收擔(dān)架更好的抬動(dòng)企業(yè)的利潤。在經(jīng)營業(yè)務(wù)方面，要有策略的選取經(jīng)營伙伴和上下家企業(yè)，對相關(guān)企業(yè)規(guī)模及優(yōu)劣態(tài)勢做出明確合理的歸類，大型企業(yè)的交易可以收到專用增值發(fā)票而去抵扣，但收費(fèi)較高，小規(guī)模的公司和小企業(yè)價(jià)格低廉節(jié)約成本但會(huì)增加稅收負(fù)擔(dān)。企業(yè)和其他中小加工公司應(yīng)通過歸類建模計(jì)算對比分析，找出增加稅收負(fù)但擔(dān)節(jié)約成本和降低繳稅負(fù)擔(dān)但增加成本之間對企業(yè)增加利潤最有利的平衡業(yè)務(wù)策略，這是新政策下稅收籌劃最綜合最有技術(shù)難度的一關(guān)。

〔參 考 文 獻(xiàn)〕

〔1〕李傳霞，王愛玉，萬梅.營改增對加工制造業(yè)的影響〔J〕.經(jīng)濟(jì)研究，2013，（01）：13-15.

〔2〕郭雙梅.營改增對制造業(yè)的影響〔J〕.財(cái)務(wù)管理，2014，（06）：31-32

〔3〕李傳霞，王愛玉，萬梅.營改增對加工制造業(yè)的影響〔J〕.經(jīng)濟(jì)研究，2013，（01）：13-15.

〔責(zé)任編輯：孫玉婷〕