□劉子華

( 山西財貿(mào)職業(yè)技術(shù)學院 經(jīng)濟貿(mào)易系，山西 太原 030031)

一般而言，稅收法定是指納稅主體、稅種、稅率、稅收的減免、稅收征納程序等均由法律明確規(guī)定。稅收法定是稅法領(lǐng)域的黃金原則，其集中體現(xiàn)了國家干預(yù)法治化的思想。由此可見，稅收法定對國家的稅法乃至國家法治化都具有極其深遠的影響。

一、問題的提出

在全面推進依法治國的時代呼喚下，稅收法定的落實對于我國構(gòu)建現(xiàn)代財稅體制乃至國家治理現(xiàn)代化具有非比尋常的意義。但是，稅收法定畢竟是稅法制度上的舶來品，在落實稅收法定時，我們必須用敏銳的眼光去打量，用理性的思維去探究稅收法定的前提與基礎(chǔ)究竟是什么，我國當前的經(jīng)濟與社會發(fā)展狀況是否具備直接適用稅收法定。這一系列的問題均是我國落實稅收法定需要回答的。

二、稅收法定產(chǎn)生的歷程與前提基礎(chǔ)

(一)稅收法定產(chǎn)生的歷程

稅收法定思想產(chǎn)生于英國封建社會末期。在英國封建社會末期，資本主義因素已經(jīng)在經(jīng)濟社會等領(lǐng)域有了長足發(fā)展并在政治上形成了新興的資產(chǎn)階級。正當新興資產(chǎn)階級在不斷去突破封建勢力的種種藩籬之時，封建勢力的代表國王則由于征戰(zhàn)、王室的奢侈生活等造成了國家財政的拮據(jù)，因而國王則把解決財政拮據(jù)的方法轉(zhuǎn)向了富有的新興資產(chǎn)階級。在此情形之下，雙方經(jīng)過激烈的利益博弈最終國王在1215年不得不簽署了具有劃時代意義的《大憲章》?！洞髴椪隆分忻鞔_對國王的征稅權(quán)進行限制，在此之后還陸續(xù)頒布《無承諾不課稅法》等，到1688年的《權(quán)利法案》最終確立了稅收法定思想。

隨著世界經(jīng)濟、政治、法治的發(fā)展，稅收法定這一植根于英國的稅收思想被現(xiàn)代稅法所普遍接受。

(二)稅收法定的前提與基礎(chǔ)分析

稅收法定產(chǎn)生的最直接原因便是限制國王的隨意征稅的權(quán)力，從而使得新興的資產(chǎn)階級的財產(chǎn)權(quán)利不受恣意侵犯。由此可見，稅收法定本質(zhì)上在于保護納稅人的財產(chǎn)權(quán)利。

納稅人存在于經(jīng)濟與社會的各個行業(yè)以及不同的區(qū)域，其通過激烈的市場競爭從而獲得相應(yīng)的利潤，進而獲得自身的財產(chǎn)權(quán)。在市場競爭的環(huán)境中，納稅人所生存和面對的經(jīng)濟社會環(huán)境極其重要。要保障納稅人能進行公平的市場競爭，必須要保證納稅人能夠公平地占有生產(chǎn)資料，從而保障起點的公平。這樣才能使納稅人在統(tǒng)一的稅制面前稅負是公平的。

從經(jīng)濟發(fā)展的角度而言，要求經(jīng)濟發(fā)展屬于均衡狀態(tài)。在經(jīng)濟領(lǐng)域納稅人相對均衡地占有生產(chǎn)資料，不存在嚴重的區(qū)域不平衡等現(xiàn)象?？梢姡瑖以趯嵤┒愂辗ǘǖ谋尘跋卤仨毧紤]到納稅人本身創(chuàng)造財富的經(jīng)濟社會背景。

由此可見，稅收法定的前提與基礎(chǔ)是均衡的經(jīng)濟發(fā)展水平。在此經(jīng)濟發(fā)展水平背景下，納稅人才能實現(xiàn)稅收公平。正如，劉劍文教授所言：“稅收法定原則與稅收公平原則、稅收效率原則分別構(gòu)成了稅收法治的表與里，它們不相互沖突，也不能相互替代，而是各有偏重、相輔相成、融為一體的?！盵1]否則，稅收法定則成為了一個侵犯納稅人財產(chǎn)的合法外衣。

三、我國稅收法定前提與基礎(chǔ)的檢視

(一)我國非均衡經(jīng)濟發(fā)展的表現(xiàn)

1.區(qū)域間的不平衡。我國是一個幅員遼闊、區(qū)域特色比較明顯的大國，可分為東部、中部和西部三個區(qū)域。這三個區(qū)域由于自身的區(qū)位、資源稟賦、人才聚集程度的差異等因素造成了區(qū)域發(fā)展的不均衡的先天性差異。除此之外，國家經(jīng)濟發(fā)展戰(zhàn)略對區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展有著重大的影響，我國自上個世紀70年代末實施的改革開放政策。在特殊的歷史背景下進行的改革開放政策，為增強經(jīng)濟的活力與提高人民的生活水平，允許一部分人和一部分地區(qū)先富裕起來，先富帶動后富。這樣，在資源稟賦較好、人才聚集程度密集的沿海地區(qū)迅速發(fā)展起來。盡管我國先后實施了西部大開發(fā)、中部崛起等一系列的戰(zhàn)略部署，但是區(qū)域之間的差距并未發(fā)生根本性的變化。

2.城鄉(xiāng)差距較大。城鄉(xiāng)是一國經(jīng)濟發(fā)展中客觀存在的因素，是一國統(tǒng)一市場的有機組成部分。由于城鄉(xiāng)本身之間的差異，各自在經(jīng)濟發(fā)展中的側(cè)重并不相同。就市場經(jīng)濟而言，理想的經(jīng)濟發(fā)展狀態(tài)應(yīng)該是城鄉(xiāng)均衡發(fā)展。在特殊的歷史條件下，我國實施了城鄉(xiāng)的非均衡發(fā)展戰(zhàn)略，并且取得了巨大成就。在經(jīng)濟發(fā)展的巨大成就的光環(huán)下，城鄉(xiāng)之間的差距不斷擴大卻為之付出了代價。城鄉(xiāng)差距的不斷擴大使得城鄉(xiāng)市場之間割裂并最終形成了城鄉(xiāng)二元結(jié)構(gòu)。在城鄉(xiāng)二元結(jié)構(gòu)下，生產(chǎn)要素集中于效率較高的城市，全國的統(tǒng)一、開放的市場受到了嚴重破壞。

3.經(jīng)濟與社會發(fā)展不協(xié)調(diào)。經(jīng)濟發(fā)展與社會的發(fā)展具有密切的關(guān)系。經(jīng)濟發(fā)展為社會發(fā)展提供物質(zhì)條件，社會發(fā)展為經(jīng)濟發(fā)展提供智力支持。諸如，經(jīng)濟的快速、協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展可以為科、教、文、衛(wèi)、體等社會事業(yè)的發(fā)展提供充足的資金支持，與此同時，科、教、文、衛(wèi)、體等社會事業(yè)的快速發(fā)展則可以提高勞動者的素質(zhì)，從而促進經(jīng)濟的發(fā)展。我國經(jīng)濟發(fā)展的水平是舉世矚目的，新中國在一窮二白的基礎(chǔ)上發(fā)展經(jīng)濟，尤其是在改革開放后，經(jīng)濟發(fā)展創(chuàng)造了世界的奇跡，如今成為世界第二大經(jīng)濟體。然而，我們必須去面對的是我國的社會發(fā)展卻相對滯后于經(jīng)濟的發(fā)展。值得關(guān)注的是，我國正在社會發(fā)展領(lǐng)域引入市場競爭，從而有力促進社會事業(yè)的發(fā)展。

(二)我國非均衡經(jīng)濟與稅收法定分析

盡管我國采取了一系列的經(jīng)濟發(fā)展戰(zhàn)略措施，但由于諸多因素的影響，我國非均衡經(jīng)濟的發(fā)展狀態(tài)在短時間內(nèi)無法發(fā)生根本性的變更。這是目前我國經(jīng)濟發(fā)展中的一個重要特點。

稅收法定作為現(xiàn)代法治化國家在稅收法治化領(lǐng)域中的一項重要原則，成為了現(xiàn)代稅法的直觀體現(xiàn)。因此，我國在全面深化改革和全面實施依法治國的時代背景中明確提出了落實稅收法定原則。當面對非均衡經(jīng)濟的發(fā)展國情時，必須謹慎適用稅收法定。因為在非均衡經(jīng)濟發(fā)展狀態(tài)下，稅收法定很容易以公平的外衣而損害弱者的利益。這有悖于現(xiàn)代稅法的初衷。

四、我國稅收法定前提與基礎(chǔ)的應(yīng)對之策

(一)秉承實質(zhì)公平理念

面對我國非均衡的經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀，在落實稅收法定過程中，我們一定要摒棄脫離國情的一味盲目追求形式上的公平的做法，而是建立在國情基礎(chǔ)上的一種實質(zhì)的公平。正如張怡教授所言：“先衡平后法定再到實質(zhì)公平既是一種步驟也是一種原則，其意在于從資源配置的發(fā)端開始，先要衡平矛盾、化解沖突，解決市場競爭起點的機會平等問題，在此基礎(chǔ)上確定一致的‘起跑線’，通過稅收法定，方能達到協(xié)調(diào)社會財富公平分配的實質(zhì)性結(jié)果。”[2]

(二)稅權(quán)的合理配置

針對我國現(xiàn)階段關(guān)于稅權(quán)的不同理解，本人贊同張怡教授所指出的：“稅權(quán)主要包括三方面的內(nèi)涵，即稅收立法權(quán)、稅收征收管理權(quán)、稅收使用權(quán)。這三方面的權(quán)力配置的不同構(gòu)成了稅權(quán)的體系?！盵3]我國現(xiàn)階段的稅權(quán)的配置主要是基于1994年的分稅制而構(gòu)建。在特定的社會歷史條件下，確立中央與地方的分稅加強中央的稅權(quán)的集中，這對加強中央的財力和宏觀調(diào)控能力具有重要的作用。與此同時，這樣的稅權(quán)配置也是造成非均衡經(jīng)濟的重要主推因素。

應(yīng)從以下幾方面進行稅權(quán)的合理配置。

1.合理界定中央與地方的稅權(quán)。中央與地方稅權(quán)的配置是事關(guān)中央的調(diào)控能力與地方發(fā)展積極性的重大問題，因此，世界各國極其重視并根據(jù)本國的國情進行了相應(yīng)的制度設(shè)計。針對我國取得舉世矚目的經(jīng)濟成就的同時出現(xiàn)的非均衡經(jīng)濟的國情，合理設(shè)置中央與地方的財權(quán)與支出責任相匹配的制度具有極重要的意義。財權(quán)和支出責任的匹配是合理界定中央與地方稅權(quán)的基礎(chǔ)，對此，為增強我國中央政府的調(diào)控能力，正如黨的十八屆三中全會在《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》中提出的適度加強中央事權(quán)和支出責任。在加強中央事權(quán)和支出責任的指引下，應(yīng)該注入事權(quán)與支出責任相匹配的思想。

2.對相對落后區(qū)域稅權(quán)的傾斜性配置。面對我國區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展不平衡的狀況，不能機械地適用稅收法定，這樣容易加劇經(jīng)濟發(fā)展的不平衡，相反，應(yīng)該對落后區(qū)域的稅權(quán)進行傾斜性配置。根據(jù)本區(qū)域的特色，諸如能源資源、旅游資源等等，設(shè)置具有區(qū)域特色的稅種，并且在稅收收入的使用上由地方來進行使用。這樣具有區(qū)域特色的稅權(quán)的配置可以增強相對落后地區(qū)經(jīng)濟增長的潛力，進而有利于縮小區(qū)域間的發(fā)展差距。

(三)稅收調(diào)控的運用

稅收作為一種重要的宏觀調(diào)控手段，對平衡經(jīng)濟發(fā)展具有極其重要的意義。因而，在我國非均衡經(jīng)濟發(fā)展的背景下，要充分利用稅收調(diào)控的手段。一方面，需要對現(xiàn)有的稅收調(diào)控手段進行整理規(guī)范。諸如在稅收的減免、退稅等稅收優(yōu)惠方面的規(guī)定，需要進行整理與規(guī)范，從而使稅收在法律規(guī)定的范圍內(nèi)真正起到調(diào)控經(jīng)濟的作用。尤其值得注意的是，個別地方為了片面追求經(jīng)濟的增長不惜突破稅法的基本規(guī)定制定稅收優(yōu)惠政策，這不僅破壞了稅收法治的統(tǒng)一性，更加劇了區(qū)域間的惡性競爭，從而嚴重削弱了稅收的調(diào)控效用。另一方面，在稅收調(diào)控制度的設(shè)計中注入發(fā)展的理念。正如張守文教授所言：“稅收立法中必須融入新的發(fā)展理念，切實解決好稅賦適度與公平分配的問題，有效保障各類主體的經(jīng)濟發(fā)展權(quán)?！盵4]在我國非均衡的經(jīng)濟發(fā)展背景下，在稅收調(diào)控領(lǐng)域更應(yīng)該注重對相對落后地區(qū)、農(nóng)村以及社會發(fā)展領(lǐng)域的有關(guān)稅收的優(yōu)惠等制度設(shè)計，進而實現(xiàn)相關(guān)落后地區(qū)、農(nóng)村經(jīng)濟的快速發(fā)展，最終達到經(jīng)濟與社會協(xié)調(diào)發(fā)展的目標。

五、結(jié)語

稅收法定作為現(xiàn)代稅法的重要標志性原則，其產(chǎn)生的前提與基礎(chǔ)是均衡的經(jīng)濟發(fā)展水平。在落實稅收法定的過程中，我國必須正視非均衡的經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀。不能機械地適用稅收法定，這樣只能在形式公平的外衣下加劇了實質(zhì)的不公平，相反，本人認為應(yīng)當秉承實質(zhì)公平的理念、合理配置稅權(quán)以及稅收調(diào)控的合理運用等，從而使得稅收法定的落實能夠真正體現(xiàn)實質(zhì)公平。

參考文獻：

[1] 劉劍文，耿穎. 稅收法定原則的核心價值與定位探究[J]. 鄭州大學學報(哲學社會科學版), 2016(1):31-37.

[2] 張怡. 稅收法定化：從稅收衡平到稅收實質(zhì)的演進[J]. 現(xiàn)代法學, 2015(5):27-33.

[3] 張怡. 衡平稅法研究[M]. 北京：中國人民大學出版社. 2012:66.

[4] 張守文. 論“發(fā)展導(dǎo)向型”的稅收立法[J]. 法學雜志, 2016(7):8-17.