李耀龍

摘要：《政府會計準則》的出臺為我國政府會計改革提供了方向性的指引，文章首先介紹了《政府會計準則第3號——固定資產》準則出臺的背景，并對該準則有哪些創(chuàng)新之處，以及還存在著哪些問題進行了簡要的分析，并提出了幾點建議，希望能夠為我國政府會計改革的實踐提供一定的幫助。

關鍵詞：政府會計；固定資產；核算

2013年7月18日，美國底特律市正式申請破產保護，究其原因，是龐大的財政赤字，180億美元的負債讓這個曾將非常輝煌的城市走到了絕境。我國部分城市與底特律市非常相似，經濟發(fā)展結構單一，又積累了龐大的債務問題，財政運行風險突出，我國政府應從底特律破產中汲取教訓，正確核算各級政府的資產負債情況，避免走西方城市的老路。

原有預算體系不能如實反映政府的家底，不利于加強資產負債管理，出于這種考慮，2015年10月23日，財政部頒布了《政府會計準則——基本準則》，引入企業(yè)權責發(fā)生制的概念，提出在原有預算會計的基礎上，要正確核算政府資產、負債和凈資產的財務會計思想。固定資產在一個單位的資產中占到的比例較高，核算合理與否產生的影響很大，為了適應權責發(fā)生制政府會計改革的需要，規(guī)范固定資產的管理、提高財務信息質量，財政部制定了《政府會計準則第3號——固定資產》（以下簡稱固定資產準則）要求自2017年1月1日起開始施行。

一、固定資產準則的創(chuàng)新之處

1.充分借鑒企業(yè)會計準則關于固定資產的會計處理方法，引入權責發(fā)生制的概念，實現與企業(yè)會計準則的趨同，更加準確的核算固定資產的形成情況以及運行成本。同時借鑒西方國家的政府會計改革經驗，通過逐步摸索，建立起公開、透明的政府財務體制。

2.固定資產折舊從虛提到實提的轉變。固定資產準則應用指南提出了關于固定資產折舊年限和折舊計提時點的問題，為固定資產折舊的計提提供了政策指引。這一轉變正確反映了資產的運行成本，極大的提高了會計信息質量，按月計提折舊、計入成本費用體現了會計上的可比性。當購入某一固定資產的時候，借記固定資產，貸記零余額用款額度；計提折舊時，借記成本費用，貸記固定資產累計折舊，改變了原有會計制度購入時直接依據固定資產金額借記支出的收付實現制的會計核算模式。

3.在固定資產準則中，關于固定資產的概念突出了“控制”的特點。在事業(yè)單位會計準則中，固定資產是指事業(yè)單位“持有”的符合規(guī)定條件的資產，而固定資產準則中所稱的固定資產，是指政府會計主體“控制”的，符合規(guī)定條件的資產?！翱刂啤币辉~的提出更加明確了政府固定資產的核算范圍，消除了模糊的邊界，有利于加強政府對資產的會計核算。

4.在事業(yè)單位會計準則中，沒有建立資產負債的披露機制，僅在事業(yè)單位會計制度中，列出了八條應當披露的信息，很不全面。而在固定資產準則中，用了一章的內容詳細列明了固定資產應當披露的內容，這有利于建立完善的財務信息披露機制，打造透明性的政府。

二、固定資產準則中存在的問題

1.固定資產的折舊方法問題。固定資產準則中指出，政府會計主體一般應當采用年限平均法或者工作量法計提折舊，企業(yè)會計準則中采用的加速折舊方法在固定資產準則中并沒有提及。在政府會計主體尤其是高校中，存在著大量的專用設備，隨著科技的進步和科研的需要，這些專用設備被淘汰的時間會加速到來，如果單純地采用年限平均法，就容易在這些設備退出使用時要一次性大金額的計人資產負債表和損益表，使得報表的數字很不好看。

2.固定資產的折舊時點問題。在固定資產應用指南中，明確規(guī)定當月增加的固定資產，當月開始計提折舊；當月減少的固定資產，當月不再計提折舊。而在企業(yè)會計準則中規(guī)定，當月增加的固定資產，從下月開始計提折舊；當月減少的固定資產，當月仍然計提折舊，下月起不再計提折舊。既然是依據企業(yè)權責發(fā)生制的理念，是否有有別于企業(yè)關于固定資產折舊規(guī)定的必要性，這一規(guī)定又是如何做出的，并沒有被提及。

3.新舊固定準則的過渡問題。新購置的固定資產按照固定資產準則進行核算，但現存的固定資產在會計處理上如何處理才能既體現新準則的精神，又不違背固定資產的實質，使固定資產管理更為完善，固定資產準則并沒有提出一個過渡的方案。

4.圖書檔案的折舊年限、方法問題。在固定資產準則應用指南中，并沒有關于圖書檔案的折舊內容，而在高校中，圖書資源的絕對數量和金額相當大，如不計提折舊，大大減少本期的成本費用，是否存在虛增資產的嫌疑？而其單位價值又比較低，無法單獨計提折舊，是否可以采用分批計提折舊的方法值得探討。

三、建議

1.在企業(yè)會計實務中，對于遇到的新情況、新問題，一般會出臺具有針對性的解釋公告來指導企業(yè)的實踐。固定資產準則只有一個提綱挈領式的原則，不可能把所有的情況都編入該準則，既不切實際，又顯得沒有必要。因此，固定資產準則可以借鑒企業(yè)會計準則關于出臺解釋公告的方式或者類似的方式來解決實務中遇到的具體問題。

2.省市級財政部門應加大政府會計改革的宣傳力度，組織相關人員進行培訓，在具體政策的實施上，會計業(yè)務上如何處理應出臺具體的規(guī)定。具體業(yè)務單位應出臺更多的操作細則，只有把日常業(yè)務處理好了，年底的財務決算工作才能順利進行，才能避免更多的調賬。

3.在頂層設計上，現有會計制度應如何過渡到新的會計準則，應出臺行之有效的銜接方案。如固定資產以前采用虛提折舊的方法，固定資產準則實施后，原有固定資產的折舊業(yè)務應該如何處理，是在剩余有限期限內分攤折舊，還是以年度決算報表上的資產凈值為基礎，在尚存使用年限內計提折舊，這些都是擺在會計人員面前比較棘手的問題。