李蕓屹

（太原學院，山西 太原 030001）

一、引言

隨著信息科技的不斷發(fā)展及大數(shù)據(jù)的快速推廣使得傳統(tǒng)審計也迎來了新的局面，大數(shù)據(jù)背景下的電子數(shù)據(jù)審計也在逐步地取代現(xiàn)場審計。審計工作中，企業(yè)業(yè)務(wù)是主要的審計對象，隨著企業(yè)業(yè)務(wù)流程的電子化進程，與企業(yè)業(yè)務(wù)相關(guān)的所有數(shù)據(jù)都留存在企業(yè)的業(yè)務(wù)系統(tǒng)軟件中。審計人員在對企業(yè)業(yè)務(wù)進行審計的過程中，就可以充分利用各軟件系統(tǒng)內(nèi)的數(shù)據(jù)，對相關(guān)數(shù)據(jù)進行收集、整理、分析，同時大數(shù)據(jù)審計的可視化操作可以使審計結(jié)果清晰明了，最終輸出相應(yīng)的審計結(jié)果報告。同時云計算技術(shù)的推廣使得企業(yè)財務(wù)管理模式也發(fā)生了變化，傳統(tǒng)瑣碎的財務(wù)管理手段紛紛納入到統(tǒng)一的財務(wù)管理系統(tǒng)中進行，任何財務(wù)數(shù)據(jù)都可以在財務(wù)系統(tǒng)中進行查詢。因此，企業(yè)內(nèi)部審計也隨著大數(shù)據(jù)時代的到來步入了新的階段。

大數(shù)據(jù)、云計算技術(shù)的進一步推進也使審計流程逐步走向電子化進程，對于大數(shù)據(jù)背景下的審計的發(fā)展和改變，不同學者提出了不同的見解。秦榮生（2014）提出了大數(shù)據(jù)時代下會計、審計的發(fā)展趨勢，對大數(shù)據(jù)的定義及特征做出了詳細的解釋，同時從六個方面剖析未來會計行業(yè)及審計業(yè)務(wù)的發(fā)展方向，并提出了關(guān)于如何應(yīng)對大數(shù)據(jù)變化的建議[1]。賴麗珍（2017）從系統(tǒng)集成的角度出發(fā)，構(gòu)建了“云審計”平臺系統(tǒng)，并從數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)存儲、數(shù)據(jù)分析等專業(yè)角度解析云審計平臺的構(gòu)建原理，旨在構(gòu)建一套合理、有效的大數(shù)據(jù)審計平臺[2]。劉蓉（2016）針對當時快速涌起的大數(shù)據(jù)審計探討浪潮提出了自己的見解和顧慮，她認為大數(shù)據(jù)環(huán)境下的審計風險相較于傳統(tǒng)審計有增無減，她更是深入地探討了大數(shù)據(jù)審計可能存在的各種風險，及各種風險的成因，同時她還提出了一系列的風險防范措施，以確保大數(shù)據(jù)審計順利有效地進行[3]。程平（2016）等在分析了云會計對審計的影響的基礎(chǔ)上，構(gòu)建了大數(shù)據(jù)背景下，以云會計為基礎(chǔ)的審計實施框架。他提出云會計對審計的影響主要表現(xiàn)在五個方面，即審計范圍、審計數(shù)據(jù)、審計風險、審計技術(shù)、審計人員，并提出了大數(shù)據(jù)審計的具體操作流程[4]。自2009年“大數(shù)據(jù)”的概念被提出以來，大數(shù)據(jù)的研究熱度一直處于上升的階段，特別是大數(shù)據(jù)審計提出以來，眾多學者在諸多方面都取得了顯著的成績，更是有效地推動了大數(shù)據(jù)審計實踐的成功。而這些研究都是建立在先進的技術(shù)支持及雄厚的資金支持之上的，對于個體企業(yè)而言，很少走向大數(shù)據(jù)審計，而本文則是從新的視角來研究大數(shù)據(jù)審計，即從企業(yè)內(nèi)部來研究大數(shù)據(jù)背景下企業(yè)內(nèi)部審計實施流程的構(gòu)建。

二、大數(shù)據(jù)背景下內(nèi)部審計面臨的挑戰(zhàn)

（一）審計大數(shù)據(jù)的真實性難以得到保證

在傳統(tǒng)審計中，審計數(shù)據(jù)大都是來自于實物性的財務(wù)報表及原始憑證中，虛假的報表或者憑證在審計中都能較輕易的辨認。而在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，審計人員面對的都是系統(tǒng)化的數(shù)字報表，這些報表都是來自于企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)管理系統(tǒng)，而在財務(wù)管理系統(tǒng)中，影響審計數(shù)據(jù)真實性的因素有很多，財務(wù)操作系統(tǒng)中任何一個操作環(huán)節(jié)的差錯都可能導(dǎo)致最終輸出數(shù)據(jù)的偏差。審計結(jié)果直接影響著企業(yè)管理層的決策方向，錯誤的審計結(jié)果會使企業(yè)問題及隱患難以被發(fā)現(xiàn)，給管理層以錯誤的指導(dǎo)，從而做出錯誤的決定。因此，在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，要想確保審計證據(jù)真實、可靠，審計流程科學、規(guī)范，必須確保被審計的數(shù)據(jù)是真實的，同時也要培養(yǎng)專業(yè)的審計人員，構(gòu)建有效的風險防范系統(tǒng)，防范與控制大數(shù)據(jù)環(huán)境下因數(shù)據(jù)造假帶來的審計風險。

（二）審計大數(shù)據(jù)的安全性難以保障

大數(shù)據(jù)審計帶來便利的同時，也存在更大的安全隱患。傳統(tǒng)的審計材料都是通過對企業(yè)相關(guān)材料的整理、分析中得到的，而大數(shù)據(jù)審計在系統(tǒng)中一鍵操作便可以得到相應(yīng)的結(jié)果，信息化建設(shè)的可視化進程的推進也使得大數(shù)據(jù)審計結(jié)果能夠容易地被更多人讀懂。然而，對于企業(yè)的審計而言，審計內(nèi)容都是企業(yè)的核心部分，包括企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)、客戶信息、業(yè)務(wù)情況、商業(yè)機密等，這些都是影響企業(yè)競爭力的關(guān)鍵，對于同行業(yè)的競爭企業(yè)來說，如果讓他們得到這些核心數(shù)據(jù)，將會直接影響企業(yè)的市場經(jīng)營情況。特別是在當前大數(shù)據(jù)的環(huán)境下，企業(yè)的審計數(shù)據(jù)大都存在于云計算平臺中，一旦被網(wǎng)絡(luò)攻擊，所有數(shù)據(jù)都會存在泄漏的風險，由于系統(tǒng)化操作的逐步簡化，在業(yè)務(wù)操作的任何一個環(huán)節(jié)，都可能會出現(xiàn)數(shù)據(jù)泄露的風險，相對于傳統(tǒng)審計，風險則是成倍的增加。這不同于紙質(zhì)性材料，核心數(shù)據(jù)只存在于特定的部門，由特定的人管理，因此，出現(xiàn)泄露的風險很小。核心數(shù)據(jù)一旦被競爭對手獲取，對企業(yè)而言將是致命的損失。

（三）審計大數(shù)據(jù)存在分析風險

審計大數(shù)據(jù)來自于各個軟件系統(tǒng)中，由于大部分業(yè)務(wù)的非系統(tǒng)化操作，使得大部分的數(shù)據(jù)無法按照系統(tǒng)化的標準進行歸集，這就使得審計數(shù)據(jù)的來源更加復(fù)雜化。審計貫穿于企業(yè)的整個業(yè)務(wù)流程中，為了保證實時審計正常進行，企業(yè)必須保證審計數(shù)據(jù)真實、可靠，因此，在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，必須有一套強大、高效、實時的數(shù)據(jù)審計方法。隨著數(shù)據(jù)復(fù)雜性的不斷增加，分析數(shù)據(jù)的難度也逐漸增加，比如企業(yè)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)存儲的異構(gòu)性，不同的業(yè)務(wù)流程使用的系統(tǒng)軟件不一樣，提取的審計數(shù)據(jù)也會存在異構(gòu)性的特征，這都使數(shù)據(jù)的分析存在一定的風險。還有就是實時性審計的要求，不同的業(yè)務(wù)流程，周期不一樣，報表數(shù)據(jù)形成日期不一致，都很難使審計數(shù)據(jù)實現(xiàn)實時性的真實、完整。所以說，為了更好地避免審計風險，由傳統(tǒng)審計向大數(shù)據(jù)審計過渡，還需要一個漫長的適應(yīng)、調(diào)整過程。

（四）大數(shù)據(jù)分析平臺存在選擇風險

大數(shù)據(jù)的運用必定是要借助于大數(shù)據(jù)分析工具，即系統(tǒng)軟件。當然，隨著大數(shù)據(jù)時代的不斷推進，系統(tǒng)軟件也呈現(xiàn)出多樣化的變化，市場上各種各樣的系統(tǒng)軟件如雨后春筍般出現(xiàn)。系統(tǒng)軟件的采購費用逐漸呈下滑趨勢，使得系統(tǒng)軟件的應(yīng)用也由大型企事業(yè)單位向中小企業(yè)推進。而對一般企業(yè)而言，如何選擇好最適合自己的數(shù)據(jù)分析平臺是至關(guān)重要的環(huán)節(jié)，同時軟件公司的選擇也很關(guān)鍵，在日常業(yè)務(wù)中，軟件的使用與維護都需要與軟件供應(yīng)商保持密切的聯(lián)系。此外，軟件公司必須有嚴格規(guī)范的保密制度，才能確保企業(yè)數(shù)據(jù)的安全使用。大數(shù)據(jù)審計就相當于將審計業(yè)務(wù)交由第三方平臺管理，第三方的加入也相應(yīng)地增加了審計風險。因此，如果在數(shù)據(jù)分析平臺選擇中出現(xiàn)問題，審計結(jié)果的真實性、實時性、高效性就難以得到有效的保證。

三、大數(shù)據(jù)背景下內(nèi)部審計流程的構(gòu)建

大數(shù)據(jù)審計作為一種審計手段并不能幫助審計人員制定各種審計目標，具體的審計目標需要審計人員根據(jù)具體的審計情況來作出選擇。在確定審計計劃、進行風險識別、制度審計流程后，具體的審計實施程序可以分為四個步驟進行，即數(shù)據(jù)的預(yù)處理、數(shù)據(jù)分析、中間表建立和審計疑點形成。

（一）審計大數(shù)據(jù)的預(yù)處理

審計大數(shù)據(jù)主要來自于企業(yè)內(nèi)部財務(wù)管理系統(tǒng)以及與其他企業(yè)進行業(yè)務(wù)聯(lián)系的相關(guān)系統(tǒng)中，包括與審計直接相關(guān)的財務(wù)數(shù)據(jù)、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)及企業(yè)的戰(zhàn)略性數(shù)據(jù)等，而在審計操作中，這些只是審計進程中的原始數(shù)據(jù)，為了進一步優(yōu)化審計相關(guān)數(shù)據(jù)的精確度，仍需要對數(shù)據(jù)進行進一步的清洗，查找并糾正或剔除或標記各種異常數(shù)據(jù)，這一過程就是審計數(shù)據(jù)的清洗過程，原始數(shù)據(jù)經(jīng)過數(shù)據(jù)清洗可以有效地提高數(shù)據(jù)的真實性、可靠性。對于經(jīng)過清洗后的大數(shù)據(jù)，審計人員需要集中管理并進行分級存儲，在此基礎(chǔ)上創(chuàng)建一個審計數(shù)據(jù)倉庫，適時地滿足審計人員在審計時對各種數(shù)據(jù)的需求。這一過程就是審計大數(shù)據(jù)的預(yù)處理，是審計工作的初步準備階段。

（二）審計大數(shù)據(jù)的分析

大數(shù)據(jù)背景下審計疑點的出現(xiàn)，主要體現(xiàn)在審計過程中審計數(shù)據(jù)分析的異?，F(xiàn)象。審計疑點一旦出現(xiàn)，后續(xù)就要對審計證據(jù)進行進一步的搜集確認。審計人員需要在數(shù)據(jù)分析過程中充分利用云平臺系統(tǒng)以及ERP、SCM等業(yè)務(wù)系統(tǒng)，同時也要保證各系統(tǒng)之間的鏈接，使最終導(dǎo)出的審計數(shù)據(jù)真實完整。大數(shù)據(jù)背景下，審計數(shù)據(jù)的分析方法有很多種，目前較為常用的數(shù)據(jù)分析的方法主要涵蓋以下三項：

一是大數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)。大數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)可以快速高效地從各大數(shù)據(jù)庫中搜集到有用的審計數(shù)據(jù)，最終形成審計數(shù)據(jù)庫。然后對審計數(shù)據(jù)進行整理分析，從而發(fā)現(xiàn)審計數(shù)據(jù)中潛在的問題，由此提出審計疑點。它不僅可以呈現(xiàn)出各種財務(wù)數(shù)據(jù)、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、客戶往來數(shù)據(jù)的異常，還能夠與關(guān)聯(lián)云平臺系統(tǒng)中的財務(wù)數(shù)據(jù)與ERP等業(yè)務(wù)系統(tǒng)中的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)建立起各個數(shù)據(jù)庫之間的勾稽關(guān)系，最終呈現(xiàn)出審計疑點，從而挖掘出企業(yè)業(yè)務(wù)中存在的各種問題。

二是多維分析法。除了在大數(shù)據(jù)分析中使用數(shù)據(jù)分析方法外，另一種經(jīng)常使用的方法是多維分析法。多維分析法對審計人員的業(yè)務(wù)水平有較高的要求，它需要審計人員借助于審計數(shù)據(jù)庫中的大量的數(shù)據(jù)，從不同的維度對審計數(shù)據(jù)進行不同的分析，如匯總、分類、關(guān)聯(lián)、聚類等分析。正常情況下，不同維度下的分析結(jié)果應(yīng)該是類似或者接近的，一旦出現(xiàn)相反的結(jié)果就意味著數(shù)據(jù)可能存在問題。因此通過對審計數(shù)據(jù)多維度的分析，可以有效地確認審計數(shù)據(jù)是否真實、可靠，從而更容易發(fā)現(xiàn)企業(yè)的業(yè)務(wù)流程中存在的潛在問題，進而獲取審計疑點，并通過多維數(shù)據(jù)聚合審計的方法獲得審計證據(jù)，最終得到審計結(jié)論。

三是SQL查詢。SQL查詢相對于其他兩種數(shù)據(jù)分析方法而言，是最簡單、最容易被接受的數(shù)據(jù)分析方法，它也是當下大數(shù)據(jù)審計過程中最為常用數(shù)據(jù)分析法，又叫做SQL數(shù)據(jù)查詢技術(shù)。審計人員可以利用SQL語句實現(xiàn)多個表格之間的交叉查詢，在此過程中發(fā)現(xiàn)潛在的或隱藏的各種問題，從而形成審計疑點。同時也可以在確定審計疑點以后，借助于SQL語句查詢，進一步獲取審計證據(jù)，從而確認企業(yè)業(yè)務(wù)中偽造或者錯誤的事實。

（三）中間表的建立

無論采用任何數(shù)據(jù)分析方法，最終的目標都是幫助審計人員在各種財務(wù)數(shù)據(jù)、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和客戶往來數(shù)據(jù)中發(fā)現(xiàn)問題，形成審計疑點。并在審計疑點的基礎(chǔ)上，進一步開展審計工作，以便獲得更多真實的審計證據(jù)，為審計人員的判斷提供可靠的證據(jù)，從而形成審計結(jié)論和編制審計報告。因此，審計疑點的挖掘是至關(guān)重要的一步，而中間表作為形成審計疑點的中間產(chǎn)品，是在處理數(shù)據(jù)標準表后，基于審計分析模型形成的一個由審計人員組成的步驟表。針對審計過程中審計數(shù)據(jù)的差異性及復(fù)雜性，審計人員可以根據(jù)各數(shù)據(jù)之間的關(guān)聯(lián)及層級關(guān)系，設(shè)置一個或多級的中間表，這是審計人員對企業(yè)數(shù)據(jù)進行審核驗證的重要參考依據(jù)。按照規(guī)定的程序和標準建立各級中間表，是審計嫌疑人形成審計點和取得后續(xù)審計證據(jù)的必要保證。對于中間表的建立，在正常的審計過程中可以考慮“級聯(lián)”、“投影”等方法。

（四）形成審計疑點

審計疑點就是在審計過程發(fā)現(xiàn)的各種潛在問題的匯總。審計人員在確定審計疑點以后就要對審計內(nèi)容進行進一步的審核，追蹤獲取更多的審計證據(jù)，發(fā)現(xiàn)審計疑點的關(guān)鍵所在，驗證審計疑點是否存在舞弊現(xiàn)象，最后根據(jù)驗證的結(jié)果得出審計結(jié)論。審計疑點的查驗工作主要是在對企業(yè)的各項財務(wù)數(shù)據(jù)、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)及與客戶的往來數(shù)據(jù)中進行的，其目的就是驗證數(shù)據(jù)的真實性、完整性。在大數(shù)據(jù)背景下的審計工作，審計工作的精簡可以有效的降低企業(yè)的審計成本，其中一項工作便是實質(zhì)性程序里的函證工作，它可以由審計人員通過云平臺系統(tǒng)及各ERP為代表的業(yè)務(wù)系統(tǒng)實現(xiàn)對外部數(shù)據(jù)直接的驗證，即在線函證，這也在降低成本、節(jié)約時間的基礎(chǔ)上提高了審計的效率。

四、大數(shù)據(jù)背景下內(nèi)部審計流程的保障措施

（一）構(gòu)建大數(shù)據(jù)審計的標準規(guī)范

大數(shù)據(jù)背景下企業(yè)內(nèi)部審計流程的構(gòu)建必須有科學、嚴格、規(guī)范的審計標準，以確保審計進程合理，審計人員操作規(guī)范。從根本上來說，企業(yè)信息化的構(gòu)建就是為了規(guī)范員工的業(yè)務(wù)操作，使企業(yè)員工的操作按照系統(tǒng)性、統(tǒng)一性的規(guī)范進行，同時借助于系統(tǒng)化的操作規(guī)范，能夠更好地進行人員管理。云會計、大數(shù)據(jù)審計等概念的提出不僅在理論層面推進了大數(shù)據(jù)發(fā)展步伐，在實踐層面，很多企業(yè)已經(jīng)捷足先登。對企業(yè)內(nèi)部而言，要想實現(xiàn)大數(shù)據(jù)審計的確切落實，首先就要建立大數(shù)據(jù)審計的標準規(guī)范，以指導(dǎo)審計人員進行規(guī)范化的審計操作，保證審計數(shù)據(jù)的高質(zhì)量、高標準，科學合理地屏蔽審計風險。參照企業(yè)財務(wù)系統(tǒng)操作標準體系的構(gòu)建，審計規(guī)范的構(gòu)建可以分為四個部分：第一部分主要是對大數(shù)據(jù)審計中審計流程的要求及特征的總體概述；第二部分是對審計人員的業(yè)務(wù)規(guī)范標準、對審計數(shù)據(jù)的記錄、存儲規(guī)范標準以及對審計內(nèi)容的要素分配等；第三部分是對審計工作的事前準備、事中及事后工作的流程安排及具體操作規(guī)范；第四部分就是對審計報告格式的規(guī)范性指導(dǎo)。

（二）構(gòu)建風險評估體系

對于大多數(shù)中小企業(yè)而言，很少會有企業(yè)為了降低審計風險而構(gòu)建專門的風險評估體系，但對于大企業(yè)而言，風險評估體系的構(gòu)建及運用相對于人工成本而言會更加劃算。風險評估體系的構(gòu)建不僅能夠有效地防范和控制審計風險，還能夠在實時審計過程中為企業(yè)挽回損失，避免錯誤的進一步加深。風險評估體系可以分為兩個部分，第一是審計人員對被審計各部門負責人的了解和觀察，識別各部門負責人在財務(wù)方面可能存在舞弊行為的機會及動力，借助于系統(tǒng)軟件平臺檢測后臺數(shù)據(jù)是否有被篡改的痕跡，從而有效地避免審計數(shù)據(jù)真實性風險；第二是請系統(tǒng)軟件的工程師運用專業(yè)的數(shù)據(jù)檢測工具，對數(shù)據(jù)的輸入、篩選、輸出流程進行全面檢測，檢驗審計操作系統(tǒng)的合理性、有效性，并識別系統(tǒng)操作過程中的缺陷及由此帶來的對審計數(shù)據(jù)真實性、完整性的影響，從而避免企業(yè)在內(nèi)部控制層面的重大錯報風險。

（三）加強審計隊伍的建設(shè)

大數(shù)據(jù)審計不同于傳統(tǒng)審計最大的特點就是計算機程序的引入，大數(shù)據(jù)背景下的審計要求審計人員必須有很好的計算機技術(shù)基礎(chǔ)，能夠掌握數(shù)據(jù)挖掘、多維數(shù)據(jù)分析及多重數(shù)據(jù)查詢技術(shù)。因此，構(gòu)建專業(yè)的審計隊伍是企業(yè)走向大數(shù)據(jù)審計時代的關(guān)鍵，它不但可以有效地推進大數(shù)據(jù)審計的進行，還能為企業(yè)降低人工成本做出貢獻。企業(yè)在加強審計隊伍的建設(shè)方面可以從兩個方面入手：一方面在企業(yè)內(nèi)部抽調(diào)部分具有計算機專業(yè)背景的人員進行審計業(yè)務(wù)培訓，輔助專職的審計人員實施審計工作，提高審計人員對數(shù)據(jù)的識別、分析能力，增強他們對審計疑點的敏感性，使審計工作穿插在日常業(yè)務(wù)中，從而有效地規(guī)避企業(yè)工作人員徇私舞弊風險；另一方面是從企業(yè)外部出發(fā)，通過多樣化的培訓方式，提高審計人員的專業(yè)素質(zhì)，比如學習專業(yè)審計部門的經(jīng)驗、到規(guī)范化的企業(yè)中進行參觀考察、通過多媒體網(wǎng)絡(luò)培訓等等，這些方式都可以在無形中影響和改變企業(yè)審計人員的思維方式及業(yè)務(wù)水平。

五、結(jié)語

大數(shù)據(jù)時代為企業(yè)內(nèi)部審計帶來機遇的同時也伴隨著挑戰(zhàn)，在當前信息化快速發(fā)展的時代，企業(yè)內(nèi)部的信息化進程基本上是靠市場的推動進行的。企業(yè)要想在大數(shù)據(jù)背景下，不被信息化時代淘汰，必須緊隨時代發(fā)展的步伐，洞察市場發(fā)展趨勢，盡可能快的將大數(shù)據(jù)審計操作引入到企業(yè)的ERP系統(tǒng)中。本文的研究重點是大數(shù)據(jù)背景下企業(yè)內(nèi)部審計流程的改變，本文首先闡述了大數(shù)據(jù)審計面臨的挑戰(zhàn)，旨在提出大數(shù)據(jù)審計流程構(gòu)建過程中應(yīng)當注意和規(guī)避的問題，然后據(jù)此提出了大數(shù)據(jù)環(huán)境下的企業(yè)內(nèi)部審計流程的構(gòu)建的具體步驟，更提出了確保大數(shù)據(jù)審計流程順利實施的措施保障。大數(shù)據(jù)環(huán)境下的審計流程構(gòu)建的研究相對于個體企業(yè)而言，還處于初始階段，影響審計風險的因素也在持續(xù)的變動中，本文所提出的見解還不能全面的概括所有的審計風險及因素，因此在后續(xù)的研究中，我們還需要不斷的發(fā)現(xiàn)問題、創(chuàng)新思路，確保大數(shù)據(jù)審計在企業(yè)的實施中更加切實可行。

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