□ 本刊記者 曹俊

環(huán)境保護(hù)稅首個(gè)征期結(jié)束，平穩(wěn)過渡目標(biāo)基本實(shí)現(xiàn)。

而隨著征繳進(jìn)入實(shí)質(zhì)性操作，特殊二字，已為環(huán)境保護(hù)稅的鮮明標(biāo)簽。

所謂特殊，就是與以往任何一個(gè)稅種都不同，主要有兩個(gè)表現(xiàn)。其一，在征收過程中，基層稅務(wù)人員普遍認(rèn)識(shí)到，環(huán)境保護(hù)稅具有非常強(qiáng)的政治性和政策性，環(huán)保意義和政治意義遠(yuǎn)大于財(cái)政意義；其二，大家明顯感覺到，環(huán)境保護(hù)稅專業(yè)性非常強(qiáng)，技術(shù)要求很高，征收管理復(fù)雜，納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)都需要全面適應(yīng)，特別是稅務(wù)機(jī)關(guān)，今后將面對(duì)繁重的審核工作。

先完成，后完美。遵循這個(gè)邏輯，為了平穩(wěn)過渡，有些地方環(huán)保部門派出專員，協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)完成首個(gè)征期。對(duì)此，稅務(wù)人員紛紛點(diǎn)贊叫好。可也正是這一舉動(dòng)，引發(fā)了稅務(wù)人員內(nèi)心隱隱的擔(dān)憂——最開始的過渡期，環(huán)保部門可以安排專人協(xié)助，但畢竟不會(huì)成為常態(tài)，今后怎么辦？從首個(gè)征期的納稅申報(bào)情況來看，實(shí)際應(yīng)征稅額44.6億元，有專家表示，并沒有預(yù)想的那么多。

基層稅務(wù)機(jī)關(guān)有些人員表示，針對(duì)環(huán)境保護(hù)稅的特殊性，有沒有可能設(shè)計(jì)一套科學(xué)易行的專業(yè)化審核程序，實(shí)現(xiàn)征繳的依法、規(guī)范、足額？有沒有可能借助專業(yè)化的社會(huì)力量，探索稅務(wù)機(jī)關(guān)主導(dǎo)、社會(huì)力量提供審核技術(shù)支持的有效模式，達(dá)到審核的準(zhǔn)確、節(jié)約、高效？

這種務(wù)實(shí)的態(tài)度、創(chuàng)新的思路，符合中央倡導(dǎo)的改革精神，值得探索，值得鼓勵(lì)。業(yè)內(nèi)專家表示，引入第三方參與環(huán)境保護(hù)稅征管，在現(xiàn)階段是非常必要的，將有助于綠色稅制良好開局，有助于征收管理不出或少出紕漏；而且從長(zhǎng)遠(yuǎn)來看，第三方參與也許應(yīng)該成為必經(jīng)程序，以構(gòu)建專業(yè)稅征收管理的新模式，不僅對(duì)生態(tài)文明建設(shè)意義重大，對(duì)稅務(wù)改革也頗有價(jià)值。

不過目前，有些稅務(wù)工作者心存疑問，對(duì)第三方的作用還未能正確評(píng)估。主要包含三個(gè)方面：第一，發(fā)現(xiàn)報(bào)稅異常，不是有環(huán)保部門復(fù)核嗎？第二，納稅審核，依靠稅務(wù)征管人員不行嗎？第三，即使沒及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，不還有稅務(wù)稽查兜底嗎？

這些疑問不奇怪，恰恰說明稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅收制度把握得很好，對(duì)環(huán)境保護(hù)稅高度重視，勇于承擔(dān)責(zé)任把這一新稅種征管好。問題的核心是，這些稅務(wù)工作者還是低估了環(huán)境保護(hù)稅的特殊性。

1.發(fā)現(xiàn)報(bào)稅異常，不是有環(huán)保部門復(fù)核嗎？

環(huán)保部門不是第三方，復(fù)核的肯定是少數(shù)，而提請(qǐng)復(fù)核，需要稅務(wù)機(jī)關(guān)首先識(shí)別出異常識(shí)別異常，需要專業(yè)，且工作量很大

按照《環(huán)境保護(hù)稅法》及其實(shí)施條例的規(guī)范，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人的納稅申報(bào)數(shù)據(jù)資料異常，或者納稅人未按照規(guī)定期限辦理納稅申報(bào)的，可以提請(qǐng)環(huán)境保護(hù)主管部門進(jìn)行復(fù)核，環(huán)境保護(hù)主管部門應(yīng)當(dāng)于十五日內(nèi)向稅務(wù)機(jī)關(guān)出具復(fù)核意見。

這里明確了環(huán)保部門可復(fù)核的條件有兩條，一是異常，二是未按期。未按期申報(bào)的，容易識(shí)別，不成問題，稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)注的重點(diǎn)是“異?！薄?/p>

有基層稅務(wù)人員表示，凡是稅務(wù)拿不準(zhǔn)的，理論上都可以歸結(jié)為異常，可以去尋求環(huán)保部門。這個(gè)想法有點(diǎn)天真了，錯(cuò)把環(huán)保部門當(dāng)作第三方了。

對(duì)于異常的具體范圍，《環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例》已有初步規(guī)范，主要包括兩種情形，一是當(dāng)期申報(bào)的應(yīng)稅污染物排放量,與上一年同期相比明顯偏低，且無正當(dāng)理由；二是單位產(chǎn)品污染物排放量,與同類型納稅人相比明顯偏低，且無正當(dāng)理由。

一是縱向?qū)Ρ龋菣M向比較，復(fù)核范圍看似已比較清楚。但是，在參與多年排污收費(fèi)工作的工作人員看來，這個(gè)范圍還是太粗，不好把握和操作。也正因此，生態(tài)環(huán)境部與國(guó)家稅務(wù)總局已經(jīng)在研究，擬出臺(tái)更具體的界定。也就是說，稅務(wù)人員不可能把所有拿不準(zhǔn)的，都靠環(huán)保部門來兜底。環(huán)保部門的職責(zé)有明確的規(guī)范，不可能作為稅務(wù)機(jī)關(guān)的第三方。所謂異常，不會(huì)是常態(tài)；需要復(fù)核的，肯定是少數(shù)，甚至極少數(shù)。

認(rèn)識(shí)到這一點(diǎn)之后，稅務(wù)機(jī)關(guān)就需要厘清兩個(gè)問題。

第一，確屬異常情況的，可以提請(qǐng)環(huán)保部門復(fù)核。而提請(qǐng)復(fù)核，首先需要稅務(wù)機(jī)關(guān)準(zhǔn)確識(shí)別異常。這部分應(yīng)納稅額，可以按照環(huán)保部門復(fù)核意見調(diào)整，但最終的核定，仍是稅務(wù)機(jī)關(guān)的職責(zé)。

第二，由于需要環(huán)保部門復(fù)核的范圍很小，對(duì)于大量不屬于異常范圍，又存在這樣那樣問題的納稅申報(bào)資料，需要由稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，并最終核定應(yīng)納稅額。

換言之，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要對(duì)納稅資料進(jìn)行審核，審核的具體方法，就是涉稅信息比對(duì)?！董h(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例》規(guī)定，涉稅信息比對(duì)，是稅務(wù)機(jī)關(guān)的職責(zé)。

簡(jiǎn)單來看，涉稅信息比對(duì)的內(nèi)容分為兩類：一是與環(huán)保部門交送的相關(guān)數(shù)據(jù)資料比對(duì)，二是與同類型納稅人的資料比對(duì)?？雌饋砗?jiǎn)單，而首個(gè)征期的實(shí)踐，已顯露出一些問題。

由于稅額（收費(fèi)）標(biāo)準(zhǔn)的大幅調(diào)整，企業(yè)申報(bào)的稅額與環(huán)保部門移交的排污費(fèi)，必然會(huì)有較大差別。所謂比對(duì)，已不能理解為同等條件，環(huán)保部門去年的排污收費(fèi)數(shù)據(jù)充其量是個(gè)參考。有稅務(wù)人員表示，比對(duì)的標(biāo)準(zhǔn)就是跟去年差不多，或者高一點(diǎn)?？墒聦?shí)上，如果跟去年一致，說明本身存在問題的可能就很高了。

履行比對(duì)職責(zé)，需要掌握大量環(huán)境保護(hù)的專業(yè)知識(shí)。原來執(zhí)行排污收費(fèi)制度時(shí)，環(huán)保系統(tǒng)是有一支專業(yè)隊(duì)伍的。從首個(gè)征期來看，稅務(wù)機(jī)關(guān)表現(xiàn)得非常好，有些稅務(wù)人員已稱得上內(nèi)行了。盡管如此，真正開展審核，將理論應(yīng)用于實(shí)踐，恐怕僅僅入門還不夠，需要的是入行入道，讓稅務(wù)工作者來審核，有點(diǎn)強(qiáng)人所難。

數(shù)據(jù)異常這個(gè)結(jié)論究竟怎么下？對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)來說，既是工作重點(diǎn)，也是難點(diǎn)。結(jié)合實(shí)情，引入第三方參與審核，可以作為一個(gè)解決方案。

2.納稅審核，依靠稅務(wù)征管人員不行嗎？

行業(yè)眾多，專業(yè)性強(qiáng)，計(jì)算復(fù)雜，全部準(zhǔn)確審核不現(xiàn)實(shí)

現(xiàn)階段，稅務(wù)機(jī)關(guān)恐怕難以承受；長(zhǎng)遠(yuǎn)看，行政成本太高，而且有很多不可知的行政風(fēng)險(xiǎn)

稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員，再適應(yīng)和磨合一段時(shí)間，應(yīng)該可以勝任審核職責(zé)。目前需要正視的，有兩個(gè)問題：一是時(shí)間，即現(xiàn)階段，能不能勝任？二是成本，即勝任后，精力夠不夠？

環(huán)境保護(hù)稅的應(yīng)稅稅額，不能像其他稅種那樣“查賬征收”。其稅額不僅是幾個(gè)數(shù)據(jù)，也不僅是財(cái)務(wù)報(bào)表，而是一整套專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范和計(jì)算方法。這與稅務(wù)人員普遍的知識(shí)儲(chǔ)備，還不匹配。

之所以這么說，首先是因?yàn)閼?yīng)納稅額的計(jì)算步驟十分復(fù)雜,至少需要經(jīng)過以下六個(gè)步驟，而每一個(gè)步驟又包含眾多細(xì)節(jié)。

第一步，獲取基本數(shù)據(jù)。包括污染物排放的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，明確獲取污染排放量的方法，選擇自動(dòng)監(jiān)測(cè)設(shè)備監(jiān)測(cè)或者監(jiān)測(cè)機(jī)構(gòu)監(jiān)測(cè)的，要拿到檢測(cè)報(bào)告；不監(jiān)測(cè)的，要選取相應(yīng)行業(yè)的排污系數(shù)、物料衡算規(guī)范；仍不適用的，要研究各省出臺(tái)的抽樣核定辦法。

第二步，計(jì)算污染物排放量。篩選污染物，按照相應(yīng)的算法，計(jì)算每一個(gè)排放口每一種應(yīng)稅污染物的排放量。

第三步，確定計(jì)稅依據(jù)。即確定應(yīng)稅大氣、水污染物的排放當(dāng)量數(shù)、固體廢物的排放量以及噪聲超標(biāo)數(shù)。其中有諸多細(xì)節(jié)需要把握，比如應(yīng)稅水污染物中色度的當(dāng)量數(shù)算法比較特殊，畜禽養(yǎng)殖業(yè)要特別考慮，固體廢物的幾個(gè)量必須準(zhǔn)確計(jì)量，噪聲是不是全月超標(biāo)、一個(gè)邊界有幾處超標(biāo)，等等。

第四步，初步計(jì)算應(yīng)納稅額。對(duì)于應(yīng)稅大氣、水污染物，首先對(duì)不同污染物按照污染當(dāng)量數(shù)進(jìn)行排序，確定納稅指標(biāo)，然后計(jì)算；對(duì)于應(yīng)稅固體廢物以及應(yīng)稅噪聲的應(yīng)納稅額，按適用稅額進(jìn)行相應(yīng)的計(jì)算。

第五步，判斷是否滿足減稅條件。一要滿足從未超標(biāo)排放，二要滿足相應(yīng)濃度的再平均值低于標(biāo)準(zhǔn)30%或50%，可以減免。這就要求必須采用監(jiān)測(cè)方法，有明確的檢測(cè)濃度，比對(duì)相應(yīng)的排放標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于符合條件的減免項(xiàng)目，還要根據(jù)有關(guān)文件選擇相應(yīng)的減免性質(zhì)代碼。

第六步，確定本期應(yīng)納稅額。填報(bào)相應(yīng)報(bào)表。

更復(fù)雜的是，環(huán)境保護(hù)稅納稅人涉及不同行業(yè)，不同生產(chǎn)工況，不同時(shí)段，不同污染物，不同污染物處理設(shè)施，不同計(jì)算方法，不同排污系數(shù)，不同監(jiān)測(cè)設(shè)備，不同處置方法，不同稅額標(biāo)準(zhǔn)等。這些導(dǎo)致了不同納稅人的情況千差萬別，屬于不同的排列組合。

現(xiàn)在對(duì)納稅人的要求是，懂政策、能計(jì)算、會(huì)申報(bào)。這個(gè)要求不一般，而作為征管部門的稅務(wù)機(jī)關(guān)，更需要掌握，同時(shí)還得練就火眼金睛。

再回到開始提出的兩個(gè)問題。

第一，現(xiàn)階段，稅務(wù)機(jī)關(guān)恐怕難以承受?，F(xiàn)階段稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作要點(diǎn)是完成征繳，但已經(jīng)發(fā)現(xiàn)了很多復(fù)雜問題，隨著征繳的常態(tài)化，審核工作的重要性、專業(yè)性和繁瑣性將更加突顯。不少基層稅務(wù)人員表示，起碼現(xiàn)階段幾乎不可能準(zhǔn)確審核。

第二，長(zhǎng)遠(yuǎn)來看，明顯行政成本太高，需要人力，需要時(shí)間，且難免掛一漏萬，存在審核風(fēng)險(xiǎn)。環(huán)境保護(hù)稅稅額的計(jì)算，事關(guān)污染減排、綠色發(fā)展等政策和政治問題，重要且敏感，有很多不可知的行政風(fēng)險(xiǎn)。稅務(wù)機(jī)關(guān)若要全面開展審核，壓力可想而知。

不管是現(xiàn)階段還是從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，借助專業(yè)化社會(huì)力量提供技術(shù)支持，能夠大大減輕稅務(wù)機(jī)關(guān)的壓力，也符合政府購(gòu)買服務(wù)的大趨勢(shì)。由社會(huì)化力量提供專業(yè)服務(wù)，不僅是技術(shù)需要，而且應(yīng)該成為防范稅務(wù)機(jī)關(guān)審核風(fēng)險(xiǎn)的一道必經(jīng)程序。

3. 稅務(wù)檢查稽查，不就是用來兜底的嗎？

環(huán)境污染不可逆，等不及稽查或三五年后的追征，開征初期，必須積累準(zhǔn)確的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)第三方參與，應(yīng)該成為一個(gè)必經(jīng)程序

稅務(wù)征管的威懾力，主要在稽查，而非日常審核。稅務(wù)征管的特點(diǎn)是，首先相信納稅人如實(shí)申報(bào)，一般不對(duì)納稅情況進(jìn)行全面審核。之所以相信，也是因?yàn)橹贫仍O(shè)計(jì)科學(xué)，有稅務(wù)檢查特別是稽查來兜底。

按照《稅收征收管理法》，因納稅人計(jì)算錯(cuò)誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長(zhǎng)到五年。所謂出來混的，總要還的，是稅收管理的內(nèi)核。

也正因此，有人認(rèn)為，稅收征管與收費(fèi)不同，原來的排污費(fèi)存在的拖延不繳、未繳或者少繳等問題，在稅收的管理軌道中，將被充分制約。分行業(yè)、分地區(qū)的稅收檢查，特別是專項(xiàng)稽查，總能做到讓僥幸者新賬舊賬一起算?；谶@樣的管理，不少人認(rèn)為，稅收收繳后理論上不需要全面核查。即使發(fā)現(xiàn)不了異常，也沒什么問題。

確實(shí)，作為稅，這種制約的威懾力非常強(qiáng)大。而之所以主要依靠這一制度來制約，是因?yàn)樵瓉淼亩惙N，檢查方式主要是查賬，核心都是經(jīng)濟(jì)賬，即使存在問題，最后通過追征稅款、滯納金，完全可以彌補(bǔ)。

可是，環(huán)境保護(hù)稅的特殊性，決定了傳統(tǒng)的稅收征管模式不能完全奏效了。因?yàn)榄h(huán)境污染是不可逆的。環(huán)境保護(hù)稅的初衷就是為了調(diào)節(jié)企業(yè)的污染排放，是為了保護(hù)生態(tài)環(huán)境，如果也如其他稅種那樣，等到專項(xiàng)稽查時(shí)再發(fā)現(xiàn)問題，那么，本該減少的排放沒能減少，已被污染的環(huán)境不可恢復(fù)，開征環(huán)境保護(hù)稅的意義何在？

因此，環(huán)境保護(hù)稅的審核，意義重大。正如有些稅務(wù)人員所談到的，征收環(huán)境保護(hù)稅，是一項(xiàng)政治任務(wù)，必須認(rèn)真做好。這就要求稅務(wù)機(jī)關(guān)要轉(zhuǎn)變觀念，高度重視環(huán)境保護(hù)稅對(duì)稅收征管理念提出的重大挑戰(zhàn)。挑戰(zhàn)具體體現(xiàn)在兩個(gè)方面。

第一，環(huán)境保護(hù)稅必須全面開展審核，特別是在開征第一年、第二年。好的開始是成功的一半，必須準(zhǔn)確梳理納稅人的納稅稅額，明確其納稅應(yīng)達(dá)到的水平，以為今后稅收征管提供參考，積累準(zhǔn)確的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。也只有這樣，在今后的稅收征管中，才能更大程度地降低行政成本，更大限度地接近準(zhǔn)確。據(jù)了解，首個(gè)征期，環(huán)境保護(hù)稅稅收收入并沒有預(yù)想的那么多，減免申報(bào)達(dá)1/3。這一方面說明，稅收的正向激勵(lì)機(jī)制已初步發(fā)揮作用，另一方面，也提醒稅務(wù)機(jī)關(guān)，審核非常必要，意義重大。

第二，環(huán)境保護(hù)稅的稅務(wù)稽查，必須要加大力度。不同行業(yè)、不同區(qū)域的稅務(wù)稽查，要更加注重環(huán)境保護(hù)稅稽查；環(huán)境保護(hù)稅專項(xiàng)稽查，要加大頻次。只有這樣，才能充分發(fā)揮費(fèi)改稅的優(yōu)勢(shì)，讓“污染者付費(fèi)”原則真正納入稅收軌道，讓稅收的調(diào)節(jié)功能最大程度地服務(wù)于綠色發(fā)展。

要做到這兩點(diǎn)，僅僅依靠稅務(wù)機(jī)關(guān)，不可行；指望環(huán)保部門更多的參與，也不現(xiàn)實(shí)。

針對(duì)環(huán)境保護(hù)稅的特殊實(shí)際，堅(jiān)持問題導(dǎo)向，需要主動(dòng)探索和積極作為。

開展環(huán)境保護(hù)稅專業(yè)化審核實(shí)踐，由社會(huì)化力量提供專業(yè)服務(wù)，無疑是一個(gè)選擇，也是最佳選擇。

第三方參與不僅僅是技術(shù)支持，而是為了進(jìn)一步確保審核結(jié)果的準(zhǔn)確性，為改革的順利推進(jìn)助力，為生態(tài)環(huán)境負(fù)責(zé)，為生態(tài)文明建設(shè)擔(dān)當(dāng)。從這個(gè)意義上說，第三方參與，應(yīng)該成為一個(gè)必經(jīng)程序。