（福建省環(huán)境保護(hù)設(shè)計(jì)院，福建 福州 350012）

“營改增”對(duì)建筑業(yè)的影響及對(duì)策

黃國蓉

（福建省環(huán)境保護(hù)設(shè)計(jì)院，福建 福州 350012）

本文基于建筑業(yè)這一特殊行業(yè)所處的行業(yè)環(huán)境及其復(fù)雜性，在稅制改革的大環(huán)境下，對(duì)“營改增”可能給建筑業(yè)帶來的影響及對(duì)策進(jìn)行了深入的分析和闡述，以期建筑企業(yè)能盡快熟悉與適應(yīng)在有關(guān)稅收新政策及財(cái)務(wù)處理上的新要求。

營改增；建筑業(yè)；影響；對(duì)策

一、引言

相對(duì)于營業(yè)稅而言，增值稅不重復(fù)納稅，能有效地減輕企業(yè)稅負(fù)。作為已正式納入試點(diǎn)范圍的建筑業(yè)，由于行業(yè)自身的特殊性與環(huán)境的復(fù)雜性，新稅制改革下的“營改增”政策對(duì)行業(yè)的影響深遠(yuǎn)且相當(dāng)復(fù)雜，亟需積極應(yīng)對(duì)。

二、“營改增”對(duì)建筑業(yè)的影響及對(duì)策

1、稅負(fù)方面[1]

（1）征稅體制。對(duì)于建筑工程耗用的許多基礎(chǔ)性材料，其實(shí)在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)就已繳交增值稅，但由于其又屬于營業(yè)稅繳交范疇，仍需按含稅價(jià)格繳納營業(yè)稅（原已繳交的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅不能作抵扣），故形成了重復(fù)征稅。該行業(yè)又普遍存在轉(zhuǎn)、分包現(xiàn)象，征稅環(huán)節(jié)非常復(fù)雜。“營改增”后取得符合規(guī)定的可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額發(fā)票，可全額進(jìn)行抵扣，這樣在一定程度上可降低企業(yè)稅負(fù)。

（2）稅負(fù)平衡點(diǎn)[2]?！盃I改增”前，營業(yè)稅應(yīng)納稅額=含稅銷售額×3%?！盃I改增”后，對(duì)于增值稅一般納稅人而言，應(yīng)納稅額=本期銷項(xiàng)稅額－本期進(jìn)項(xiàng)稅額，本期銷項(xiàng)稅額=［含稅銷售額/（1+11%）］×11%，當(dāng)本期銷項(xiàng)稅額小于進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，不足部分可結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣；對(duì)于小規(guī)模納稅人，增值稅應(yīng)納稅額=［含稅銷售額/（1+3%）］× 3%。

通過上述比較與分析，可得出：對(duì)于小規(guī)模納稅人，“營改增”前后的稅負(fù)可略為降低。

對(duì)于一般納稅人，“營改增”前后稅負(fù)變化比較復(fù)雜。據(jù)測(cè)算，稅負(fù)平衡即無差別點(diǎn)抵扣率為“本期進(jìn)項(xiàng)稅額等于營業(yè)稅營業(yè)收入的7.67%時(shí)”，即大于7.67%時(shí)，“營改增”后的稅負(fù)才會(huì)下降，反之增加。在實(shí)際中，建筑業(yè)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額票據(jù)的取得存在著諸多問題，例如：經(jīng)營者為個(gè)體戶、小規(guī)模納稅人或農(nóng)民，票據(jù)依法不能進(jìn)行抵扣或者抵扣率不一，有時(shí)抵扣率甚至嚴(yán)重低于稅負(fù)平衡率；按目前規(guī)定，企業(yè)自身的勞務(wù)人工費(fèi)用無法取得可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額票據(jù)；相比工程總造價(jià)，建筑企業(yè)自行采購的設(shè)備、材料等費(fèi)用十分有限；稅收征管政策與行為的不統(tǒng)一、不規(guī)范，阻塞了建筑業(yè)取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的途徑。

據(jù)測(cè)算，“營改增”后，當(dāng)進(jìn)項(xiàng)稅=不含稅銷售額×8%時(shí)，建筑業(yè)兩類納稅人之間也存在一個(gè)無差別平衡點(diǎn)抵扣率，即增值稅納稅額相等。因此，實(shí)際進(jìn)項(xiàng)稅額達(dá)到不含稅銷售額8%時(shí)，宜選擇一般納稅人身份；反之，宜選擇小規(guī)模納稅人身份。

需注意的是，在用以上方法計(jì)算無差別平衡點(diǎn)時(shí)，應(yīng)根據(jù)企業(yè)自身的情況，結(jié)合現(xiàn)實(shí)業(yè)務(wù)中存在的各種不同的實(shí)際問題進(jìn)行測(cè)算，因?yàn)椴煌钠髽I(yè)、不同時(shí)期的采購業(yè)務(wù)及不同的進(jìn)項(xiàng)稅率等均是不一樣的、變化的。

（3）購進(jìn)資產(chǎn)[3]。“營改增”前，建筑業(yè)購買的機(jī)械設(shè)備、機(jī)械租賃等費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)稅很難實(shí)現(xiàn)抵扣，具體原因?yàn)椋涸凇盃I改增”之前購入的，已按相關(guān)規(guī)定進(jìn)行了折舊計(jì)提且納入了成本，缺乏能用于抵扣的專用票據(jù)；用于施工的機(jī)械設(shè)備等大部分為租賃的，出租人多為個(gè)體戶或小規(guī)模納稅人，造成租賃不能取得增值稅專用發(fā)票，收款憑證甚至僅是白條或收據(jù)。

“營改增”后，建筑業(yè)日常所需的大型機(jī)械設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅可以全額進(jìn)行抵扣，如此企業(yè)可在優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的同時(shí)增加納稅可抵扣金額。此外，通過采用先進(jìn)的機(jī)械設(shè)備和流水線，可減少作業(yè)人員，還能減少企業(yè)不可抵扣勞務(wù)人工費(fèi)用的稅負(fù)。

2、會(huì)計(jì)報(bào)表方面[4]

（1）營業(yè)收入。建筑業(yè)通常屬于買方市場(chǎng)，“營改增”后相同標(biāo)的物合同價(jià)格變化不大。但是，由于增值稅屬價(jià)外稅，建筑合同總價(jià)卻為含稅價(jià)格，同等條件下，營業(yè)收入會(huì)比“營改增”前下降9.91%。對(duì)按營業(yè)收入排名的企業(yè)來說，降低了建筑行業(yè)在別行業(yè)中的地位和排名，有可能對(duì)企業(yè)的融資授信、信用評(píng)級(jí)等帶來一定的負(fù)面影響。

（2）資產(chǎn)總額。由于增值稅為價(jià)外稅，建筑業(yè)購買原材料、固定資產(chǎn)等均可按新規(guī)定進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，資產(chǎn)賬面價(jià)值比“營改增”前減少，導(dǎo)致資產(chǎn)總額下降。在保持凈資產(chǎn)不變的情形下，此時(shí)資產(chǎn)負(fù)債率相對(duì)減少，企業(yè)資產(chǎn)抵御風(fēng)險(xiǎn)能力將得以提高。

（3）現(xiàn)金流量?！盃I改增”前，建筑業(yè)實(shí)施稅款預(yù)繳制。稅務(wù)機(jī)關(guān)按工程完工率確認(rèn)收入并征稅，企業(yè)所得稅也是按固定比率進(jìn)行預(yù)繳，因此繳納稅款通常要高于實(shí)際發(fā)生的納稅義務(wù)。在工程驗(yàn)收計(jì)價(jià)周期較長(zhǎng)、工程款回收滯后、存在工程質(zhì)保金等情況下，企業(yè)需墊付工程建設(shè)資金、未收回工程款項(xiàng)的稅金和預(yù)付分包款，如此必然會(huì)給現(xiàn)金流帶來沉重壓力?！盃I改增”后，按納稅人義務(wù)發(fā)生時(shí)間計(jì)算并繳交稅款，這有利于改善企業(yè)的現(xiàn)金流。對(duì)于銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，為收益銷售款項(xiàng)或取得銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；對(duì)于先開發(fā)票的，可為發(fā)票開出的當(dāng)天，也可在企業(yè)收到工程款或取得業(yè)主確認(rèn)完工簽證的當(dāng)天。

3、企業(yè)管理方面

對(duì)于營業(yè)稅的征管，其環(huán)節(jié)比較簡(jiǎn)單且征收成本也較低。但對(duì)于增值稅，一般納稅人存在各環(huán)節(jié)層層抵扣，征管較為復(fù)雜，對(duì)企業(yè)管理提出了更高要求。

（1）企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)、經(jīng)營模式。增值稅可進(jìn)行抵扣的必要條件是須有正式的商品交易合同?？紤]價(jià)格、可抵扣稅額等因素，分包商和供應(yīng)商的選擇對(duì)企業(yè)的稅負(fù)、毛利以及現(xiàn)金流等方面都將產(chǎn)生重大影響。另外，“營改增”后，被掛靠企業(yè)作為一般納稅人對(duì)外開具發(fā)票，當(dāng)其成本所對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)和銷項(xiàng)稅無法進(jìn)行相應(yīng)的配比時(shí)，就會(huì)造成自身稅負(fù)激增，甚至超過收取的管理費(fèi)，此時(shí)需慎重選擇企業(yè)經(jīng)營模式。

（2）發(fā)票管理。企業(yè)超范圍對(duì)外開具發(fā)票，可能造成購買方多抵或少抵稅金，嚴(yán)重的甚至?xí)|犯虛開增值稅發(fā)票罪；發(fā)生銷售退回時(shí)，不按規(guī)定開具紅字專用發(fā)票，實(shí)行“對(duì)開發(fā)票”，這種沒有貨物往來的發(fā)票對(duì)開也有可能被視為虛開發(fā)票或重開發(fā)票，增值稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵減，會(huì)被重復(fù)計(jì)稅且存在被稅務(wù)稽查、處罰的風(fēng)險(xiǎn)。

在接受發(fā)票時(shí)，要注意是否為專用發(fā)票、是否符合認(rèn)證及抵扣條件、票款是否一致等方面。還需注意的是，職工福利用品、發(fā)生非正常損失的材料和運(yùn)輸費(fèi)用中含有的進(jìn)項(xiàng)稅額的發(fā)票、建筑企業(yè)自建工程所采購建材等收到的專用發(fā)票、按簡(jiǎn)易辦法征收的供應(yīng)商開具的發(fā)票等，按規(guī)定均不能進(jìn)行抵扣。

（3）會(huì)計(jì)核算管理[5]。第一，賬務(wù)處理?！盃I改增”前，只有在計(jì)提和繳納稅款時(shí)才作相應(yīng)的賬務(wù)處理?！盃I改增”后，在材料進(jìn)出，與甲方驗(yàn)工計(jì)價(jià)、給分包方驗(yàn)工計(jì)價(jià)等各環(huán)節(jié)都可能會(huì)涉及到相關(guān)的會(huì)計(jì)核算；可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額不能直接列入相關(guān)成本費(fèi)用，導(dǎo)致此時(shí)經(jīng)營成本有所下降。在稅金核算中，要求需在“應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅”科目下設(shè)“銷項(xiàng)稅額”、“進(jìn)項(xiàng)稅額”和“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等明細(xì)。

第二，企業(yè)財(cái)務(wù)分析。由于記賬方法不同，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)分析也存在影響。對(duì)含稅工程款，必須換算為未含稅金額后方可確認(rèn)收入，同時(shí)也需對(duì)銷項(xiàng)稅額進(jìn)行確認(rèn)。月度終了，若“應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目出現(xiàn)貸方余額時(shí)，需做相應(yīng)的賬務(wù)處理；出現(xiàn)在借方余額時(shí)，則需作為下期抵扣的留抵稅額。

第三，差額征收?！盃I改增”后，對(duì)于差額征稅，可從銷售款項(xiàng)中先扣除支付非試點(diǎn)地區(qū)納稅人的價(jià)款，此時(shí)銷項(xiàng)稅額將減少。另外，企業(yè)在接受可扣除銷售額導(dǎo)致銷項(xiàng)稅減少的應(yīng)稅服務(wù)時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅”科目，按實(shí)際支付或應(yīng)付金額與上述增值稅額的差額借記“主營業(yè)務(wù)成本”等科目，按實(shí)際支付或應(yīng)付金額貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。

4、納稅籌劃方面

作為國家主體稅種的增值稅，相比營業(yè)稅，有更大的稅收籌劃空間。企業(yè)可以在進(jìn)項(xiàng)稅、納稅人身份、納稅地點(diǎn)、稅收政策優(yōu)惠等方面進(jìn)行稅收籌劃。

（1）進(jìn)項(xiàng)稅。盡量足額取得可抵扣的專用發(fā)票，減少稅負(fù)。能否開具專用發(fā)票，將作為建筑業(yè)“營改增”后選擇供應(yīng)商的一項(xiàng)重要依據(jù)，并在合同中明確開具專用發(fā)票、稅率及其時(shí)間等具體內(nèi)容。當(dāng)雙方價(jià)格存在差異時(shí)，也可通過比較進(jìn)項(xiàng)稅額與價(jià)差，以幫助企業(yè)作出最優(yōu)選擇。

（2）甲供材料。當(dāng)發(fā)生甲供材料時(shí)，供應(yīng)商直接開具發(fā)票給甲方，此時(shí)施工企業(yè)只能取得相應(yīng)數(shù)額的結(jié)算單，而無法取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票進(jìn)行抵稅。籌資成本、“營改增”前已有的期初存貨、固定資產(chǎn)等進(jìn)項(xiàng)稅額能否抵扣對(duì)企業(yè)稅負(fù)也會(huì)產(chǎn)生較大的影響。

（3）異地施工。建筑業(yè)因其行業(yè)特點(diǎn)，異地施工情況較多，“營改增”后采取在工程所在地預(yù)征、在機(jī)構(gòu)所在地申報(bào)納稅及進(jìn)行稅款抵扣的方式，此時(shí)就要求企業(yè)將所有可進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的發(fā)票原件在規(guī)定期限前匯總到機(jī)構(gòu)所在地進(jìn)行處理。建設(shè)單位當(dāng)期確認(rèn)的驗(yàn)工計(jì)價(jià)收入憑據(jù)、所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)征的增值稅或?qū)Ｓ冒l(fā)票等材料，需及時(shí)匯總到機(jī)構(gòu)所在地進(jìn)行納稅申報(bào)和抵扣。待工程竣工后，再向機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅款匯算清繳，多退少補(bǔ)。

三、結(jié)語

建筑業(yè)“營改增”不僅是稅制的改革，對(duì)建筑企業(yè)來說，機(jī)遇與挑戰(zhàn)并存，對(duì)財(cái)務(wù)管理、經(jīng)營模式、市場(chǎng)行為等都有著重要影響，企業(yè)應(yīng)積極應(yīng)對(duì)，充分利用國家的相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，統(tǒng)籌安排，提高企業(yè)的“收益”，使企業(yè)更加持續(xù)、健康發(fā)展，做大做強(qiáng)。

[1] 王晶蕙：營改增對(duì)建筑業(yè)影響之探討[J].中國總會(huì)計(jì)師，2013（9）.

[2] 陳林海：營業(yè)稅改征增值稅對(duì)建筑企業(yè)的影響[J].財(cái)稅視線，2015（1）.

[3] 莫蘭君：建筑企業(yè)如何有效應(yīng)對(duì)營改增探究[J].稅務(wù)籌劃，2015（10）.

[4] 夏闖：建筑業(yè)“營改增”背景下企業(yè)稅負(fù)變化分析[J].中國總會(huì)計(jì)師，2015（7）.

[5] 汪穎玲：營改增對(duì)建筑企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響[J].重慶科技學(xué)院學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版），2015（9）.

（責(zé)任編輯：劉冰冰）