魏浩征

討論許久的《個(gè)人所得稅法修正案》（以下簡(jiǎn)稱“新稅法”）終于塵埃落定。2018年正值改革開放40年，今年的改革力度讓大家耳目一新，個(gè)稅、社保調(diào)整并舉，實(shí)施時(shí)間也完全重合，不僅得到企業(yè)和媒體的高度關(guān)注，也引發(fā)國(guó)民大討論。

金稅三期上線后，面對(duì)新的征、管、查，企業(yè)的薪酬設(shè)計(jì)、激勵(lì)機(jī)制、財(cái)稅籌劃勢(shì)必要做出新調(diào)整，可謂時(shí)間緊、任務(wù)重。新稅法的出臺(tái)，也勢(shì)必會(huì)對(duì)企業(yè)現(xiàn)有薪酬結(jié)構(gòu)、用工模式，包括對(duì)人力資源服務(wù)業(yè)、財(cái)稅服務(wù)業(yè)、法律服務(wù)業(yè)帶來深遠(yuǎn)的影響。

變化一：分類征稅調(diào)整為綜合與分類相結(jié)合，建立新的個(gè)人所得項(xiàng)目體系

新稅法中，應(yīng)稅個(gè)人所得項(xiàng)目的構(gòu)成從原來的11項(xiàng)減至9項(xiàng)，除了之前草案已經(jīng)取消的“對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得”，在新稅法中，“經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門確定征稅的其他所得”也不再保留，改為“國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他免稅所得”。

稅制模式將原先分類征稅的模式調(diào)整為綜合與分類相結(jié)合，對(duì)工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)等四項(xiàng)勞動(dòng)性所得首次作為綜合所得按年計(jì)算征稅，適用統(tǒng)一的超額累進(jìn)稅率，居民個(gè)人按年合并計(jì)算個(gè)人所得稅，非居民個(gè)人按月或者按次分項(xiàng)計(jì)算個(gè)人所得稅。

新稅法為勞務(wù)報(bào)酬、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)這三項(xiàng)所得提供了20%的費(fèi)用減除，其中，稿酬所得還可以在此基礎(chǔ)上再享受30%的減計(jì)，實(shí)際相當(dāng)于按收入全額的56%計(jì)稅。

新的收入額確定方法對(duì)于勞動(dòng)性所得來源多樣或以稿酬、勞務(wù)報(bào)酬及特許權(quán)使用費(fèi)等收入為主的納稅人來說是利好消息。

新稅法對(duì)經(jīng)營(yíng)性所得、資本所得和臨時(shí)性、偶然性所得作為分類所得按次計(jì)算征稅，并用累進(jìn)稅率與比例稅率；而針對(duì)勞動(dòng)性所得，調(diào)整征管方式為雇主預(yù)繳、個(gè)人自行申報(bào)、年度匯算清繳（按年匯總征稅）。

分類稅制向綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制的重大轉(zhuǎn)變，新稅法分兩步走：

第一階段：2018年10月1日至2018年12月31日。納稅人的工資、薪金所得，先行以每月收入額減除費(fèi)用5000元以及專項(xiàng)扣除和依法確定的其他扣除后的余額為應(yīng)納稅所得額，并適用新的綜合所得稅率。個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得，對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得，先行適用新的經(jīng)營(yíng)所得稅率。

第二階段：2019年1月1日之后。新稅法全面實(shí)施，相較于第一階段，由于增加了子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息、住房租金、贍養(yǎng)老人支出專項(xiàng)附加扣除，減稅幅度將會(huì)更大。

變化二：建立個(gè)稅綜合扣除機(jī)制，首增五項(xiàng)家庭必要生活開支為扣除項(xiàng)

新稅法完善稅制要素，初步建立了個(gè)稅綜合扣除機(jī)制。

這一綜合扣除機(jī)制，除了年6萬元的免征額、專項(xiàng)扣除費(fèi)用（強(qiáng)制性社會(huì)保險(xiǎn)繳費(fèi)和住房公積金繳款）、其他扣除費(fèi)用（如稅優(yōu)型商業(yè)健康保險(xiǎn)繳費(fèi)、企業(yè)年金個(gè)人繳費(fèi)、稅延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)繳費(fèi)等）外，還首次增加子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息或住房租金、老人贍養(yǎng)費(fèi)用等專項(xiàng)附加扣除。

需要我們進(jìn)一步關(guān)注的是，新增各專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目的具體范圍、標(biāo)準(zhǔn)、憑證、時(shí)間節(jié)點(diǎn)要求等，如何落地執(zhí)行。上述專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目種類及扣除標(biāo)準(zhǔn)的進(jìn)一步配套文件、綜合扣除機(jī)制的更新完善等，值得期待。

新稅法也對(duì)企業(yè)提出新的要求，首先應(yīng)熟悉應(yīng)稅所得的分類，關(guān)注后續(xù)出臺(tái)的各類附加扣除項(xiàng)目的具體扣除規(guī)定與標(biāo)準(zhǔn)，以便充分享受此次稅改帶來的紅利。同時(shí)注意按后續(xù)規(guī)定留存必要的扣除憑證及證明文件，專項(xiàng)附加扣除信息的工作未來會(huì)列入人力資源日常工作清單中。

變化三：引入居民個(gè)人和非居民個(gè)人的概念，并強(qiáng)化反避稅規(guī)則

新稅法借鑒國(guó)際慣例，引入了居民個(gè)人和非居民個(gè)人的概念，并將判定居民個(gè)人和非居民個(gè)人的標(biāo)準(zhǔn)，由現(xiàn)行的在中國(guó)境內(nèi)居住時(shí)間是否滿1年調(diào)整為是否滿183天。

稅務(wù)居民決定了個(gè)稅法對(duì)誰適用，對(duì)誰的全球所得行使管轄權(quán)。稅務(wù)居民的概念將影響到中國(guó)境外工作員工管理，以及外資企業(yè)、外國(guó)人、海外僑民和香港、澳門、臺(tái)灣同胞在華的納稅范疇及工作安排。

這樣一個(gè)簡(jiǎn)單明了、易于判斷稅務(wù)居民的判定標(biāo)準(zhǔn)將會(huì)使得CRS真正開始發(fā)威，境外銀行預(yù)計(jì)會(huì)加大對(duì)中國(guó)客戶稅務(wù)合規(guī)的審查。

新稅法增加了第八條：有下列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法進(jìn)行納稅調(diào)整：

（一）個(gè)人與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來不符合獨(dú)立交易原則而減少本人或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅額，且無正當(dāng)理由；

（二）居民個(gè)人控制的，或者居民個(gè)人和居民企業(yè)共同控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)明顯偏低的國(guó)家（地區(qū)）的企業(yè)，無合理經(jīng)營(yíng)需要，對(duì)應(yīng)當(dāng)歸屬于居民個(gè)人的利潤(rùn)不作分配或者減少分配；

（三）個(gè)人實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而獲取不當(dāng)稅收利益。

可以預(yù)見，高凈值人群與關(guān)聯(lián)公司須遵循公允交易原則，而通過離岸公司持有金融賬戶的架構(gòu)行不通了。

除了上述三大變化外，不得不關(guān)聯(lián)的另一個(gè)政策變化是，根據(jù)2018年3月《深化黨和國(guó)家機(jī)構(gòu)改革方案》及7月《國(guó)稅地稅征管體制改革方案》的規(guī)定，自2019年1月1日起，由稅務(wù)部門統(tǒng)一征收各項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和先行劃轉(zhuǎn)的非稅收入。

以上變化，對(duì)于之前社會(huì)保險(xiǎn)繳納不合規(guī)（未按本單位職工人數(shù)及實(shí)際工資總額繳納）的單位而言，無疑合規(guī)壓力劇增?？梢灶A(yù)見，以上的政策調(diào)整，必將對(duì)現(xiàn)有的薪酬模式、用工管理形成三項(xiàng)重大影響：

影響一：年終獎(jiǎng)或?qū)⑾?，企業(yè)薪酬福利策略及現(xiàn)有個(gè)稅規(guī)劃方案將重新調(diào)整

在新稅法下，居民納稅人取得的包含工資薪金在內(nèi)的綜合所得，改為按年計(jì)稅。由于四項(xiàng)所得合并計(jì)算、年度匯算清繳，由此推測(cè)，原年終獎(jiǎng)計(jì)稅政策或?qū)⑷∠?/p>

因此，從節(jié)稅角度而言，年終獎(jiǎng)失去存在的必要性，公司激勵(lì)員工的薪酬結(jié)構(gòu)或?qū)⒆鞒鲋卮笳{(diào)整，現(xiàn)有的薪酬節(jié)點(diǎn)、稅收籌劃等做法將全部失效。

原年終獎(jiǎng)計(jì)稅辦法，2005年1月21日出臺(tái)的《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2005]9號(hào)）規(guī)定：

“納稅人取得全年一次性獎(jiǎng)金，單獨(dú)作為一個(gè)月工資、薪金所得計(jì)算納稅，并按以下計(jì)稅辦法，先將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎(jiǎng)金，除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)?！?/p>

例如，某IT公司工作5年以上，30歲出頭的核心員工，經(jīng)常一半甚至三分之二的收入來自年終獎(jiǎng)（現(xiàn)金+股票）。以往年終獎(jiǎng)個(gè)稅優(yōu)惠，把年終獎(jiǎng)除以12分?jǐn)偟矫總€(gè)月算稅，相當(dāng)于年終獎(jiǎng)部分重新以0為起點(diǎn)算稅，稅前年薪100萬的員工，一年也就交20%出頭的個(gè)稅。現(xiàn)在按年總收入算，年終獎(jiǎng)累加在平時(shí)工資中，這些骨干員工可能對(duì)新稅法感受得要更為真切一些。

此外，年度申報(bào)涉及進(jìn)行補(bǔ)稅或退稅，情況十分復(fù)雜，建議及時(shí)尋求專業(yè)人士的協(xié)助。

影響二：跨地區(qū)、跨行業(yè)、跨交易聯(lián)網(wǎng)征收成為現(xiàn)實(shí)，個(gè)稅申報(bào)和稅務(wù)/社保合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)將帶來新增負(fù)擔(dān)

未來的個(gè)人所得稅征管將有可能從過往以扣繳義務(wù)人為中心的模式，向納稅人與扣繳義務(wù)人并重的模式逐步轉(zhuǎn)變。

個(gè)人稅務(wù)居民規(guī)劃、高收入人群的稅務(wù)規(guī)劃與專項(xiàng)扣除申報(bào)等，將成為新產(chǎn)業(yè)；企業(yè)也可能增設(shè)新的人力資源崗位，以服務(wù)高管的稅務(wù)需求及服務(wù)企業(yè)的社保合規(guī)需求。

在新稅法中，構(gòu)成中國(guó)居民身份的納稅人應(yīng)依法就從中國(guó)境內(nèi)和境外取得的所得繳納中國(guó)個(gè)人所得稅。因此，居民身份判定和境外所得的納稅申報(bào)不僅涉及中國(guó)國(guó)內(nèi)法的各項(xiàng)規(guī)定，還可能涉及納稅人原居住國(guó)甚至是第三國(guó)的稅法規(guī)定及稅收協(xié)定的適用。所以切記審慎處理。

同時(shí)，納稅人因移居境外注銷中國(guó)戶籍的，應(yīng)當(dāng)在注銷中國(guó)戶籍前辦理稅款清算。有移居計(jì)劃的國(guó)內(nèi)納稅人，注意提前復(fù)核自身的稅務(wù)合規(guī)情況。

配套的薪酬系統(tǒng)軟件亟待開發(fā)升級(jí)，這也發(fā)出明確的信號(hào)，對(duì)薪酬、財(cái)稅的領(lǐng)域?qū)I(yè)人才和技術(shù)人才提出了新的要求。

影響三：對(duì)工資/勞務(wù)/經(jīng)營(yíng)/偶然所得的薪酬模式設(shè)計(jì)乃至企業(yè)的用工模式調(diào)整將加速這輪“大做小”的組織變革進(jìn)程

繼續(xù)關(guān)注后續(xù)的配套文件，包括后續(xù)修訂的個(gè)人所得法實(shí)施條例，以及年底前修訂的稅收征收管理法、稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則，年底前即將新制定的個(gè)人所得稅全員扣繳申報(bào)管理辦法、個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)辦法、非居民個(gè)人征稅辦法、專項(xiàng)附加扣除辦法等。

有人說這是一場(chǎng)“緊勞動(dòng)，松資本”的改革。企業(yè)為了吸引、留住人才，也都在積極籌劃薪酬、獎(jiǎng)金、福利，但這些并不能從根本上解決問題。企業(yè)和員工并非二元對(duì)立，也不僅僅是勞動(dòng)出讓換得報(bào)酬。簡(jiǎn)單粗暴的雇傭模式，將逐漸退出歷史舞臺(tái)，新組織變革將徹底改變雇傭模式、激勵(lì)機(jī)制、員工關(guān)系。

客觀關(guān)系理論認(rèn)為，關(guān)系是一切問題的根源。人生所有的問題，都是關(guān)系的問題。持續(xù)釋放組織活力，激活員工潛能，發(fā)揮員工的更高價(jià)值，必須要有顛覆性的新組織變革。去中心化，利他共創(chuàng)，事業(yè)共享，員工才能被激勵(lì)！

弱化雇傭，讓二元對(duì)立的關(guān)系演變成合伙合作關(guān)系，把大做小，才能構(gòu)建靈活、敏捷、智能組織。人力資源部需要重新定義，組織架構(gòu)、薪酬福利、員工關(guān)系……人力資本與貨幣資本共治，瞄準(zhǔn)新的戰(zhàn)略方向，人力資源部從職能向經(jīng)營(yíng)轉(zhuǎn)型。

個(gè)稅改革在于公平和擴(kuò)基，拉動(dòng)消費(fèi)?？s短貧富差距，是讓基層員工升級(jí)變富裕，不是讓富裕階層消費(fèi)降級(jí)。組織重啟（新組織變革）恰恰是解決不平衡不充分的新社會(huì)矛盾。那些簡(jiǎn)單粗暴的避稅方式，看上去是尋找到了捷徑。但任何通往捷徑的路，其實(shí)都是通往死亡。有限的游戲是直線，比曲線看起來更快，但無限的游戲規(guī)則是邊界。

新稅法的出臺(tái)，需要企業(yè)做出及時(shí)的反應(yīng)，審時(shí)度勢(shì)，進(jìn)行清醒敏銳的評(píng)估，進(jìn)行精心專業(yè)的設(shè)計(jì)。而這種專業(yè)設(shè)計(jì)的本質(zhì)，在于具備邊界感。

在薪酬設(shè)計(jì)、財(cái)稅籌劃的實(shí)操中，還要特別注意幾個(gè)概念的差異性：稅率和稅額，相對(duì)值和絕對(duì)值，減稅額度和降稅幅度。因?yàn)闇p了多少和讓員工感受到減了多少，是完全不同的概念。在設(shè)計(jì)籌劃時(shí)納入對(duì)這幾個(gè)概念的考量，才能切實(shí)做好人才吸引和激勵(lì)。

合法合規(guī)是技術(shù)，合情合理是藝術(shù)，兩手都要抓，兩手都要硬。及時(shí)組織重啟，激活個(gè)人和組織，實(shí)現(xiàn)利他共贏。