●高佳敏

非稅收入征管的制度困境與現(xiàn)實(shí)進(jìn)路

●高佳敏

我國(guó)財(cái)稅體制改革進(jìn)入深水期，隨著《深化國(guó)稅、地稅征管體制改革方案》的出臺(tái)，厘清地稅與其他部門(mén)的稅費(fèi)征管職責(zé)成為當(dāng)前改革的重頭戲。征收非稅收入具有充分的理論支撐與制度支持，并且隨著非稅收入占財(cái)政收入比重的逐年上升，由稅務(wù)部門(mén)進(jìn)行代征實(shí)屬必要。然而我國(guó)中央和地方財(cái)政部門(mén)對(duì)于非稅收入在立法上存在著立法主體混亂、委托代征程序違法等問(wèn)題，亟待進(jìn)行立法糾正與程序歸位。

非稅收入 制度困境 委托代征 授權(quán)立法 征收效率

一、非稅收入征管：合法性與必要性的二維剖析

（一）非稅收入征收的理論合法性

近代資產(chǎn)階級(jí)革命大多發(fā)端于稅收危機(jī)，稅收直接剝奪了公民的私人財(cái)產(chǎn)權(quán)，公民關(guān)注財(cái)政問(wèn)題首先從稅收問(wèn)題開(kāi)始。但隨著財(cái)政職能的不斷擴(kuò)張，除稅收之外，收費(fèi)、國(guó)債、社會(huì)保障、轉(zhuǎn)移支付等財(cái)政事項(xiàng)均關(guān)系到人民的切身利益。因此，財(cái)政法定的范圍逐漸從稅收擴(kuò)展到其他財(cái)政收入形式，并最終擴(kuò)展到財(cái)政支出方面。財(cái)政收入既包括稅收收入，也包括非稅收入。政府非稅收入的取得，既是一種制度安排，也是一個(gè)公共選擇與決策機(jī)制的形成過(guò)程。按照現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)的產(chǎn)權(quán)和收益理論，國(guó)家通過(guò)出售、出租、租賃、擔(dān)保等方式取得的非稅收入如國(guó)有資源（資產(chǎn)）有償使用收入、國(guó)有資本收益可歸為一類(lèi)；而按照受益者付費(fèi)獲得成本補(bǔ)償以及外部性補(bǔ)償理論，行政事業(yè)性收費(fèi)收入、罰沒(méi)收入可被歸入一類(lèi)。在我國(guó)，非稅收入基本法雖尚付闕如，但中央、地方關(guān)于非稅收入的部頒規(guī)則、地方性法規(guī)等已“蔚然成風(fēng)”。早在2004年財(cái)政部就已明文下發(fā)《財(cái)政部關(guān)于加強(qiáng)政府非稅收入管理的通知》對(duì)政府非稅收入進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)制。十二年之后，參照 《非稅收入征收管理法》（專(zhuān)家建議稿）頒布實(shí)施的財(cái)稅〔2016〕33 號(hào)《政府非稅收入管理辦法》進(jìn)一步對(duì)非稅收入進(jìn)行系統(tǒng)性規(guī)定，在該辦法的定義下，非稅收入是指由各級(jí)政府、國(guó)家機(jī)關(guān)、事業(yè)單位、代行政府職能的社會(huì)團(tuán)體以及其他組織依法利用政府權(quán)力、信譽(yù)、國(guó)家資源、國(guó)有資產(chǎn)或提供特定公共服務(wù)、準(zhǔn)公共服務(wù)取得的并用于滿足社會(huì)公共需要或準(zhǔn)公共需要的財(cái)政資金。按照性質(zhì)的不同，不同分類(lèi)下的非稅收入分別被納入一般公共預(yù)算、政府性基金預(yù)算和國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算管理。在預(yù)算方面，非稅收入亦歷經(jīng)由預(yù)算外資金到預(yù)算內(nèi)資金的角色轉(zhuǎn)變?！敦?cái)政部關(guān)于將預(yù)算外資金管理的收入納入預(yù)算管理的通知》（財(cái)預(yù)〔2010〕88號(hào)）將除教育收費(fèi)以外的所有非稅收入納入財(cái)政預(yù)算管理。新 《預(yù)算法》第九條明確將政府性基金納入預(yù)算管理的范疇。由此可見(jiàn)，非稅收入的法律地位及存在的合法性已毋庸置疑。

（二）稅務(wù)部門(mén)代征的現(xiàn)實(shí)必要性

1、歷史背景考察。自1994年實(shí)施分稅制以來(lái)，地方財(cái)政收入中非稅收入所占比例不斷擴(kuò)大。從2000年至2011年，非稅收入在我國(guó)地方財(cái)政本級(jí)收入中所占的比重由11.2%上升至21.8%，同比增長(zhǎng)十個(gè)百分點(diǎn)。在近幾年經(jīng)濟(jì)減速和結(jié)構(gòu)性減稅的背景之下，我國(guó)的非稅收入非但沒(méi)有得到遏制，反而呈現(xiàn)出“稅收乏力費(fèi)來(lái)填”之勢(shì)。部分省份非稅收入對(duì)2012年第一季度財(cái)政增收貢獻(xiàn)率達(dá)七成①。2015年全國(guó)非稅收入27325億元，同口徑增長(zhǎng)10.6%②。非稅收入對(duì)地方財(cái)政的作用已然由“補(bǔ)充支持”轉(zhuǎn)化為“支撐”。自2016年5月1日“營(yíng)改增”全面實(shí)施以來(lái)，作為地方原最大稅源的營(yíng)業(yè)稅退出歷史舞臺(tái)，地方稅收大幅度降低。在地方既有事權(quán)不變且央地轉(zhuǎn)移支付關(guān)系尚未完全成熟的情況下，將政府非稅收入交由稅務(wù)部門(mén)征管具有現(xiàn)實(shí)必要性。

2、稅費(fèi)性質(zhì)相銜接。與稅收收入相同，非稅收入的本質(zhì)是公民私有財(cái)產(chǎn)的犧牲?；趯?duì)公民財(cái)產(chǎn)剝奪這一視角，稅與費(fèi)同屬于政府參與國(guó)民收入的分配形式。例如，二者都是由政府及其授權(quán)單位征收，作為財(cái)政性資金，其用途都是為了充分行使政府職能。就其各自特點(diǎn)而言，有學(xué)者認(rèn)為，稅收具有無(wú)償性、強(qiáng)制性和固定性三個(gè)特征。價(jià)格的有償性、自由性、波動(dòng)性與之一一對(duì)應(yīng)且截然對(duì)立，而從這個(gè)端點(diǎn)抵達(dá)另一個(gè)端點(diǎn)需要有一個(gè)過(guò)渡帶，政府收費(fèi)恰好鑲嵌在這片過(guò)渡帶間呈有序地分布，將價(jià)格與稅收有機(jī)地聯(lián)結(jié)起來(lái)。按照這種觀點(diǎn)，應(yīng)當(dāng)將政府收費(fèi)當(dāng)作價(jià)格與稅收的交集進(jìn)行管理③。

3、他山之石借鑒。在世界范圍內(nèi)觀測(cè)，許多國(guó)家存在改革非稅收入征管方式以提高征管效率的先例。例如，加拿大聯(lián)邦非稅收入由海關(guān)和收入總局分別負(fù)責(zé)征收；阿爾伯達(dá)省的卡爾格里市更是規(guī)定了預(yù)先授權(quán)支付辦法、由金融機(jī)構(gòu)代辦繳付、通過(guò)電話委托繳付、通過(guò)郵寄付款、直接向征收機(jī)構(gòu)繳納5種繳費(fèi)渠道確保每項(xiàng)收入及時(shí)足額入庫(kù)。反觀我國(guó)，稅收的效率原則包括經(jīng)濟(jì)效率原則和制度效率原則。經(jīng)濟(jì)效率原則是指稅收應(yīng)有利于經(jīng)濟(jì)發(fā)展，具體表現(xiàn)為稅收中性和宏觀調(diào)控；而制度效率包括征管效率和奉行效率，具體而言為提升征管時(shí)效和提高稅法遵從度兩個(gè)方面。稅法的剛性、稅務(wù)征收的嚴(yán)肅性以及征收手段的專(zhuān)業(yè)性可以實(shí)現(xiàn)規(guī)費(fèi)的稅式強(qiáng)制管理，提升制度效率。十八屆三中全會(huì)報(bào)告指出“完善國(guó)稅、地稅征管體制”，在此背景下，2015年12月中共中央辦公廳和國(guó)務(wù)院辦公廳聯(lián)合發(fā)布的《深化國(guó)稅、地稅征管體制改革方案》其中明確了 “地稅部門(mén)對(duì)收費(fèi)基金等的征管職責(zé)，將依法保留、適宜由稅務(wù)部門(mén)征收的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金等非稅收入項(xiàng)目，改由地稅部門(mén)統(tǒng)一征收”具有一定的政策前瞻性。④

二、制度困境：委托地稅部門(mén)代征的證成掣肘

（一）立法混亂：以二十六省份非稅收入條例為范本

縱觀世界民主財(cái)政發(fā)展史，通過(guò)法律使得政府非稅收人合法性對(duì)財(cái)政民主的訴求予以落實(shí)是表現(xiàn)人民主權(quán)的最好方式。許多國(guó)家在憲法中即對(duì)非稅收入進(jìn)行的規(guī)定，憲法或者法律所體現(xiàn)的一以貫之的普遍社會(huì)信任以及由此產(chǎn)生的自覺(jué)的服從，是對(duì)合法剝奪公民不分財(cái)產(chǎn)權(quán)的最合理的解釋。此種規(guī)范論視角下的“立法中心主義”的國(guó)家治理觀，造成了非稅收入法定與授權(quán)立法截然對(duì)立的態(tài)勢(shì)。筆者以為，在制度價(jià)值上“應(yīng)用價(jià)值”應(yīng)與“理念價(jià)值”并重，規(guī)范層級(jí)上升只是控制授權(quán)立法的形式手段，須依賴(lài)于完善事中的程序性參與以及事后司法審查及權(quán)威的規(guī)范解釋主體確定等來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)授權(quán)性規(guī)范的實(shí)質(zhì)性規(guī)制。

1、立法形式混亂。通過(guò)梳理我國(guó)各個(gè)省、自治區(qū)、直轄市有關(guān)非稅收入的立法性文件，筆者發(fā)現(xiàn)我國(guó)地方非稅收入立法存在制定主體隨意、效力等級(jí)參差不齊、頒布實(shí)施時(shí)間節(jié)點(diǎn)混亂甚至部分省份不能檢索到公開(kāi)的非稅收入立法文件的情況。例如，湖南省、廣西壯族自治區(qū)、內(nèi)蒙古自治區(qū)、青海省、浙江省、云南省、江蘇省、寧夏回族自治區(qū)、四川省、江西省是由省級(jí)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)制定地方法規(guī)性質(zhì)的省級(jí) 《非稅收入管理?xiàng)l例》；廣東省、安徽省、湖北省、重慶市、遼寧省、吉林省、陜西省、新疆維吾爾自治區(qū)、貴州省、河北省、福建省是由省級(jí)人民政府制定政府規(guī)章性質(zhì)的省級(jí)《非稅收入管理辦法》類(lèi)文件。河南省、海南省人民政府、人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)先后頒布實(shí)施《政府非稅收入管理辦法》、《政府非稅收入管理?xiàng)l例》，目前兩省內(nèi)兩部文件處于并行狀態(tài)。另外，黑龍江省財(cái)政廳于2009年制定了關(guān)于本省 《非稅收入收支管理暫行規(guī)定》的規(guī)范性文件；上海市財(cái)政局和中國(guó)人民銀行上海分行于2013年聯(lián)合頒布了 《上海市政府非稅收入收繳管理辦法》?！墩嵌愂杖牍芾磙k法》（財(cái)稅〔2016〕33號(hào)）第七條規(guī)定了縣級(jí)以上地方財(cái)政部門(mén)對(duì)本行政區(qū)域非稅收入管理制度和政策的制定權(quán)?？梢?jiàn)，地方層面的非稅收入形式較為混亂。

2、規(guī)范內(nèi)容相互齟齬。從內(nèi)容方面看，各省關(guān)于非稅收入征收管理的規(guī)定亦存在模糊之處，主要體現(xiàn)在法定執(zhí)收機(jī)構(gòu)與委托代征機(jī)構(gòu)的劃分依據(jù)方面。例大多省份如湖南省、湖北省、河北省等將非稅收入的執(zhí)收依據(jù)規(guī)定為法律、法規(guī)以及規(guī)章。而在四川省《非稅收入征收管理?xiàng)l例》中，執(zhí)收單位的執(zhí)收依據(jù)包括法律、法規(guī)、規(guī)章以及國(guó)家和省的有關(guān)規(guī)定；海南省執(zhí)收單位的法律依據(jù)則包括法律、法規(guī)、規(guī)章以及設(shè)立項(xiàng)目的有關(guān)規(guī)范性文件；甘肅省則將執(zhí)收依據(jù)僅限縮在法律、法規(guī)范圍內(nèi)。從而導(dǎo)致了全國(guó)各地非稅收入執(zhí)收法律依據(jù)迥異的現(xiàn)狀。筆者認(rèn)為，即使出于對(duì)授權(quán)立法法理的服從以及對(duì)行政權(quán)力的信任，政府的非稅收入行為必須于法于據(jù)。中央與地方的非稅收入立法應(yīng)當(dāng)保持形式上的合法性和內(nèi)容上的銜接性。

（二）程序瑕疵：委托稅務(wù)機(jī)關(guān)代征程序不正義

任何一個(gè)國(guó)家和政府，為了避免因使政府喪失自主權(quán)而導(dǎo)致行政管理效率的低下，往往需要把自己的部分行政職權(quán)委托給其他主體行使。從行政執(zhí)法的角度考察，被委托人以委托人的名義代履行職權(quán)或者其他事務(wù)，其行為效果歸屬于委托人。我國(guó)《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第44條規(guī)定了稅務(wù)機(jī)關(guān)的委托代征權(quán)限。而對(duì)于非稅收入的委托代征，《政府非稅收入管理辦法》第11條規(guī)定財(cái)政部門(mén)可以對(duì)非稅收入直接征收，也可以委托其他部門(mén)和單位代征。但上述辦法的效力層級(jí)僅為部門(mén)規(guī)范性文件而非部門(mén)規(guī)章，此項(xiàng)委托是超越權(quán)限的委托行為。并且，《委托代征管理辦法》第2條明確委托人為稅務(wù)機(jī)關(guān)，財(cái)政部門(mén)并非委托代征的主體。因此，即使稅收委托代征對(duì)委托代征協(xié)議、適用范圍、責(zé)任承擔(dān)等均進(jìn)行了規(guī)定，但非稅收入財(cái)政部門(mén)委托代征直接適用缺乏法律依據(jù)。

（三）收效甚微：一刀切由地稅部門(mén)征管的不效率

1、或可導(dǎo)致地方非稅收入競(jìng)爭(zhēng)。我國(guó)稅收競(jìng)爭(zhēng)普遍存在，而中央政府幾乎壟斷了所有稅種的立法權(quán)、解釋權(quán)、修訂權(quán)以及稅收減免和可扣除項(xiàng)目的管理權(quán)限，地方政府擅自擴(kuò)大優(yōu)惠政策的執(zhí)行范圍、變通政策和違規(guī)減稅等對(duì)稅法執(zhí)行不力行為是導(dǎo)致企業(yè)大范圍避稅的主要原因⑤。有學(xué)者通過(guò)實(shí)證分析的方法對(duì)國(guó)稅局與地稅局對(duì)企業(yè)所得稅的征收管理情況進(jìn)行研究，表明了在地方政府間的稅收競(jìng)爭(zhēng)存在的情況下，國(guó)稅局和地稅局征管的企業(yè)表現(xiàn)出的差異與企業(yè)自身特征沒(méi)有關(guān)系。由稅收征管推及非稅收入征管。自上而下的改革必然會(huì)收到中央政府非稅收入管理及其相關(guān)的宏觀政策的影響，許多政府非稅收入管理中的突出矛盾和問(wèn)題，地方政府既無(wú)能為力，也難有所作為。非稅收入由各省地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)征收后，為了滿足當(dāng)?shù)刎?cái)政需要，地區(qū)間的稅收?qǐng)?zhí)法競(jìng)爭(zhēng)或?qū)⒂绊懼练嵌愂杖氲恼鞴苌蟻?lái)，背離了稅務(wù)部門(mén)征收非稅收入的初衷。

2、減損稅務(wù)部門(mén)整體征收效率。由于中央關(guān)于非稅收入委托稅務(wù)部門(mén)征收的規(guī)定是概括式的，具體的征收項(xiàng)目、范圍、代征機(jī)關(guān)還應(yīng)具體參照省市一級(jí)的規(guī)定進(jìn)行分析。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)代收費(fèi)項(xiàng)目管理的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2005〕160號(hào)）等有關(guān)規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)只能代收法律法規(guī)設(shè)定、國(guó)務(wù)院及有關(guān)部門(mén)和省級(jí)人民政府依照有關(guān)規(guī)定和權(quán)限批準(zhǔn)的收費(fèi)項(xiàng)目，其他收費(fèi)項(xiàng)目稅務(wù)機(jī)關(guān)不得代收⑥。總結(jié)歸納后發(fā)現(xiàn)，委托代征非稅收入的稅務(wù)部門(mén)全部為地稅部門(mén)，具體的代征事項(xiàng)包括企業(yè)水利建設(shè)專(zhuān)項(xiàng)資金⑦、教育費(fèi)附加、地方教育附加、文化事業(yè)建設(shè)費(fèi)、工會(huì)費(fèi)、殘疾人就業(yè)保障金、江海（河）堤防工程維護(hù)管理費(fèi)、副食品價(jià)格調(diào)節(jié)基金、農(nóng)村教育費(fèi)附加、民兵預(yù)備役訓(xùn)練經(jīng)費(fèi)、防洪保安資金⑧?？梢?jiàn)，實(shí)際繳入地方國(guó)庫(kù)的收入項(xiàng)目與委托地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)代征的項(xiàng)目有出入，教育費(fèi)附加、文化事業(yè)建設(shè)費(fèi)等收入由央地共享，但僅由地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)征收，存在減損征收效率的嫌疑。1994年分稅制改革的動(dòng)因之一即為在財(cái)政包干制的影響下,地方政府總是傾向于隱瞞、擠占、延繳中央稅收入,優(yōu)先保證自己的財(cái)政需要。如今一刀切將適宜稅務(wù)部門(mén)征收的非稅收入一刀切由地稅部門(mén)征收，中央力圖為地稅部門(mén)增加“事權(quán)”之心鑿鑿，但同時(shí)也為其帶來(lái)不可估量的財(cái)政道德風(fēng)險(xiǎn)。

三、現(xiàn)實(shí)進(jìn)路：實(shí)現(xiàn)稅務(wù)部門(mén)代征的創(chuàng)新性規(guī)制

（一）立法糾正與地方財(cái)政自主權(quán)試錯(cuò)

非稅收入具有一定程度的非強(qiáng)制性、有償性和專(zhuān)用性，與稅收適用的法律標(biāo)準(zhǔn)不同。稅收的使用限制于很多保障稅負(fù)公平的法律，例如財(cái)產(chǎn)稅的負(fù)擔(dān)一定要遵從憲法確定的一致性原則等。而收費(fèi)適用的法律條款則不同，其側(cè)重點(diǎn)為保證每項(xiàng)收費(fèi)水平不會(huì)超過(guò)服務(wù)或者福利成本不能超過(guò)導(dǎo)致外溢損失的額度。由此，在立法上對(duì)稅收與非稅收入的征管應(yīng)當(dāng)根據(jù)其自身特征分別展開(kāi)。在現(xiàn)行財(cái)權(quán)逐步向中央集中的態(tài)勢(shì)下，使地方獲得稅收立法權(quán)面臨不可逾越之窘境，然正基于稅費(fèi)性質(zhì)之差別，非稅收入作為地方財(cái)政自主權(quán)的突破口未嘗不可。具言之，在不違反現(xiàn)行法律的前提下，重立法的實(shí)用價(jià)值應(yīng)更甚于其制度價(jià)值。最高立法機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)改變立法的固有觀念，授權(quán)國(guó)務(wù)院和地方人大對(duì)非稅收入分別進(jìn)行一般性和差別化立法，例如對(duì)于非稅收入執(zhí)收法律依據(jù)的范圍，應(yīng)當(dāng)明確限定在法律、行政法規(guī)、部門(mén)規(guī)章之內(nèi)，不允許各地方進(jìn)行任意突破；對(duì)于具體收費(fèi)項(xiàng)目與幅度，則由地方立法機(jī)關(guān)根據(jù)當(dāng)時(shí)現(xiàn)實(shí)進(jìn)行決策，允許試錯(cuò)性立法的存在，而立法機(jī)關(guān)則對(duì)其合法性進(jìn)行事后審查，實(shí)現(xiàn)從決策制定者向立法監(jiān)督者的角色進(jìn)行轉(zhuǎn)變；對(duì)于地方，省級(jí)人民代表大會(huì)常務(wù)及其常務(wù)委員會(huì)應(yīng)當(dāng)是制定非稅收入管理?xiàng)l例的正當(dāng)合法機(jī)構(gòu)，省級(jí)財(cái)政部門(mén)依照《政府非稅收管理辦法》制定的具體實(shí)施細(xì)則效力位階低于地方性法規(guī)，部分省份關(guān)于非稅收入地方性法規(guī)缺失或錯(cuò)位的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行重新立法。

（二）程序歸位與稅費(fèi)分流類(lèi)型化推進(jìn)

由以上分析可得知，當(dāng)下我國(guó)對(duì)于非稅收入的征管應(yīng)當(dāng)遵循項(xiàng)目、標(biāo)準(zhǔn)、程序的制定等向財(cái)政部門(mén)集中，而具體執(zhí)收可以分類(lèi)、分項(xiàng)進(jìn)行的權(quán)責(zé)統(tǒng)一、分工科學(xué)、監(jiān)管有力的管理體制。具體而言，在征收程序上，規(guī)費(fèi)和基金部分納入中央國(guó)庫(kù)，更多的則是納入地方國(guó)庫(kù)，而對(duì)其征管的執(zhí)法依據(jù)相當(dāng)分散，我國(guó)的現(xiàn)行《稅收征管法》力有未逮，而《行政征收法》又付之闕如。毋庸置疑的是，財(cái)政部門(mén)委托稅務(wù)部門(mén)代征非稅收入屬于行政委托，應(yīng)當(dāng)存在適宜的法律法規(guī)依據(jù)，在法律法規(guī)層面實(shí)現(xiàn)委托代征的合法性。對(duì)于非稅收入基本法進(jìn)行設(shè)計(jì)時(shí)，要堅(jiān)持稅費(fèi)并重，遵循統(tǒng)一管理原則。長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，與稅收基本屬性相契合的政府性基金向稅收靠攏是現(xiàn)在財(cái)政法治的必然。目前，財(cái)政部已經(jīng)將11項(xiàng)涉及文化、教育、公益等方面的政府性基金如地方教育附加、文化事業(yè)建設(shè)費(fèi)等調(diào)入一般公共預(yù)算，順勢(shì)顧及這些收入與原來(lái)附加其上母稅之間的協(xié)調(diào)程度等諸問(wèn)題，部分省份已經(jīng)將此類(lèi)費(fèi)用由相關(guān)稅務(wù)部門(mén)代為征收，例如山東省的教育費(fèi)附加、地方教育附加、殘疾人業(yè)保障金等政府性基金是由稅務(wù)部門(mén)代為征收。因而，即使部分具有“準(zhǔn)稅收”性質(zhì)的政府性基金在制度層面尚未實(shí)現(xiàn)“基金轉(zhuǎn)稅”，但在實(shí)際征管層面已然具備了現(xiàn)實(shí)經(jīng)驗(yàn)與可操作性?？紤]到環(huán)境保護(hù)稅立法已經(jīng)納入全國(guó)人大立法議程，為了改變環(huán)境資源收費(fèi)方面存在的重復(fù)征收、對(duì)象不明確的現(xiàn)狀，對(duì)非稅收入內(nèi)部歸類(lèi)不清、重復(fù)征收的項(xiàng)目，如在地方上政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)歸屬至今不能明確的排污費(fèi)等進(jìn)行清理。另外，亦可以考慮將目前多達(dá)幾十種、由多個(gè)部門(mén)征收的資源管理方面的行政性收費(fèi)、政府性基金仿照資源稅的征管模式，由國(guó)稅部門(mén)進(jìn)行征收，用于資源管理開(kāi)支。力求通過(guò)對(duì)上述特殊類(lèi)型的非稅收入征管模式的轉(zhuǎn)變，撬動(dòng)適宜的環(huán)境資源類(lèi)“費(fèi)改稅”及教育類(lèi)“政府性基金改稅”的序幕。

（三）“合作型”國(guó)地稅征管體制構(gòu)思

1994年以來(lái)我國(guó)實(shí)行的分稅制改革對(duì)非稅收入管理具有相當(dāng)?shù)膯⑹咀饔?。中央、地方、中央和地方非稅收入的劃分也?yīng)當(dāng)根據(jù)財(cái)權(quán)與事權(quán)、財(cái)權(quán)與資源、資產(chǎn)處置權(quán)相適應(yīng)的原則進(jìn)行。例如把對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)調(diào)控能力強(qiáng)、用于全國(guó)性重大基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的非稅收入劃為中央非稅收入；把宜于發(fā)揮地方優(yōu)勢(shì)、不宜統(tǒng)一征收管理的、服務(wù)與地方的經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展項(xiàng)目劃分為地方非稅收入；把能夠調(diào)動(dòng)中央和地方兩個(gè)積極性的非稅劃分為中央地方共享非稅收入。在此思路下，有些明確全部或者部分屬于中央收入的規(guī)費(fèi)和基金，例如教育費(fèi)附加，按照央地分成比例應(yīng)當(dāng)由國(guó)稅部門(mén)征管更為合適；有些計(jì)收依據(jù)與國(guó)稅部門(mén)征管的稅種高度重合的規(guī)費(fèi)和基金，一味強(qiáng)調(diào)由地稅部門(mén)代收，實(shí)為減損稅務(wù)部門(mén)的整體效率。尤其在開(kāi)始“營(yíng)改增”試點(diǎn)以來(lái)，越來(lái)越多的地稅部門(mén)將隨流轉(zhuǎn)稅附征的規(guī)費(fèi)和基金就由國(guó)稅部門(mén)負(fù)責(zé)征管。例如原來(lái)由地稅部門(mén)征收的文化事業(yè)建設(shè)費(fèi)等。因此，在實(shí)踐中，不僅地稅部門(mén)征收規(guī)費(fèi)和基金的種類(lèi)和數(shù)額在大幅增加，國(guó)稅部門(mén)也在承擔(dān)越來(lái)越多的規(guī)費(fèi)和基金征管任務(wù)。這種工作格局下，“改由地稅部門(mén)統(tǒng)一征收”是否必要和可行，需要進(jìn)一步深入研究，并儲(chǔ)備好預(yù)案。當(dāng)下我國(guó)大部分省份依然遵循分稅制改革之后國(guó)地稅分開(kāi)辦公的模式，但《深化國(guó)稅、地稅征管體制改革方案》出臺(tái)后，納稅人本位的稅收服務(wù)體系應(yīng)當(dāng)建立，國(guó)地稅之間的聯(lián)系應(yīng)當(dāng)更加緊密。目前已經(jīng)有部分省市縣實(shí)施國(guó)地財(cái)合署辦公探索非稅收入征管新舉措，例如，2016年2月湖南省瀏陽(yáng)市大瑤鎮(zhèn)正式掛牌成立財(cái)稅辦公室，同時(shí)財(cái)稅大廳正式揭牌對(duì)外辦理業(yè)務(wù)。建立起湖南省第一家國(guó)稅、地稅、非稅三方合署辦公的“一站式”財(cái)稅征管服務(wù)大廳⑨。國(guó)稅、地稅的征管職能劃分已經(jīng)漸漸不如分稅制剛實(shí)行時(shí)那般明晰，這對(duì)種類(lèi)繁多、征管尚需完善的非稅收入而言并非全無(wú)益處。

四、結(jié)語(yǔ)：“營(yíng)改增”后央地財(cái)政收入劃分再思考

非稅收入是地方財(cái)政的重要組成部分，在地方財(cái)政收入中起到不可替代的結(jié)構(gòu)性作用。2016年5月1日全面“營(yíng)改增”的實(shí)施，在降低企業(yè)整體稅負(fù)的同時(shí)，也大大降低了地方政府的財(cái)政收入。地方稅務(wù)局也被戲謔地稱(chēng)為“地方費(fèi)物局”。有不少專(zhuān)家學(xué)者提議將消費(fèi)稅劃為地方稅以擴(kuò)充地方財(cái)源和擴(kuò)大地稅局對(duì)規(guī)費(fèi)、基金的執(zhí)收范圍等試圖“補(bǔ)救”地稅局收入來(lái)源或職權(quán)的建議。即便如此，經(jīng)過(guò)上述分析論證，筆者仍對(duì)《深化國(guó)稅、地稅征管體制改革》中“依法保留、適宜由稅務(wù)部門(mén)征收的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金等非稅收入項(xiàng)目，改由地稅部門(mén)統(tǒng)一征收”持保留態(tài)度。央地事權(quán)與財(cái)權(quán)的劃分不僅是一個(gè)利益博弈過(guò)程，更是與地方政府自主權(quán)的發(fā)展程度相伴相生。迫于政策現(xiàn)實(shí)隨意補(bǔ)充地稅局財(cái)權(quán)或者職權(quán)都是不理智的做法，基本經(jīng)濟(jì)學(xué)制度原理不可無(wú)視，基本財(cái)政稅收原理不可逾越，不可基本法律底線不可突破?！?/p>

（本文系2015年度國(guó)家社會(huì)科學(xué)基金重點(diǎn)項(xiàng)目 “分稅制模式下地方財(cái)政自主權(quán)研究”〈批準(zhǔn)號(hào)：15AFX021〉的階段性成果）

注釋?zhuān)?/p>

①根據(jù)http://news.21cn.com/caiji/roll1/2012/04/20/11546823.shtml整理。

②數(shù)據(jù)來(lái)源：中華人民共和國(guó)國(guó)庫(kù)司http://gks.mof.gov.cn/zhengfuxinxi/tongjishuju/201601/t20160129_1661457.html。

③參見(jiàn)“湖南省非稅收入管理局價(jià)費(fèi)關(guān)系課題組：市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的價(jià)費(fèi)關(guān)系研究，2015年8月。http://www.hnfs.gov.cn/Column.aspx?ColId=5”和“劉尚希：《關(guān)于非稅收入的幾個(gè)基本理論問(wèn)題》，載《湖南財(cái)政經(jīng)濟(jì)學(xué)院學(xué)報(bào)》，2013年第6期”。

④中國(guó)共產(chǎn)黨中央委員會(huì)辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳：《深化國(guó)稅、地稅征管體制改革方案》，2015年12月24日頒布。

⑤參見(jiàn)審計(jì)署審計(jì)報(bào)告（2004年第4號(hào)）：《788戶企業(yè)稅收征管情況審計(jì)調(diào)查結(jié)果》http://news.xinhuanet.com/zhengfu/2004 -09/17/content_1992531.htm。

⑥京財(cái)國(guó)庫(kù)〔2004〕2214號(hào)：《北京市財(cái)政局關(guān)于印發(fā)北京市非稅收入收繳管理制度改革方案的通知》。

⑦浙財(cái)預(yù)字〔2004〕3號(hào)：《浙江省財(cái)政廳、浙江省國(guó)家稅務(wù)局、浙江省地方稅務(wù)局、中國(guó)人民銀行杭州中心支行關(guān)于地方財(cái)政體制調(diào)整后省與市縣稅收收入和非稅收入基金收入征管及預(yù)算管理規(guī)定的通知》。

⑧閩地稅函 〔2006〕134號(hào)：《福建省地方稅務(wù)局關(guān)于各級(jí)地稅機(jī)關(guān)代收的費(fèi)金項(xiàng)目有關(guān)問(wèn)題的通知》。

⑨參見(jiàn)http://www.hnfs.gov.cn/Info.aspx?ModelId=1&Id=5211。

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