程輝

A公司是一家中型物流服務企業(yè)，主要從貨物運輸、倉儲配送業(yè)務，在2018年5月因資金困難，未及時交納員工社會保險費，被社會保險費征收機構加收1.82萬元滯納金。那么該企業(yè)發(fā)生的社保滯納金能否在企業(yè)所得稅稅前扣除呢？

在稅務部門所得稅征繳實務操作中，對社保滯納金是否可以在稅前列支，有不同依據(jù)的處理，主要形成了兩種不同的觀點。

第一種觀點認為，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十條第三款規(guī)定，在計算應納稅所得額時，稅收滯納金支出不得扣除。上述規(guī)定中明確，不能稅前扣除的滯納金限于稅收滯納金，即由于納稅人各種原因逾期繳納稅款而產(chǎn)生的滯納金，例如納稅人逾期繳納企業(yè)所得稅、個人所得稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅、城建稅等稅種而產(chǎn)生的滯納金。而企業(yè)由于種種原因逾期繳交社保費而產(chǎn)生的滯納金，則不屬于上述規(guī)定的稅收滯納金，所以，A公司逾期繳納社保費而產(chǎn)生的滯納金，可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。

第二種觀點認為，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，準予在計算應納稅所得額時扣除；同時，第十條第八項規(guī)定了與取得收入無關的其他支出禁止稅前扣除。A公司因逾期繳納社會保險費而被加收的滯納金，與2017年度企業(yè)所得稅的應稅收入無關，不屬于準予稅前扣除的正常經(jīng)營性支出，按照稅法規(guī)定不得進行稅前扣除。

之所以形成第一種觀點的看法，主要是根據(jù)2008年1月1日實施的《企業(yè)所得稅法》對滯納金可否稅前調整已基本明確，即只有稅收滯納金不得在稅前扣除外，其他各類滯納金可以理解為依法允許在稅前扣除。

但筆者傾向于第二種觀點。滯納金可否在稅前扣除，要視情況而定。企業(yè)實際發(fā)生的滯納金與取得收入有關的、合理的支出，準予在計算應納稅所得額時扣除，取得滯納金與收入無關的其他支出，禁止在稅前扣除。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十條的規(guī)定，稅收滯納金在計算應納稅所得額時不得稅前扣除。而其他滯納金能否稅前扣除，法律目前沒有特別明確的規(guī)定。但《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，準予在計算應納稅所得額時扣除；同時，第十條第八項規(guī)定了與取得收入無關的其他支出禁止稅前扣除。

首先，從滯納金屬性看，滯納金首先是具有法定性，其是由國家法律、法規(guī)明文規(guī)定的款項，個人和其他團體都無權私自設立。其次是具有強制性，滯納金的征收是由國家強制力保障實施的。其三是其具有懲罰性，是對超過規(guī)定的期限繳款而采取的懲罰性的措施，并且是行政強制執(zhí)行之一執(zhí)行罰的一種。2012年1月1日起施行的《行政強制法》，將滯納金納入了行政強制執(zhí)行的范疇，由此可見，滯納金正逐步從民事領域退出，其行政屬性正在明朗化。今后，隨著我國依法治國進程的加快，“滯納金”這一名詞將會在民事領域中逐漸退出歷史舞臺，取而代之的應該是人們常說的“違約金”。

其次，社會保險費滯納金的屬性如何認定呢？用人單位不繳納社會保險費，違背的是行政管理法，其法律關系是國家征繳部門與用人單位之間管理與被管理的行政關系，并非勞動爭議當事人之間的民事關系。最高人民法院《關于企業(yè)為職工補繳養(yǎng)老保險費引發(fā)糾紛問題的答復》明確，用人單位與社保機構就欠費等發(fā)生爭議，是征收與繳納之間的糾紛，屬于行政管理的范疇，由此可知，社會保險費滯納金是作為行政法領域滯納金。行政法領域的滯納金，是與企業(yè)所得稅應稅收入無關的、非正常的經(jīng)營性支出，依據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條及第十條第八項的規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入無關的其他支出，不得稅前扣除。

因此，筆者認為，A公司因逾期繳納社會保險費所被加收的滯納金1.82萬元，與其2017年度企業(yè)所得稅的應稅收入無關，也不屬于準予稅前扣除的正常經(jīng)營性支出，因此，不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。

這個案例給我們這樣的啟示：稅務實務中，社會保險費滯納金能否在企業(yè)所得稅稅前扣除，目前之所以產(chǎn)生爭議，關鍵問題是目前對社會保險費滯納金如何認定，相關屬性以及稅收滯納金以外的滯納金能否稅前扣除稅法上沒有明確的規(guī)定。在此，建議上級部門對不同領域的滯納金予以界定，如明確解釋社會保險費滯納金的性質及其不得稅前扣除的法律依據(jù)，從而減少理解的沖突，便于實際執(zhí)行操作，避免產(chǎn)生征納爭議。