周 濤

一、理論基礎(chǔ)

在上世紀(jì)50年代，庫(kù)茲涅茨曲線理論產(chǎn)生了。這是有諾貝爾獎(jiǎng)獲得者、經(jīng)濟(jì)學(xué)家?guī)炱澞奶岢鰜淼?。該理論分析了一個(gè)國(guó)家的人均收入水平是否體現(xiàn)了收入的公平分配。研究表明，在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)時(shí)期，收入不均現(xiàn)象會(huì)先升后降。一個(gè)國(guó)家的環(huán)境污染與經(jīng)濟(jì)發(fā)展密切相關(guān)。經(jīng)濟(jì)發(fā)展比較落后時(shí)，人均收入低，環(huán)境污染的程度較輕，可是，伴隨經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展，收入水平逐漸提升，環(huán)境污染程度由低到高趨向，可以得出：環(huán)境惡化的過程會(huì)隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而嚴(yán)峻；當(dāng)經(jīng)濟(jì)步入高速期，環(huán)境污染會(huì)出現(xiàn)臨界點(diǎn)，到達(dá)這個(gè)臨界點(diǎn)時(shí)，只要經(jīng)濟(jì)繼續(xù)發(fā)展，環(huán)境治理會(huì)成為話題，這時(shí)環(huán)境污染開始出現(xiàn)由高趨低，環(huán)境得到相應(yīng)的治理，這種現(xiàn)象被稱為環(huán)境庫(kù)茲涅茨曲線。

二、企業(yè)環(huán)境成本的分類

（一）資源消耗成本

也就是企業(yè)在生產(chǎn)生活或管理中，消耗掉的資源。比如原材料、一次性消耗品、等一系列成本，用金額的方式將它們量化，更容易計(jì)量。

（二）環(huán)境支出成本

這個(gè)有很多種劃分方法?？梢允怯捎趯?duì)環(huán)境保護(hù)的增強(qiáng)，將易污染物質(zhì)進(jìn)行更換或者是對(duì)生產(chǎn)工藝進(jìn)行增強(qiáng)，對(duì)生產(chǎn)設(shè)備進(jìn)行更替的替換成本。也可以是對(duì)已產(chǎn)出的產(chǎn)品進(jìn)行回收再利用的回收、管理成本。再或者就是對(duì)生產(chǎn)技術(shù)、研究技術(shù)的升級(jí)而產(chǎn)生的升級(jí)成本。

（三）環(huán)境破壞成本

這指的是在過去的生產(chǎn)生活中，因?yàn)橐呀?jīng)被破壞的環(huán)境，對(duì)目前產(chǎn)生的損失。也可算作機(jī)會(huì)成本的一類。

（四）環(huán)境補(bǔ)救成本

對(duì)過去破壞的環(huán)境，通過不同方式進(jìn)行補(bǔ)救的成本，可以認(rèn)為是各項(xiàng)環(huán)境指標(biāo)未達(dá)標(biāo)而產(chǎn)生的罰款、因?yàn)榄h(huán)境破壞而與其他各方訴訟的費(fèi)用或者是被查出嚴(yán)重破壞環(huán)境的處罰款等各類費(fèi)用。

（五）環(huán)境管理成本

環(huán)境管理成本，指在生產(chǎn)過程中為預(yù)防環(huán)境污染而產(chǎn)生的一系列間接成本，包括管理人員的工資，環(huán)境負(fù)荷的檢查計(jì)量、環(huán)境管理體系的建構(gòu)和認(rèn)證等方面的成本。

（六）環(huán)境支援成本

這指的是這些費(fèi)用并不是直接作用在本企業(yè)，而是對(duì)其他各方有益的地方。比如企業(yè)四周的綠化設(shè)施的建設(shè)管理、綠色環(huán)境公益廣告的投資和對(duì)與自己無關(guān)的環(huán)境破壞的地方進(jìn)行技術(shù)或者資金上的援助等費(fèi)用。

（七）其他環(huán)境成本

除了上文中六種環(huán)境成本之外的成本類支出都可以劃入這類。相對(duì)于上文中的六種，這一類沒有明確的劃分范圍，屬于范圍最廣，適用條件最多的一種成本。

因此Δφj(n)即為對(duì)消時(shí)所需的準(zhǔn)確補(bǔ)償相位，將a通道信號(hào)進(jìn)行相位補(bǔ)償后與b通道信號(hào)相減并作Fresnel近似得

三、企業(yè)環(huán)境成本信息的披露分析

環(huán)境成本信息的披露就是將以確定并且已經(jīng)正確計(jì)量記錄的會(huì)計(jì)信息通過報(bào)表的形式，對(duì)外進(jìn)行公布，讓相關(guān)利益者能過從中獲取有用的信息，更好的輔助決策。

（一）環(huán)境成本信息披露的內(nèi)容

1、環(huán)境保護(hù)設(shè)施建設(shè)投資信息。通過這類信息，能了解企業(yè)對(duì)環(huán)境政策執(zhí)行的能力，并且能了解企業(yè)自身在環(huán)境保護(hù)問題上投入的基本支出和一段時(shí)間內(nèi)環(huán)保設(shè)施的更新情況，從而得知企業(yè)對(duì)政策執(zhí)行的實(shí)際情況，更好的進(jìn)行管理。環(huán)保設(shè)施的建設(shè)費(fèi)用、建設(shè)的人工費(fèi)用、管理費(fèi)用等支出都需要在這里列明進(jìn)行披露。

2、環(huán)境保護(hù)成本信息。根據(jù)國(guó)際《環(huán)境保護(hù)法》與《排污費(fèi)征收使用管理?xiàng)l例》的相關(guān)財(cái)務(wù)制度規(guī)定，企業(yè)現(xiàn)實(shí)問題存在許多的環(huán)境保護(hù)費(fèi)用需要經(jīng)常性支出，而這些費(fèi)用又通常被直接計(jì)入生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的費(fèi)用、成本中，不能被直接了解。所以在此要對(duì)這類費(fèi)用進(jìn)行單獨(dú)的披露。

3、非經(jīng)常性和非正常性環(huán)保支出。主要包含罰款、賠償以及環(huán)境情況造成的經(jīng)濟(jì)損失。

4、環(huán)境負(fù)債。披露每一類重大負(fù)債項(xiàng)目的性質(zhì)、清償時(shí)間和條件，并對(duì)其加以說明。

5、環(huán)境收入。主要包括直接收入和間接收入兩塊。一方面是廢棄物的再利用或政府補(bǔ)助的環(huán)境保護(hù)資金等；另方面在環(huán)保工作過程表現(xiàn)突出而獲取的稅費(fèi)減免或因環(huán)保水平遠(yuǎn)遠(yuǎn)不到繳費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)而節(jié)省下來的稅金。

6、會(huì)計(jì)政策的披露。著重將環(huán)境成本以及相關(guān)負(fù)債的會(huì)計(jì)政策的披露，有助于企業(yè)、政府和社會(huì)之間的信息溝通。

（二）環(huán)境成本信息披露的方式

目前，主要使用在財(cái)務(wù)報(bào)告的框架報(bào)表內(nèi)披露。其中又分為表內(nèi)揭示和表外揭示，從不同的兩個(gè)方面，更清晰地披露有用的環(huán)境成本信息。表內(nèi)揭示，通過企業(yè)對(duì)外報(bào)送的會(huì)計(jì)報(bào)表框架內(nèi)的信息披露企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，如資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和現(xiàn)金流量表等。可以通過三種方式來完成表內(nèi)揭示：（1）增加基本報(bào)表中關(guān)于環(huán)境業(yè)務(wù)的內(nèi)容；（2）添加環(huán)境業(yè)務(wù)的附表；（3）添加環(huán)境業(yè)務(wù)分部的分部報(bào)表。大部分的環(huán)境業(yè)務(wù)成本信息都是通過表內(nèi)揭示完成的，主要揭示了環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境權(quán)益等相關(guān)環(huán)境信息指標(biāo)。表外揭示，是利用企業(yè)對(duì)外報(bào)送的會(huì)計(jì)報(bào)表框架，進(jìn)行披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，如在報(bào)表后附注和財(cái)務(wù)狀況說明等。也能通過兩種方式完成揭示：（1）在報(bào)表附注中用非貨幣計(jì)量單位的文字或其他附注來披露；（2）在財(cái)務(wù)狀況說明書中進(jìn)行披露。一般來說，環(huán)境管理整合的信息，普遍是利用表外揭示制作，所以這些信息是無法相對(duì)準(zhǔn)確地進(jìn)行披露的。

四、我國(guó)企業(yè)環(huán)境成本核算以及信息披露現(xiàn)狀分析

（一）我國(guó)企業(yè)環(huán)境成本核算以及信息披露的現(xiàn)狀

雖然，我國(guó)已經(jīng)出臺(tái)了一系列規(guī)定針對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的的政策，但并沒有具體可實(shí)際操作的要求規(guī)范，加上企業(yè)對(duì)環(huán)境信息披露的不重視，導(dǎo)致企業(yè)缺乏對(duì)披露信息的主動(dòng)性，都是被動(dòng)的應(yīng)付各種政策要求，避重就輕披露一些皮毛，并且無法提出具有實(shí)際操作效果的環(huán)境保護(hù)方案。在日常的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理中，環(huán)境信息會(huì)被常規(guī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息掩蓋，受到其他因素的影響，并沒有采取特定的會(huì)計(jì)處理方式來進(jìn)行單獨(dú)披露。再加上并不是所有的企業(yè)都是要求必須對(duì)環(huán)境信息進(jìn)行披露，那么那些不在要求范圍內(nèi)的企業(yè)就會(huì)自主避開披露信息這個(gè)流程，導(dǎo)致披露信息的企業(yè)占總企業(yè)數(shù)量的比例不高。目前，我國(guó)對(duì)重大事項(xiàng)的環(huán)境信息是要求強(qiáng)制披露，對(duì)于個(gè)別企業(yè)是有選擇性的披露。不管是強(qiáng)制披露的內(nèi)容，還是資源選擇性披露的內(nèi)容都是難以進(jìn)行量化處理的，所以，環(huán)境會(huì)計(jì)信息大部分還是以文字方式進(jìn)行披露，對(duì)企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的環(huán)境責(zé)任和實(shí)際做到的環(huán)境保護(hù)成果進(jìn)行定性的說明。但也存在其他形式的披露方式，多種復(fù)雜的披露方式，對(duì)于使用者來說也是一種考驗(yàn)，要了解更多的知識(shí)面，才能從表報(bào)中讀出有用的信息?？墒窃谌狈y(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)和披露形式要求的前提下，得出的披露信息質(zhì)量性不高，不能夠?qū)ζ髽I(yè)的全部情況進(jìn)行比較，獲取可靠的對(duì)比資料，由此會(huì)導(dǎo)致所披露的信息實(shí)用性較低，不能深入本質(zhì)地披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的真實(shí)信息，對(duì)信息使用者沒有太大的幫助。

（二）我國(guó)企業(yè)環(huán)境成本核算以及信息披露存在的問題

國(guó)內(nèi)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究還處于初始階段，針對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的一系列理論體系還未成形，所以在很多方面還有不足之處。與發(fā)達(dá)國(guó)家相比我國(guó)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息報(bào)表，不論是從內(nèi)容、形式還是披露渠道等多方面都是比較落后的。長(zhǎng)期如此的話，對(duì)于企業(yè)和社會(huì)來說都存在巨大的隱患。再加上國(guó)內(nèi)不存在相關(guān)的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，造成在環(huán)境成本核算與信息披露上存在諸多問題：（1）參與信息披露企業(yè)的比例不高。我國(guó)參與披露的企業(yè)占總企業(yè)數(shù)的比例不高，其中自主披露的企業(yè)更是少之又少，說明企業(yè)對(duì)信息披露的積極性不高。（2）從業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)不高。能勝任環(huán)境會(huì)計(jì)一職，能完成環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)表的專業(yè)人員不足。大多說人員都只是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的從業(yè)人員，難以保證環(huán)境會(huì)計(jì)信息處理的正確性和合理性。（3）信息披露的完整性不高。沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，很多企業(yè)披露的信息均是不完整和不真實(shí)的，這將會(huì)影響決策者所在決策的正確性。（4）無法及時(shí)的披露信息。大多數(shù)企業(yè)披露的信息都是歷史數(shù)據(jù)，對(duì)于近期發(fā)生的無法及時(shí)的在報(bào)表中反映出來，從而影響使用者所做決策的針對(duì)性。

五、我國(guó)企業(yè)業(yè)環(huán)境成本信息披露的建議

（一）完善現(xiàn)有法律法規(guī)，建立規(guī)范的披露體系

首先，要規(guī)范合理目前的法規(guī)制度，讓環(huán)境會(huì)計(jì)可以受到法律保護(hù)，促使環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在科學(xué)性標(biāo)準(zhǔn)。在現(xiàn)有法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，政府有關(guān)部門應(yīng)該加強(qiáng)監(jiān)督，借助強(qiáng)硬手段，對(duì)違法行為進(jìn)行嚴(yán)格管制。使企業(yè)掌控者了解環(huán)保護(hù)環(huán)境以及環(huán)境信息披露的重要性，提高企業(yè)對(duì)環(huán)境問題的認(rèn)識(shí)，使更多的企業(yè)參與到環(huán)境保護(hù)之中，提高其自覺意識(shí)。還有改進(jìn)環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，把環(huán)境成本信息中的源數(shù)據(jù)，添加到報(bào)表的會(huì)計(jì)計(jì)量要素，健全目前的報(bào)表體系，具備強(qiáng)制性性質(zhì)，還要制定可實(shí)施性的環(huán)境會(huì)計(jì)制度，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于環(huán)境原則的問題，制定環(huán)境會(huì)計(jì)制度，提升環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)際操作性能。為達(dá)到以上要求，應(yīng)該以立法的形式，明確環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容、形式及方式等，彌補(bǔ)信息披露機(jī)制的漏洞。

（二）加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究，增強(qiáng)實(shí)務(wù)操作能力

不能僅僅只在法律、法規(guī)上做改動(dòng)，也要在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中做提高，增強(qiáng)實(shí)務(wù)與法律法規(guī)之間的聯(lián)系，用法律法規(guī)強(qiáng)化會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，再以會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)修訂和完善環(huán)境會(huì)計(jì)的法律法規(guī)。在此基礎(chǔ)上，建立研究環(huán)境會(huì)計(jì)專門的部門，前面已經(jīng)提及國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)，已經(jīng)成立環(huán)境會(huì)計(jì)管理委員會(huì)，進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究。個(gè)人認(rèn)為應(yīng)該成立一個(gè)由會(huì)計(jì)方面的專家、環(huán)境法律方面的專家為主多方面人才專家聯(lián)合組成的機(jī)構(gòu)，從環(huán)境對(duì)經(jīng)濟(jì)學(xué)的影響以及會(huì)計(jì)處理的原理開始對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)做深度的探究，逐漸完善我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)理論，制定符合國(guó)情的披露方式和披露內(nèi)容。

（三）嚴(yán)格要求，積極建立獎(jiǎng)懲機(jī)制

對(duì)在環(huán)保問題上積極響應(yīng)政府號(hào)召、努力進(jìn)行綠色轉(zhuǎn)變的企業(yè)加以表彰和支持。利用企業(yè)環(huán)境成本信息報(bào)表披露的信息和實(shí)際情況進(jìn)行比對(duì)，并且綜合其他方面的情況，給予政策上的優(yōu)惠或者減少相應(yīng)政策上的稅收，培養(yǎng)企業(yè)對(duì)環(huán)境信息進(jìn)行真實(shí)披露的意識(shí)。同時(shí)對(duì)于那些違規(guī)操作，在披露的信息中造假的企業(yè)則要進(jìn)行嚴(yán)懲，情況較輕的給予罰款和教育，較重的則要停業(yè)整頓，直到達(dá)到要求為止。與此同時(shí)，也可將這一系列的獎(jiǎng)懲措施通過立法建立更為細(xì)致的獎(jiǎng)懲體系，促使企業(yè)加強(qiáng)對(duì)環(huán)境信息的重視，使投資者在做出投資決定的同時(shí)能更多的關(guān)注環(huán)境信息，增強(qiáng)企業(yè)環(huán)境信息披露的主動(dòng)性。張鵬沖(2009)曾在文獻(xiàn)中提出“當(dāng)只有環(huán)境成本信息披露從被動(dòng)的需求信息向主動(dòng)的供給信息，我國(guó)的環(huán)境成本信息披露才算是走上正軌，才能真正的做到可持續(xù)發(fā)展這個(gè)目標(biāo)”。由此可見，主動(dòng)披露信息是完善整個(gè)環(huán)境會(huì)計(jì)體系的基礎(chǔ)，只有完成了這一步，才能在堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)上完成更大的跨越。

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