孫昊

摘 要 隨著審計(jì)準(zhǔn)則的完善以及相關(guān)法律法規(guī)的出臺(tái)，我國(guó)審計(jì)行業(yè)不斷發(fā)展與完善。本文以2015—2017年滬深市場(chǎng)上被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見報(bào)告的上市公司為例，通過調(diào)查統(tǒng)計(jì)，得出出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的原因并提出相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞 非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見 會(huì)計(jì)師事務(wù)所 未決訴訟 償債能力

一、引言

審計(jì)意見是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在獲取充分、適當(dāng)審計(jì)證據(jù)后，對(duì)被審計(jì)單位作出的評(píng)價(jià)。它包括非標(biāo)準(zhǔn)意見和標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，前者又包括否定意見、無法表示意見、保留意見和帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師所發(fā)表的審計(jì)意見類型代表企業(yè)當(dāng)前的狀況，向股東以及其他利益相關(guān)者傳遞了諸多信息。因此，了解出具不同類型審計(jì)意見的原因可以使上市公司有針對(duì)性地解決問題，從而提升自身價(jià)值。

二、2015—2017年出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的類型變化及分析

從表1、圖1可以發(fā)現(xiàn)，被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見報(bào)告的上市公司數(shù)量在逐年上升。下面根據(jù)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見類型進(jìn)行詳細(xì)分析。

（一）否定意見

在2015—2017年期間沒有一家上市公司被出具否定意見審計(jì)報(bào)告。之所以沒有出現(xiàn)否定意見，主要是因?yàn)橐坏┳?cè)會(huì)計(jì)師選擇出具否定意見，會(huì)使雙方利益受到損害，事務(wù)所會(huì)因此無法獲得相應(yīng)的收益，而企業(yè)的管理層也會(huì)受到股東的責(zé)罰。因此，除非企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況十分嚴(yán)峻，否則注冊(cè)會(huì)計(jì)師不會(huì)選擇出具否定意見審計(jì)報(bào)告。

（二）無法表示意見

在2015—2017年期間，無論是絕對(duì)數(shù)還是相對(duì)數(shù)，被出具無法表示意見審計(jì)報(bào)告的企業(yè)都在逐年上漲，在2017年達(dá)到17家，主要包括樂視網(wǎng)、*ST烯碳、*ST信通等企業(yè)。以2017年為例，觀察這些企業(yè)的特征，有9家企業(yè)為ST企業(yè)，8家為非ST企業(yè)，其中有1家（*ST海潤(rùn)）在2016年就已經(jīng)被出具無法表示意見審計(jì)報(bào)告。再細(xì)看這些企業(yè)的特征發(fā)現(xiàn)，其中有4家存在未決訴訟，12家凈利潤(rùn)為負(fù)，大部分企業(yè)都存在注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法獲得與計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、往來資金款、商譽(yù)減值等相關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)或者審計(jì)范圍受限等現(xiàn)象。同時(shí)，持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在重大不確定性也是無法表示意見的一個(gè)特征，部分企業(yè)也存在此現(xiàn)象。另外，只有一家企業(yè)是由四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的，有7家是由內(nèi)資八大審計(jì)的。

（三）保留意見

2015—2017年，保留意見占非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的比例在不斷上升，在某種程度上體現(xiàn)出注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性在不斷增強(qiáng)，審計(jì)市場(chǎng)也愈發(fā)公平公正。2017年有36家被出具此類型審計(jì)意見，其中有5家企業(yè)存在未決訴訟，3家企業(yè)被證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查。此外，有多家企業(yè)因?yàn)閷徲?jì)范圍受限，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，同時(shí)多家企業(yè)也存在除持續(xù)經(jīng)營(yíng)外的其他事項(xiàng)存在重大不確定性的情形。另外，有17家是由內(nèi)資八大審計(jì)的，沒有一家是由四大審計(jì)的。

（四）帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見

在2015—2017年非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見中，帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見占比最高，但近3年呈現(xiàn)下降趨勢(shì)，原因是在新的審計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)后，各家事務(wù)所出具無法表示意見和保留意見的數(shù)量在增加，他們?yōu)榱私档妥陨韺徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)，而減少出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見。盡管如此，在2017年仍有71家企業(yè)被出具此類型意見，其中有25家連續(xù)3年被出具此類型報(bào)告，有25家企業(yè)為*ST企業(yè)，有16家存在未決訴訟或被證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查。

三、出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的主要因素

（一）上市公司自身的財(cái)務(wù)狀況

從上述分析可以發(fā)現(xiàn)，被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的企業(yè)自身財(cái)務(wù)狀況都存在一定的問題。財(cái)務(wù)問題主要包括：一是長(zhǎng)期處于虧損狀態(tài)，凈資產(chǎn)為負(fù)，所有者權(quán)益無法實(shí)現(xiàn)；二是持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在重大的不確定性；三是存在較多的負(fù)債且償債能力相當(dāng)差，更嚴(yán)重者會(huì)出現(xiàn)資不抵債的情況。一般而言，財(cái)務(wù)狀況越嚴(yán)重，被出具的報(bào)告類型也就越嚴(yán)重。而財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重的企業(yè)更有動(dòng)機(jī)粉飾報(bào)表、操縱利潤(rùn)，進(jìn)而導(dǎo)致注會(huì)出具非標(biāo)準(zhǔn)意見的概率更大。

（二）上市公司存在未決訴訟

未決訴訟是企業(yè)的不確定事項(xiàng)之一，它的結(jié)果在一定程度上會(huì)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生影響，同時(shí)也會(huì)增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。隨著新的審計(jì)準(zhǔn)則以及相關(guān)法律法規(guī)的出臺(tái)，如果出現(xiàn)審計(jì)失敗的情形，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師要承擔(dān)更大的責(zé)任、在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往更傾向于出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見報(bào)告。因此，當(dāng)企業(yè)存在未決訴訟時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)選擇出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見報(bào)告。

（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模

縱觀2015—2017年的數(shù)據(jù)，四大出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見很少。一般而言，事務(wù)所規(guī)模越大，其審計(jì)流程、質(zhì)量控制就越嚴(yán)格，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也更專業(yè)，這致使一些存在問題的企業(yè)不敢選擇規(guī)模較大的事務(wù)所，他們會(huì)選擇規(guī)模相對(duì)較小的事務(wù)所。

四、提出建議

第一，上市公司應(yīng)提高自身財(cái)務(wù)能力和償債能力，提高抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力，扭轉(zhuǎn)利潤(rùn)為負(fù)的情況，從根本上擺脫財(cái)務(wù)困境；同時(shí)，保持較好的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，降低資產(chǎn)負(fù)債率。

第二，上市公司應(yīng)加強(qiáng)對(duì)訴訟事項(xiàng)的關(guān)注，做好相關(guān)防范工作和應(yīng)對(duì)措施。對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，在審計(jì)上市公司時(shí)，應(yīng)注意公司未決訴訟事項(xiàng)，特別是與經(jīng)濟(jì)相關(guān)的未決訴訟，衡量審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，出具恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見報(bào)告。

第三，事務(wù)所應(yīng)該提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)水平和職業(yè)道德水平。事務(wù)所可以定期進(jìn)行人員培訓(xùn)，使他們能夠更好地適應(yīng)當(dāng)前審計(jì)行業(yè)的發(fā)展并滿足審計(jì)工作的需求。同時(shí)，加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè)，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師不受利益影響，保持客觀公正，從而發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，提升審計(jì)報(bào)告質(zhì)量。

（作者單位為南京曉莊學(xué)院商學(xué)院）

參考文獻(xiàn)

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