□　魏根良　　胡曉薇　　魏黎明

村集體經(jīng)濟(jì)組織的存貨是指在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中為銷售或耗用而儲(chǔ)存的各種有形資產(chǎn)，包括產(chǎn)成品和庫存物資。由于存貨在流動(dòng)資產(chǎn)總額中所占比例較大，受市場(chǎng)因素和生產(chǎn)計(jì)劃的影響較大，且經(jīng)常處在不斷銷售和耗用中，具有明顯的流動(dòng)性，所以存貨屬于流動(dòng)資產(chǎn)的范疇。加強(qiáng)村級(jí)存貨的審計(jì)，對(duì)于保護(hù)村集體資產(chǎn)的安全完整，加速資金周轉(zhuǎn)，提高經(jīng)濟(jì)效益具有重要的意義。

一、村級(jí)存貨審計(jì)的內(nèi)容及要點(diǎn)

（一）審核評(píng)價(jià)存貨的內(nèi)部控制制度。為了搞好存貨的管理，村集體經(jīng)濟(jì)組織應(yīng)建立健全有關(guān)存貨管理內(nèi)部控制制度。審計(jì)時(shí)，應(yīng)首先看被審計(jì)單位是否按規(guī)定建立了有關(guān)存貨管理制度、實(shí)物出入庫和保管制度、賬目登記制度、定期核對(duì)盤點(diǎn)制度等。在此基礎(chǔ)上，審計(jì)人員還應(yīng)通過抽查部分存貨出入庫業(yè)務(wù)，深入庫房實(shí)地查看有關(guān)管理制度的落實(shí)情況和抽查盤點(diǎn)記錄等方法，對(duì)存貨內(nèi)部控制制度進(jìn)行抽查測(cè)試，并對(duì)其執(zhí)行情況和執(zhí)行效果做出評(píng)價(jià)，以確定存貨審計(jì)的重點(diǎn)、范圍和程序。

（二）審計(jì)存貨期末結(jié)存數(shù)量。為了驗(yàn)證被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表上所反映的存貨是否確實(shí)存在，除了將記錄存貨的總賬與明細(xì)分類賬進(jìn)行核對(duì)達(dá)到賬賬相符外，最有效的方法就是對(duì)存貨的實(shí)際結(jié)存數(shù)量進(jìn)行盤點(diǎn)，并對(duì)存貨質(zhì)量進(jìn)行鑒定，這是存貨審計(jì)的一項(xiàng)重要審計(jì)步驟。盤點(diǎn)前，審計(jì)人員應(yīng)協(xié)助被審計(jì)單位制定存貨盤點(diǎn)計(jì)劃，確定盤點(diǎn)人員、盤點(diǎn)日期和盤點(diǎn)方法，并對(duì)盤點(diǎn)過程中需要用的各種度量工具進(jìn)行檢驗(yàn)。盤點(diǎn)開始后，審計(jì)人員應(yīng)對(duì)整個(gè)盤點(diǎn)工作進(jìn)行觀察和監(jiān)督，必要時(shí)可親自參加盤點(diǎn)工作，以確定盤點(diǎn)結(jié)果的真實(shí)性和正確性。審計(jì)人員在盤點(diǎn)過程中應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：（1）庫存的存貨是否全部進(jìn)行了盤點(diǎn)；（2）是否有已變質(zhì)和霉?fàn)€的存貨；（3）是否存在以次充好、質(zhì)次價(jià)高的存貨；（4）賬實(shí)是否相符，是否存在盤盈盤虧情況。對(duì)于盤點(diǎn)中發(fā)現(xiàn)的問題，要在存貨盤點(diǎn)表中做出詳細(xì)記錄。對(duì)于盤盈的存貨應(yīng)在盤點(diǎn)表上列明存貨的名稱、規(guī)格、數(shù)量，對(duì)于盤虧的存貨，還應(yīng)列明原入賬價(jià)格和時(shí)間，待進(jìn)一步查明原因并按規(guī)定程序報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，按規(guī)定進(jìn)行處理。

（三）審計(jì)存貨核算真實(shí)性、正確性。主要包括存貨計(jì)價(jià)的審計(jì)、存貨發(fā)出成本的審計(jì)和存貨其他問題的審計(jì)。

1.存貨計(jì)價(jià)的審計(jì)。存貨計(jì)價(jià)是指存貨增加時(shí)確定其成本的構(gòu)成內(nèi)容及方法。存貨計(jì)價(jià)的審計(jì)就是對(duì)存貨計(jì)價(jià)方法是否合理、合法情況的審計(jì)。審計(jì)的要點(diǎn)：一是審查是否根據(jù)存貨的不同內(nèi)容，采用不同的、合理的計(jì)價(jià)方法；二是審查存貨計(jì)價(jià)中有無舞弊行為。

2.存貨發(fā)出成本的審計(jì)。存貨的發(fā)出，最重要的問題就是確定其發(fā)出成本。存貨發(fā)出成本的審計(jì)是對(duì)發(fā)出存貨成本計(jì)算的真實(shí)性、正確性進(jìn)行審計(jì)。審計(jì)的要點(diǎn)：一是審查存貨發(fā)出成本的確定方法是否合規(guī)、合理；二是審計(jì)有無隨意變更存貨發(fā)出成本的方法問題。按照財(cái)務(wù)制度規(guī)定，村集體經(jīng)濟(jì)組織可根據(jù)自身的需要，選用某種確定存貨發(fā)出成本的方法，但方法一經(jīng)確定，年度內(nèi)不得隨意變更。如果確屬需要，對(duì)所采用的某種方法進(jìn)行變更時(shí)，必須對(duì)其變更情況、變更原因、變更后對(duì)財(cái)務(wù)狀況的影響在會(huì)計(jì)報(bào)告或有關(guān)方面做出說明。審計(jì)時(shí)，應(yīng)重點(diǎn)看存貨出庫價(jià)格的計(jì)算是否符合上述規(guī)定，其計(jì)價(jià)方法是否在同一年度內(nèi)保持一致，有無任意改變存貨發(fā)出成本的問題；三是審查是否按規(guī)定的程序、方法進(jìn)行存貨發(fā)出成本的計(jì)算。每種計(jì)算存貨發(fā)出成本的方法，都有其特定的計(jì)算程序和步驟，在運(yùn)用時(shí)應(yīng)按其正確程序進(jìn)行操作。

3.存貨其他問題的審計(jì)。主要是審查存貨在會(huì)計(jì)處理中的列示是否正確，存貨在購(gòu)進(jìn)過程中有無發(fā)生溢缺、毀損的情況，對(duì)所發(fā)生的溢缺、毀損是否作了恰當(dāng)處理，有無虛設(shè)或虛增存貨購(gòu)進(jìn)溢缺、毀損及購(gòu)進(jìn)費(fèi)用和購(gòu)進(jìn)質(zhì)次價(jià)高的存貨從中收取回扣的問題等。

二、村級(jí)存貨核算和管理中錯(cuò)弊的主要類型及審計(jì)技巧

（一）存貨賬實(shí)不符。有的單位購(gòu)進(jìn)實(shí)物后，不按規(guī)定計(jì)入總賬賬戶和有關(guān)明細(xì)賬戶，而是將其作為支出進(jìn)行處理；有的單位出入庫手續(xù)不健全，驗(yàn)收、驗(yàn)付把關(guān)不嚴(yán)；有的單位存貨被盜、丟失后未按規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理；有的單位對(duì)捐贈(zèng)的存貨不入賬，形成賬外資產(chǎn)等。加之對(duì)存貨的盤點(diǎn)工作不經(jīng)常、不連續(xù)，長(zhǎng)此下去形成賬實(shí)不符，有賬無物問題比較突出。對(duì)于此類錯(cuò)弊問題，審計(jì)時(shí)的主要方法是進(jìn)行實(shí)物盤點(diǎn)。首先是要求被審計(jì)單位會(huì)計(jì)將反映存貨增減變化業(yè)務(wù)的尚未入賬的會(huì)計(jì)憑證全部登記入賬；其次將存貨明細(xì)賬與總賬進(jìn)行核對(duì)，在賬賬相符的基礎(chǔ)上編制賬存清單，通過存貨賬存數(shù)與實(shí)存數(shù)的比對(duì)，即可確定盤盈、盤虧數(shù)；第三是通過調(diào)查、詢問、分析等方法，了解造成存貨溢余或短缺的具體原因。

（二）不按規(guī)定處理盤盈、盤虧。按照規(guī)定，村集體經(jīng)濟(jì)組織應(yīng)定期或不定期地對(duì)存貨進(jìn)行盤點(diǎn)，如果存在賬實(shí)不符的情況，應(yīng)按規(guī)定程序和方法及時(shí)進(jìn)行調(diào)整。但在實(shí)際工作中卻存在著不按規(guī)定處理盈虧的問題。主要表現(xiàn)：一是多年不對(duì)存貨進(jìn)行核對(duì)清點(diǎn)，盤盈、盤虧情況不清楚，更談不上按規(guī)定進(jìn)行處理；二是私分存貨或?qū)⒋尕浰徒o關(guān)系戶，并將因此減少的部分在盤點(diǎn)時(shí)作為盤虧數(shù)額吃了“包餡”；三是對(duì)于盤點(diǎn)后確認(rèn)的盤虧長(zhǎng)期掛賬，致使賬實(shí)不符；四是將應(yīng)由個(gè)人負(fù)責(zé)賠償部分由村集體列支；五是對(duì)盤盈存貨不入賬，待出售后貪污、私分價(jià)款或作為“小金庫”的資金來源。對(duì)于此類錯(cuò)弊問題，審計(jì)人員應(yīng)首先向?qū)嵨锉９軉T和財(cái)會(huì)人員等相關(guān)當(dāng)事人了解被審計(jì)單位是否按規(guī)定對(duì)存貨進(jìn)行定期或不定期盤點(diǎn)，以及盤點(diǎn)結(jié)果處理是否及時(shí)；其次，通過審查“管理費(fèi)用”賬戶和“其他支出”賬戶，并審查相應(yīng)的會(huì)計(jì)憑證，從中了解被審計(jì)單位對(duì)存貨盤盈、盤虧的處理是否及時(shí)，是否存在弄虛作假等。

（三）存貨長(zhǎng)期積壓。有的單位存貨積壓數(shù)量大、時(shí)間長(zhǎng)，占?jí)嘿Y金較多，影響了資金周轉(zhuǎn)，致使存貨已經(jīng)成為事實(shí)上的長(zhǎng)期資產(chǎn)。尤其是部分質(zhì)次價(jià)高、假冒偽劣的存貨，長(zhǎng)期存放于庫中形成了一定的虛盈假象。對(duì)于此類錯(cuò)弊問題，審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)審查存貨明細(xì)賬，并結(jié)合有關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)計(jì)算存貨周轉(zhuǎn)率，以此判斷庫存是否過量，從中發(fā)現(xiàn)問題線索。同時(shí)，還應(yīng)結(jié)合對(duì)實(shí)物的盤點(diǎn)，查明質(zhì)次價(jià)高、假冒偽劣存貨的數(shù)量和比例，并進(jìn)一步調(diào)查其產(chǎn)生的原因，確定被審計(jì)單位是否存在管理不善、采購(gòu)人員損公肥私、收受回扣等違紀(jì)違法行為。

（四）存貨核算方法不規(guī)范。有的單位賬簿設(shè)置不全，未按規(guī)定設(shè)置存貨明細(xì)賬進(jìn)行核算，致使存貨底數(shù)不清；有的單位發(fā)出存貨時(shí)選用的計(jì)價(jià)方法不恰當(dāng)、不合理，甚至通過人為地變更存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法多計(jì)或少計(jì)存貨的發(fā)出成本，以此來調(diào)節(jié)當(dāng)期損益，致使會(huì)計(jì)指標(biāo)各項(xiàng)不一致，缺乏可比性。對(duì)于此類錯(cuò)弊問題，審計(jì)人員應(yīng)審閱、核對(duì)有關(guān)存貨發(fā)出的會(huì)計(jì)核算資料和有關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)，并復(fù)核發(fā)出存貨成本的計(jì)算數(shù)據(jù)，同時(shí)運(yùn)用財(cái)務(wù)指標(biāo)的對(duì)比分析法，分析對(duì)比各個(gè)會(huì)計(jì)期間的財(cái)務(wù)指標(biāo)有無異常變化，從中發(fā)現(xiàn)問題線索和疑點(diǎn)，并進(jìn)一步審查有關(guān)會(huì)計(jì)資料，調(diào)查詢問有關(guān)問題，即可查出問題所在。至于賬簿設(shè)置不全問題，此類問題查證后不需進(jìn)行財(cái)務(wù)調(diào)整，但應(yīng)向被審計(jì)單位提出改進(jìn)建議，促其科學(xué)合理地設(shè)置和使用“存貨”賬戶。