劉瑤

摘要：納稅是企業(yè)的一般義務(wù)，營業(yè)稅改增值稅給各行各業(yè)都帶來了一定的影響，比如稅負、會計核算、財務(wù)管理等等。本文研究了營業(yè)稅改增值稅對建筑業(yè)產(chǎn)生的影響，包括會計核算科目和會計核算方法，并且提出了建筑業(yè)應(yīng)對營業(yè)稅改增值稅的對策，對于完善中國建筑業(yè)稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整具有一定的理論和現(xiàn)實意義。

關(guān)鍵詞：營改增；建筑業(yè)；納稅籌劃

一、建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅背景及范圍

（一）現(xiàn)代建筑行業(yè)營業(yè)稅改增值稅背景

1979年，我國引入增值稅，這是中國的第一大稅種。2016年5月1日，“營改增”改革的實施已經(jīng)全面進入收尾工作，同時也開始對建筑業(yè)進行稅收改革，這標志著“營改增”在全國范圍內(nèi)達到全面推廣。

建筑業(yè)屬于第二產(chǎn)業(yè)，其生產(chǎn)鏈條比較廠，因此在我國國民經(jīng)濟中占有十分重要的地位?！盃I改增”可以有效促進建筑業(yè)產(chǎn)生健康的環(huán)境，并且有效激活我國整體國民經(jīng)濟。由此可見，“營改增”的實施將代表我國稅收制度的進一步完善。

（二）建筑行業(yè)營業(yè)稅改增值稅范圍

現(xiàn)代建筑行業(yè)營業(yè)稅改增值稅的范圍主要體現(xiàn)在以下三個方面：

首先是納稅人方面，現(xiàn)代建筑行業(yè)營業(yè)稅改增值稅的納稅義務(wù)人變?yōu)樵谖覈硟?nèi)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的單位或者個人?，F(xiàn)代建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅以后將我國納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。

其次，從稅率方面分析，沒有實施“營改增”以前，現(xiàn)代建筑業(yè)是按照3%的稅率進行征收?！盃I改增”實施以后，我現(xiàn)代建筑業(yè)中的一般納稅人將會征收11%的增值稅稅率，而小規(guī)模納稅人實行3%的征收率。

第三，則是計稅方法的改變。營業(yè)稅之前，我國對企業(yè)的營業(yè)額征收總的稅率3%，對于建筑業(yè)的分包勞務(wù)，就是以工程的全部價款減去分包人的價款剩下的為營業(yè)稅?，F(xiàn)代建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅以后，對納稅人是區(qū)別對待的，對于小規(guī)模納稅人，一般都是采用簡單計稅方法，對于一般納稅人，則是采用一般納稅方法和簡易計稅方法。

（三）營業(yè)稅改增值稅對現(xiàn)代建筑業(yè)的效應(yīng)反應(yīng)

在沒有實施“營改增”以前，我國都是按照企業(yè)的營業(yè)額計稅來納稅，實行“營改增”以后，我國企業(yè)是采取銷售價格計稅來納稅?！盃I改增”導(dǎo)致企業(yè)的計稅方法發(fā)生變化。從資本主義上講，在企業(yè)中只有勞動力才能夠創(chuàng)造價值，企業(yè)的都只是在轉(zhuǎn)移價值，企業(yè)賺取的是勞動力創(chuàng)造的剩余價值。因此“營改增”改革以后，我國的那些材料成本低，人力成本高的企業(yè)不僅不會稅率降低，反而會存在稅率增加的現(xiàn)象。如果企業(yè)在經(jīng)營過程中出現(xiàn)總體的營業(yè)額和利潤沒有發(fā)生變化，但是企業(yè)需要繳納的稅額卻增加了，這樣對于企業(yè)的發(fā)展是十分不利的，甚至?xí)斐善髽I(yè)的破產(chǎn)。

二、現(xiàn)代建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅的納稅籌劃實施方案及運行情況

（一）現(xiàn)代建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅運行情況

未實行“營改增”以前，我國建筑業(yè)的稅率是3%，不存在一般納稅人和小規(guī)模納稅人，對企業(yè)實行統(tǒng)一計稅?，F(xiàn)代建筑企業(yè)實行營業(yè)稅改增值稅以后，不僅將企業(yè)的課稅對象分為兩類，而且還將稅率區(qū)分。營業(yè)稅改增值稅以后，建筑業(yè)要以行業(yè)所獲取的增值稅為課稅對象，將建筑企業(yè)全部的營業(yè)收入減去購進原材料、機器設(shè)備資產(chǎn)以后的余額來進行增稅，這樣可以避免“一刀切”給整個建筑企業(yè)帶來嚴重的經(jīng)濟負擔(dān)。

（二）建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅前后會計處理

營業(yè)稅改增值稅以后，稅種發(fā)生變化，隨之而來的則是會計科目也要發(fā)生變化，其中變化最大的就是“應(yīng)交稅費”。在營業(yè)稅制度下，企業(yè)的“應(yīng)交稅費”下設(shè)科目應(yīng)該是“應(yīng)交營業(yè)稅”二級科目，然后核算企業(yè)應(yīng)交營業(yè)稅的情況，但是在此沒有三級科目。營業(yè)稅改增值稅以后，要進行銷項稅的抵扣，因此要在“應(yīng)交稅費”下設(shè)多個二級、三級科目，這樣可以更加方便的核算企業(yè)在會計期間內(nèi)發(fā)生的進項稅、可抵扣稅、進項轉(zhuǎn)出稅、計提稅、退還稅等更加明細的內(nèi)容。

建筑業(yè)是一個十分特殊的行業(yè)，一般來講規(guī)模比較大、投資的周期較長，而且投資額也比較大，大多數(shù)建筑企業(yè)都屬于一般納稅人，因此需要在“應(yīng)交稅費”的科目下設(shè)兩個二級科目：“應(yīng)交增值稅”和“未交增值稅”，在實行營業(yè)稅改增值稅以后，如果出現(xiàn)上期有留底稅款的情況，要注意在“應(yīng)交稅費”科目下設(shè)“增值稅留抵扣稅”科目。如果企業(yè)處在增值稅的輔導(dǎo)管理器，這樣就需要在“應(yīng)交稅費”下設(shè)一個二級明細科目：“待抵扣稅額”。

為更好的分析營業(yè)稅改增值稅的項目變化情況，企業(yè)應(yīng)該在“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目下設(shè)借貸方。同時還要在借方欄目下設(shè)施“進項稅額”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”等三級科目。同時，在貸方欄目下設(shè)“銷項稅額”、“進項稅額轉(zhuǎn)出”、“出口退稅”等三級子科目。

（三）建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅前后稅負變化及影響

此次建筑業(yè)的營業(yè)稅改增值稅的做法采用的是國際上的統(tǒng)一做法，一方面將營業(yè)額大、會計核算體系健全的企業(yè)認定為一般納稅人，將會計核算體系不健全的化為小規(guī)模納稅人。我國處于建筑行業(yè)中下游的中小企業(yè)數(shù)量十分多，對于這些企業(yè)來講，一般納稅人企業(yè)無法進行抵扣。我國對一般納稅人采取的是以票抵扣，在小規(guī)模納稅人，則是要根據(jù)納稅人的信用情況，對一些不完備的核算體系和零星小企業(yè)進行改革。

三、建筑業(yè)應(yīng)對營改增納稅籌劃的對策

（一）加強納稅籌劃

建筑企業(yè)對“營改增”的政策進行仔細分析和研讀，可以發(fā)現(xiàn)其中很多的優(yōu)惠信息以及減免政策。企業(yè)應(yīng)該首先樹立一種納稅籌劃的意識，在不影響企業(yè)發(fā)展的前提下，最大程度的降低企業(yè)的稅務(wù)。同時，企業(yè)還可以組織和鼓勵相關(guān)的企業(yè)管理人員，對企業(yè)中的財務(wù)報表分析、資產(chǎn)重組、投資回報等進行分析，編制適合企業(yè)發(fā)展的財務(wù)報表制度，有效的去管理企業(yè)中的財務(wù)優(yōu)惠政策和減免政策。

（二）選擇合適的工程概預(yù)算取費方法

營業(yè)稅模式下，建筑安裝工程費由直接工程費、措施費、間接費、利潤、營業(yè)稅金及附加等構(gòu)成。上述直接工程費及措施費中的材料費、施工機械使用費均為含稅價。措施費及間接費、利潤的取費辦法：根據(jù)《城市軌道交通工程設(shè)計概預(yù)算編制辦法（2007）》，通用措施費，以個別概預(yù)算工、料、機直接工程費乘以相應(yīng)措施費率取定；規(guī)費、企業(yè)管理費、利潤，以人工費和施工機械使用費之和為計算基數(shù)，按不同工程類別，采用相應(yīng)的費率計列。

建筑安裝工程由營業(yè)稅改征增值稅后，增值稅屬于價外稅，工程材料及施工機械費所含的增值稅屬于施工企業(yè)的進項稅，可用于抵扣銷項稅，不應(yīng)再計入直接工程費及措施費中，即直接工程費及措施費中的材料費、施工機械使用費應(yīng)調(diào)整為不含稅（增值稅）價。而通用措施費是以個別概預(yù)算工、料、機直接工程費乘以相應(yīng)措施費率取定，因為料、機直接工程費調(diào)整為不含稅價，所以通用措施費取費費率應(yīng)相應(yīng)調(diào)高。規(guī)費、企業(yè)管理費、利潤是以人工費和施工機械使用費之和為計算基數(shù)，因為施工機械使用費調(diào)整為不含稅價，所以相應(yīng)的費率應(yīng)相應(yīng)調(diào)高。根據(jù)《建設(shè)工程工程量清單計價規(guī)范》（GB50500—2008）以工程量清單計價的工程，其工程量清單價也應(yīng)相應(yīng)調(diào)整，即：直接工程費及措施費中的材料費、施工機械使用費應(yīng)調(diào)整為不含稅（增值稅）價；相應(yīng)調(diào)整取費基數(shù)與材料費、施工機械費相關(guān)措施費、規(guī)費等的取費費率。

（三）材料供貨方的選擇

在營業(yè)稅改增值稅之前，根據(jù)營業(yè)稅暫行條例實施細則，甲供材料并入營業(yè)額計征營業(yè)稅，在當時的前提下材料無論是甲供還是乙供，其稅負是一樣的。所以企業(yè)并不重視材料的選擇方式。而現(xiàn)在由于營業(yè)稅改為增值稅后，其處理方式出現(xiàn)了差異，因此企業(yè)在將來的實務(wù)操作中，應(yīng)更謹慎的選擇合理的實務(wù)處理，以規(guī)避稅負的上升。

四、結(jié)論

建筑行業(yè)是最后實行營業(yè)稅改增值稅的行業(yè)，由于建筑行業(yè)具有投資額大、周期長的特點，因此營業(yè)稅改增值稅以后，一方面會建筑行業(yè)重復(fù)征稅的問題，另外一方面也有助于我國稅制改革和經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整。

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