黃蕾

（洛陽明鑒會計師事務(wù)所，洛陽471000）

注冊會計師審計風(fēng)險的產(chǎn)生與防范研究

黃蕾

（洛陽明鑒會計師事務(wù)所，洛陽471000）

改革開放以后，注冊會計師逐漸成為熱門職業(yè)。而一個注冊會計師審計的成敗決定著審計報告是否達到審計目的，評價是否恰當(dāng)，決定著這個注冊會計師未來的職業(yè)道路及會計師事務(wù)所的發(fā)展。一個會計師事務(wù)所管理的核心就是控制審計風(fēng)險。由于注冊會計師本身所擁有的社會地位、所處的社會環(huán)境都會對審計工作產(chǎn)生一定的影響，所以就導(dǎo)致了審計風(fēng)險的發(fā)生。從審計風(fēng)險的含義出發(fā)，針對審計風(fēng)險發(fā)生的可能條件進行分析，并指出應(yīng)對的措施。

注冊會計師；審計；風(fēng)險；應(yīng)對措施

近幾年，中國經(jīng)濟飛速發(fā)展，但是審計制度還不夠完善。與歐美等地的發(fā)達國家相比，中國在審計方面的法律體系還不夠完備，每位注冊會計師的能力和素質(zhì)也不盡相同。企業(yè)越多，形式越繁雜，面臨的審計方向也就越多，對注冊會計師的職業(yè)能力要求越高。因此，我們必須加強對審計風(fēng)險的研究和評估，并有針對性地提出降低審計風(fēng)險的措施，只有這樣，才能為注冊會計師及會計師事務(wù)所降低職業(yè)風(fēng)險，且對企業(yè)的審計更加負責(zé)，達到審計目的。[1]

一、審計風(fēng)險的含義

審計風(fēng)險是指會計報表存在重大錯誤或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。

二、審計風(fēng)險的特征

（一）客觀性

審計過程中一般采用抽樣審計的方法，就是從總體中抽取一部分，然后把這部分樣品的特性推斷為整個總體的特性。但是畢竟樣本和總體不同，推斷結(jié)論總會存在或多或少的誤差，而且這種誤差很難消除。因此，審計過程中總會存在風(fēng)險，但是我們無法避免這種風(fēng)險。只能盡量降低風(fēng)險發(fā)生的概率和盡量將錯報和漏報導(dǎo)致對投資者和使用者產(chǎn)生的損失縮減到最小。

（二）普遍性

衰退的行業(yè)狀況及不良的公司財務(wù)情況、公司內(nèi)控制度不完善、抽樣的審計方法具有局限性、對項目的錯誤評價等因素，不止會對審計環(huán)節(jié)產(chǎn)生影響，更可能會對審計過程的每個環(huán)節(jié)都造成影響。比如對項目的評估、對報表的查看、對公司財務(wù)狀況的了解等。因此，我們要想降低審計風(fēng)險，就必須要對審計過程的每個環(huán)節(jié)都嚴加把控，仔細檢查。

（三）偶然性

由于每個公司的發(fā)展情況不同，每個審計人員的能力和素質(zhì)也不同，對問題的看法也不同。因此，這種情況下的審計風(fēng)險并不是審計人員故意造成的，導(dǎo)致審計人員無意識接受審計風(fēng)險及后果。所以，在考察最后的審計結(jié)果時必須要知道審計結(jié)果具有無意性、偶然性，才能更好地降低審計風(fēng)險。

（四）潛在性

如果審計人員不對自己的行為負責(zé)，不對自己審計的結(jié)果負責(zé)，在審計過程中不受任何約束，那么這時候的審計風(fēng)險有可能就是潛在的。如果這種審計風(fēng)險沒有產(chǎn)生后果，審計風(fēng)險一直就處于潛在階段，沒有變成實際風(fēng)險；如果審計結(jié)果有誤，但是并未被發(fā)現(xiàn)，從而損失并沒有實際發(fā)生。所以，我們說審計風(fēng)險具有潛在性。[2]

（五）可控性

由于審計是一個人為原因占較大比重的工作，所以就具有可控性。要想保證審計工作的正常進行，并降低審計風(fēng)險的發(fā)生率，我們就可以通過提高注冊會計師的素質(zhì)來實現(xiàn)。

三、審計風(fēng)險的組成要素

審計風(fēng)險的組成要素是固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險。固有風(fēng)險就是審計過程中存在的固有的限制，主要與被審計的單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)和經(jīng)營環(huán)境有關(guān)，與注冊會計師無關(guān)，所以注冊會計師本身解決不了這個問題，只能通過審計程序認定固有風(fēng)險?？刂骑L(fēng)險是由于被審計單位內(nèi)部控制欠缺導(dǎo)致錯報和漏報，注冊會計師也只能評估該項風(fēng)險而不能降低。檢查風(fēng)險是由于注冊會計師通過審計程序而未能發(fā)現(xiàn)錯報和漏報的風(fēng)險，注冊會計師通過評估重要性水平、獲取充分審計證據(jù)進行實質(zhì)性測試來降低檢查風(fēng)險。

四、產(chǎn)生審計風(fēng)險的因素及應(yīng)對措施

（一）審計方面的法律體系不夠完善

法律體系的不完善，導(dǎo)致注冊會計師行業(yè)的認知標準有偏差，注冊會計師保持“應(yīng)有的職業(yè)謹慎”的標準也就不統(tǒng)一，在審計過程中會遇到各種問題。通常，注冊會計師按照審計程序，并具備相關(guān)業(yè)務(wù)的職業(yè)能力以及保持職業(yè)謹慎，基本可以發(fā)現(xiàn)被審計單位的重大錯報或漏報，但由于審計的固有局限性，審計風(fēng)險不可能降為零，導(dǎo)致審計人員不可能發(fā)現(xiàn)所有的錯報或漏報，以及相關(guān)附注紕漏是否完整。然而，由此產(chǎn)生的損失往往由于社會及公眾對會計師事務(wù)所所出具的審計報告的信賴，在訴訟中通常將這部分損失歸于注冊會計師失誤造成的，一般由會計師事務(wù)所和相關(guān)注冊會計師來承擔(dān)一定的損失，這種法律判決，導(dǎo)致會計師事務(wù)所和審計人員承擔(dān)了不合理的審計風(fēng)險及后果。所以，必須完善審計相關(guān)的法律法規(guī)，并增強其可操作性，健全審計法律體系，適應(yīng)快速發(fā)展的經(jīng)濟形勢，給審計人員提供一個確定的、具有權(quán)威性的標準，明確審計責(zé)任，改善審計環(huán)境，更好地保障會計師事務(wù)所和注冊會計師個人的切身利益。

（二）社會經(jīng)濟形勢變化

改革開放以后，中國的經(jīng)濟實力迅速提升，經(jīng)濟體制改革，市場經(jīng)濟變革，企業(yè)經(jīng)營多樣化、規(guī)模擴大化、經(jīng)營業(yè)務(wù)復(fù)雜化，對審計人員的職業(yè)能力提出了更高的要求。由于經(jīng)濟環(huán)境，企業(yè)為了生存，會增加舞弊的風(fēng)險，要求審計人員執(zhí)行更加詳盡的測試程序，發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的錯報或漏報。在業(yè)務(wù)承接時審慎選擇被審計單位也是降低審計風(fēng)險的方式。被審計單位的經(jīng)營情況對審計風(fēng)險的形成有重要影響，被審計單位的經(jīng)營環(huán)境、業(yè)務(wù)狀況、內(nèi)控制度及管理人員的素質(zhì)、管理方式等都會帶來審計風(fēng)險。注冊會計師應(yīng)盡可能了解委托單位的狀況，因每個行業(yè)都有其經(jīng)營特點，每個單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)也會有所區(qū)別，帶來的審計風(fēng)險程度高低就不同，注冊會計師應(yīng)充分評估這一風(fēng)險，采取相應(yīng)的防范措施。注冊會計師還要對財務(wù)狀況不佳的委托單位加以注意，當(dāng)其面臨破產(chǎn)或出現(xiàn)償債困難時，舞弊動機會加大，這種客戶的審計風(fēng)險很大，一般選擇拒絕，否則，審計人員需要制定更加詳細的審計方案、執(zhí)行更加仔細的審計過程及獲取更多的審計依據(jù)，并且提高審計費用。

（三）注冊會計師的職業(yè)水平

隨著中國經(jīng)濟發(fā)展加快，新政策變化迅速，審計項目的復(fù)雜程度提高，審計要求及目的也隨之變化，難度和風(fēng)險隨之加大。所以審計隊伍素質(zhì)的高低是防范審計風(fēng)險的關(guān)鍵，這就要求注冊會計師不斷充實自身，進行后續(xù)教育和工作培訓(xùn)，不斷學(xué)習(xí)新的政策文件，不僅提高職業(yè)能力、專業(yè)素質(zhì)，還要強化職業(yè)風(fēng)險意識，提高審計風(fēng)險評估的職業(yè)判斷力。這種判斷能力來自于審計人員的經(jīng)驗積累和專業(yè)能力，判斷貫穿了審計全過程，因此，審計人員不僅要具有執(zhí)業(yè)所需的會計、審計、法律、稅務(wù)及管理等多方面知識，還需具備實務(wù)操作能力和豐富的實踐經(jīng)驗。注冊會計師還要跟上時代變革，不斷了解每個行業(yè)及被審計單位所處狀況，利用先進的電算化審計方式，革新審計技術(shù)手段，加大對審計線索電子化和網(wǎng)絡(luò)實體審計的研究和探討，開發(fā)新的審計程序和方法，以便獲得充分有力的審計證據(jù)，最大限度地降低審計風(fēng)險。另外，會計師事務(wù)所要建立職業(yè)準入制度，對進入審計小組的人員嚴格把關(guān)，確保達到履行職責(zé)所必需的專業(yè)勝任能力；建立審計員制度，根據(jù)審計工作需要和審計人員所具備的專業(yè)素質(zhì)水平將審計人員劃分為相應(yīng)等級并規(guī)定相應(yīng)職權(quán)和責(zé)任，在審計中實行審計員負責(zé)制度，對整合人力資源、規(guī)范審計程序、提高審計質(zhì)量、防范審計風(fēng)險，具有極大的推進作用。[3]

注冊會計師應(yīng)合理評估被審計單位風(fēng)險程度，以風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫵霭l(fā)，把執(zhí)業(yè)質(zhì)量放在首位。在接受委托之后，合理制定審計工作計劃，并科學(xué)選擇與設(shè)置審計風(fēng)險點，集中精力和資源對最可能發(fā)生審計風(fēng)險的領(lǐng)域和關(guān)鍵點加以重點防范和防御，這是降低審計風(fēng)險的有效做法。審計風(fēng)險點對審計人員起著導(dǎo)向作用，它的選擇和設(shè)置需要重視和謹慎。審計風(fēng)險點揭示的是審計活動中具有代表性的現(xiàn)象，而面臨的審計問題錯綜復(fù)雜，所涉及的審計風(fēng)險各不相同，沒有固定的模式，應(yīng)該具體問題具體分析，在經(jīng)濟形勢發(fā)展和審計環(huán)境變化后，應(yīng)適時修改和健全已經(jīng)建立的審計風(fēng)險點，真正發(fā)揮防范風(fēng)險的作用。通過制定審計方案，評定重要性水平，對審計范圍、重點及程序、方法做出規(guī)劃，針對不同情況實施分析性程序、實質(zhì)性測試程序、穿行測試程序等獲取充分的審計證據(jù)，減少審計風(fēng)險，為得出合理審計結(jié)論提供充分保證，恰當(dāng)?shù)匕l(fā)表審計意見。

會計師事務(wù)所也要加強職業(yè)質(zhì)量管理，確保三級復(fù)核制度，各司其職、各負其責(zé)，層層落實復(fù)核責(zé)任。復(fù)核的重點應(yīng)與審計結(jié)論密切相關(guān)、容易引起審計復(fù)議或訴訟的重大事項上，復(fù)核人員也要有重點地深入審計一線，了解相關(guān)復(fù)核事項，對于可能存在重大風(fēng)險的地方要提前介入，跟隨實施審計，發(fā)現(xiàn)問題及時要求審計人員補充依據(jù)，提高審計復(fù)核的質(zhì)量，擴大審計復(fù)核覆蓋面，控制審計風(fēng)險和損失。在出具審計報告之前召開內(nèi)部會審會議，該會議應(yīng)該有項目經(jīng)理、審計實施人員和質(zhì)量監(jiān)控人員共同參加，對審計中涉及的重要事項逐一會審，對遺漏的重要方面及時提出，并且做好補充程序的實施，將審計風(fēng)險降至最低。會計師事務(wù)所也可以提取風(fēng)險基金或購買責(zé)任保險，防止或減少訴訟失敗時所承擔(dān)的審計風(fēng)險損失。

綜上所述，經(jīng)濟的變動、審計過程固有的限制還有注冊會計師自身的原因都有可能造成審計風(fēng)險，所以我們只有從這些方面控制，才能真正降低審計風(fēng)險，發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姡_到審計目的，減少審計失敗的可能性。

[1]李秀敏，溫婧.注冊會計師審計風(fēng)險防范與控制[J].企業(yè)改革與管理，2015(3).

[2]顧甜甜.注冊會計師審計風(fēng)險防范研究[J].中國管理信息化，2016(19).

[3]李冠峰.注冊會計師審計風(fēng)險的原因與防范措施研究[J].財會學(xué)習(xí)，2016(13).

［責(zé)任編輯：王旸］

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1005-913X（2017）09-0076-02

2017-06-07

黃蕾(1987-)，女，河南洛陽人，注冊會計師，研究方向：會計學(xué)。