曾開瞳

摘要：借款費用資本化會計處理不僅影響著企業(yè)各項費用的入賬時間確認和入賬金額計量，也影響著財務管理模式的優(yōu)良程度，任何一家企業(yè)都要高度重視借款費用資本化會計處理工作。在這里，文本以做好借款費用資本化處理工作為目的，從當前的認識誤區(qū)入手，對借款費用和借款費用資本化進行了簡要分析。然后，結合實際情況探討了專門性借款、一般性借款的資本化會計處理實踐，僅供參考借鑒。

關鍵詞：借款費用；會計處理；資本化；專門性借款；一般性借款

在企業(yè)會計處理中，借款費用資本化是一項十分重要的工作。如果借款費用不能進行資本化，企業(yè)為購置或建造資產所發(fā)生的借款費用將全部計入當期損益，成為利潤的減項，進而降低利潤。同時，也會降低企業(yè)資產價值，對企業(yè)投資行為產生消極影響?；诖?，企業(yè)借款費用資本化會計處理十分重要，要充分認識借款費用及其資本化的定義，避免出現(xiàn)認知上的錯誤，并嚴格遵守系會計準則，正確處理借款費用資本化，只有這樣才能保證企業(yè)借款費用資本化會計處理符合標準，保護企業(yè)合法利益。

一、借款費用及其資本化會計處理

目前，企業(yè)會計實務處理中很多會計人員對借款費用及其資本化會計處理辦法的認識不足，存在一些誤區(qū)。如，認為凡是用于固定資產購建的專門性借款，其利息費用都要進行資本化；凡是固定資產達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的專門性借款利息都要進行資本化。為了消除會計人員對借款費用資本化的錯誤認識，下面對借款費用的定義和借款費用資本化條件進行了分析，使廣大的會計人員正確認識借款費用及其資本化。

（一）借款費用

新會計制度將借款費用定義為因借款而發(fā)生的利息、債券折價或溢價推銷及其他輔助費用（含手續(xù)費等）以及在外幣借款二發(fā)生的匯兌差額。同時，新會計制度對借款費用會計處理也做出了明確規(guī)定。即，除為購建固定資產而專門借入的款項而發(fā)生的借款費用外，其他借款費用均應于發(fā)生當期確入為費用，直接計入當期財務費用。綜合以上內容，要把握住借款費用的兩個要點：第一，單一性的資金來源渠道。用于固定資產購建的資金來源僅限于購建固定資產用的專門借款，不包含企業(yè)流動負債核算的短期借款、自有資金用于購建固定資產的支出；第二，排他性的資金用途，簡單的說就是用于購建固定資產的資金不能用在其他方面。

（二）借款費用資本化條件

根據(jù)新會計制度規(guī)范，企業(yè)借款費用資本化條件包括三個方面：第一，已經發(fā)生用于購建固定資產的資本支出：第二，已經發(fā)生借款費用；第三，已經開始為使資產達到預定可使用狀態(tài)的購建活動，如實體建設等。以上三個條件缺一不可，只有具備了以上三個方面的條件，才能進行借款資本化。針對以上三個條件，進行進一步的解讀，以便更好的掌握企業(yè)解困費用資本化要點。

第一，因購建固定資產而發(fā)生的專門性借款是在借款費用資本化的一個前提條件，不是借款費用資本化處理的決定性條件，借款費用是否進行資本化，關鍵要看是否已經發(fā)生借款費用，只有真實發(fā)生了借款費用，才能進行借款費用資本化。進行會計處理時，要根據(jù)借款費用在相關資產上的實際支出確定借款利息資本化金額的多少。而且，因借款發(fā)生的資本化金額要在發(fā)生當期全部進行資本化，不與發(fā)生在資產上的實際支出相聯(lián)系。

第二，借款費用必須已經真實發(fā)生了，不是借款利息已經實際發(fā)生。借款費用已經發(fā)生的覆蓋面廣，它包含借款利息在內，此外還包括一些輔助性費用，所以不能單純的用借款利息已經發(fā)生指代借款費用已經發(fā)生。

第三，為使固定資產達到預計可使用狀態(tài)前發(fā)生的借款費用才能進行借款費用資本化處理。在固定資產達到預計可使用狀態(tài)后發(fā)生的借款和固定資產在購建期間發(fā)生非正常停頓而產生的借款，都不符合借款費用資本化條件，要計入財務費用當中。

二、借款費用資本化會計處理實務操作

（一）專門性借款

專門性借款指的是企業(yè)為購建固定資產而專門借入的款項。專門性借款的資金金額一般較大，有非常嚴格的審批流程、使用流程，用途上具有排他性，禁止用在其他方面。在專門性借款使用過程中，絕大多數(shù)的借款人會繼續(xù)涉入，所以一般情況下借款費用的借款人也是資金的受益者。根據(jù)新會計準則規(guī)定，用于購建固定資產的專門性借款，都要以專門性借款當期實際發(fā)生的利息費用扣除尚未動用借款資金存入銀行所取得利息收入，得到予以資本化的利息金額。如，某企業(yè)為建造辦公樓向銀行借入1000萬元資金，年利率為10%。初期，投入600萬元，剩余400萬元存入銀行，年率為8%。假設初期投入的600萬元符合借款費用資本化條件，計入固定資產的利息費用為68萬元，其計算公式：1000×10%-400×8%=68。此時，會計記錄為：借“在建工程68”，“應收利息32”；貸“應付利息100”。這樣的會計處理看似正常，實際上有很大問題，主要表現(xiàn)在以下兩個方面：

第一，可理解性差，且不能表現(xiàn)出經濟業(yè)務的全貌。用專門性借款存入銀行的投資收益抵消專門性借款的利息費用是不取的，因為它們的經濟利益性質不同。為此，會計處理應當改為：借“在建工程100”，貸“應付利息100”；借“應收利息32”，貸“在建工程32”。拆開來記錄后，就可以反映出專門性借款在在建工程上的明細賬，反映專門性借款經濟活動全貌。

第二，如果剩余400萬元專門性借款費用沒有存入銀行，而是用于購買股票、債券等，這部分投資屬于交易性金融資產，會計處理上為公允價值變動損益，這就與銀行存款利息產生了本質區(qū)別。由于交易性的金融資產的波動性大，且有一定的風險性，這部分收益企業(yè)不一定能夠得到。在投資失敗的情況下，所產生的投資損失由在建工程承擔，這樣不僅掩蓋了企業(yè)柚子風險，也虛增了固定資產的入賬價值。為此，在建工程不能承擔這部分交易性金融資產投資失敗的損失，虧損金額及其產生的利息不計入在建工程，會計處理為借“財務費用”，貸“在建工程”。

（二）一般性借款

所謂的一般性借款指的是沒有特定用于購建符合資本化條件資產的款項，屬于用于固定資產購建的流動性資金。通常，一般性借款的借款期限短于專門性借款，單筆的借款金額也相對的較小。根據(jù)新會計準則規(guī)定：為購建符合資本化條件的固定資產而占用了一般性借款，應當按照累計資產支出超過專門借款部分的資產支出加權平均數(shù)乘以所占用一般性借款的資本化率，計算確定一般性借款予以資本化的利息金額。部分企業(yè)利用這種彈性規(guī)定隨意調整計入資產和當期損益的借款費用，顯然不符合相關規(guī)定。為了遏制這樣不規(guī)范行為，應當對企業(yè)購建符合資本化條件的固定資產占用一般借款金額的規(guī)定進行調整，要求明確指出哪部分占用哪一筆一般性借款，確認符合條件的要按照規(guī)定正常的進行會計處理。同時，還能加大監(jiān)管工作力度，最大程度的減少不規(guī)范的會計處理行為。

三、結論

綜上所述，企業(yè)很多會計人員由于自身能力不足等原因，對借款費用及其資本化有錯誤性認識，造成借款費用資本化會計處理不當，甚至是發(fā)生錯誤。基于此，要加強新會計制度和準則的講解，幫助會計人員深刻認識借款費用的定義和借款費用資本化條件，掌握專門性借款費用和一般性借款費用的會計處理辦法，確保借款費用資本化正確、得當，符合相關規(guī)定。

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（作者單位：云南能投信息產業(yè)開發(fā)有限公司）