醫(yī)院成本分?jǐn)偡椒ǖ暮侠硇蕴接?/h1>
2017-11-28 15:46:53張偉
會(huì)計(jì)之友 2017年21期 關(guān)鍵詞：成本核算
張偉
【摘 要】 醫(yī)院成本分?jǐn)偤侠硇允轻t(yī)院成本核算準(zhǔn)確性的前提，目前醫(yī)院針對(duì)需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出項(xiàng)目的處理方法過于簡(jiǎn)單，導(dǎo)致要么分?jǐn)偤蟮墓芾碣M(fèi)用虛高，要么無(wú)法計(jì)算出不同科室之間成本的差異，要么分?jǐn)偨Y(jié)果與實(shí)際消耗產(chǎn)生較大差距，要么分?jǐn)偡秶粔蛉?。文章?duì)目前醫(yī)院此類成本分?jǐn)偟默F(xiàn)狀進(jìn)行分析后，從四個(gè)角度針對(duì)不同特點(diǎn)的此類成本進(jìn)行分?jǐn)?，通過對(duì)不同分?jǐn)偡椒ǖ暮怂憬Y(jié)果進(jìn)行比較，總結(jié)出更合理的科室成本分?jǐn)偡椒ǎ岣叱杀竞怂愕馁|(zhì)量，為管理者決策提供可靠依據(jù)。
【關(guān)鍵詞】 成本核算； 成本分?jǐn)偅?成本歸集
【中圖分類號(hào)】 F234.2 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2017）21-00103-05
新醫(yī)院財(cái)務(wù)制度的實(shí)施把成本核算根據(jù)歸集對(duì)象的不同分為科室成本核算、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算、病種成本核算、床日和診次成本核算。目前醫(yī)院普遍采用科室成本核算，其要求將醫(yī)院業(yè)務(wù)活動(dòng)中所發(fā)生的各種耗費(fèi)以科室為核算對(duì)象進(jìn)行歸集和分配，計(jì)算出科室成本。新制度把醫(yī)院的科室劃分為臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類、醫(yī)療輔助類和行政后勤類，并把臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類、醫(yī)療輔助類發(fā)生的成本計(jì)入醫(yī)療成本，把行政后勤類發(fā)生的成本計(jì)入管理費(fèi)用。在核算工作中，當(dāng)發(fā)生的某項(xiàng)成本能夠明確是哪個(gè)科室發(fā)生的，如員工工資福利、差旅費(fèi)及三公經(jīng)費(fèi)等，只需要直接計(jì)入該科室的成本就處理完畢，可是還有一大部分成本并不能直接判斷出是由哪個(gè)科室發(fā)生的，如維修費(fèi)、保潔費(fèi)及氧氣成本等，這時(shí)就需要進(jìn)行進(jìn)一步分析，找出產(chǎn)生此類成本的動(dòng)因，所以能否把醫(yī)院發(fā)生的此類成本費(fèi)用合理地分?jǐn)偟竭@四類科室中成為了成本核算的難點(diǎn)，進(jìn)而影響醫(yī)院通過財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)做出決策的效果。
目前的文獻(xiàn)中大多是對(duì)成本核算的分析與研究，而對(duì)成本分?jǐn)偟奶接憙?nèi)容極少：如在采用舊的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度時(shí)期，林源[1]就提出由于費(fèi)用分?jǐn)偞址?，很多費(fèi)用無(wú)法細(xì)化分?jǐn)偟娇剖?，都集中到了管理費(fèi)用中來(lái)，需要尋找新的計(jì)量手段去解決分?jǐn)傠y題；采用了新的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度后，蘇惠[2]指出新制度依然沒有對(duì)成本分?jǐn)偡椒ㄟM(jìn)行具體表述，使成本缺乏統(tǒng)一的計(jì)算方法和明確的分?jǐn)偙壤?；郭世英[3]指出新制度實(shí)施后管理費(fèi)用的比重依舊較高，管理費(fèi)用中的部分成本分?jǐn)傆?jì)入醫(yī)療成本中是否更合理依舊是備受爭(zhēng)議的話題；韓迎春[4]指出，科室成本、診次和床日成本、醫(yī)療項(xiàng)目成本、病種成本、成本分析指標(biāo)以及成本報(bào)表編制，都是通過歸集和分?jǐn)傆?jì)算形成。因此要求成本基礎(chǔ)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確、精細(xì)，要求產(chǎn)生數(shù)據(jù)來(lái)源的相關(guān)管理和流程同樣精細(xì)，要求精細(xì)的、管理導(dǎo)向的成本分?jǐn)偡椒?，進(jìn)一步優(yōu)化基礎(chǔ)管理和業(yè)務(wù)流程。根據(jù)Kihuba et al.[5]的研究，在醫(yī)院中執(zhí)行成本會(huì)計(jì)制度需要設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)某杀痉謹(jǐn)偡椒ê统杀竟芾砑?lì)機(jī)制。本文的寫作動(dòng)機(jī)就是為了填補(bǔ)成本分?jǐn)傔@一空白，結(jié)合醫(yī)院會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中常見的支出費(fèi)用項(xiàng)目，通過比較不同分?jǐn)偡椒ǖ暮怂憬Y(jié)果差異，全面探討更合理的成本分?jǐn)偡椒ǎ鉀Q會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者的成本分?jǐn)傠y題。
一、各醫(yī)院對(duì)需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出處理現(xiàn)狀
目前醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度并沒有對(duì)醫(yī)院成本分?jǐn)偺岢稣咝缘脑敿?xì)指導(dǎo)意見，只是要求分?jǐn)偝杀緯r(shí)應(yīng)本著相關(guān)性、成本效益關(guān)系及重要性等原則根據(jù)成本的具體情況采用適當(dāng)?shù)膮?shù)進(jìn)行分?jǐn)偅t(yī)院在實(shí)際的工作中往往因?yàn)榛A(chǔ)數(shù)據(jù)不完整、信息化建設(shè)不足及圖方便等采用以下四種方法來(lái)對(duì)各項(xiàng)成本費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
（一）直接計(jì)入法
直接計(jì)入法就是當(dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出時(shí)，由于這些費(fèi)用無(wú)法具體明確看出需由哪個(gè)科室來(lái)承擔(dān)，但是因?yàn)槭切姓笄陬惖南嚓P(guān)科室前來(lái)報(bào)銷，所以一部分醫(yī)院的會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行核算時(shí)，圖省事就將這些成本全部計(jì)入到行政后勤類科室內(nèi)，最終都?xì)w集到醫(yī)院的管理費(fèi)用中。
（二）平均分?jǐn)偡?/p>
平均分?jǐn)偡ň褪钱?dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出時(shí)，把與該項(xiàng)成本相關(guān)的科室數(shù)量計(jì)算出來(lái)，將該項(xiàng)成本費(fèi)用簡(jiǎn)單地平均到這些科室去，因此成本將根據(jù)對(duì)應(yīng)的科室類別計(jì)入到醫(yī)療成本與管理費(fèi)用中，可是實(shí)際分?jǐn)偟降慕痤~卻無(wú)法核算出不同科室之間的差異。
（三）人數(shù)分?jǐn)偡?/p>
人數(shù)分?jǐn)偡ň褪钱?dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出時(shí)，把與該項(xiàng)成本相關(guān)的科室人數(shù)計(jì)算出來(lái)，延續(xù)舊的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度分?jǐn)偡椒?，將發(fā)生的所有成本費(fèi)用都按所占的人數(shù)權(quán)重來(lái)分?jǐn)?，?dāng)科室實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用與科室的人數(shù)比例相關(guān)性較一致時(shí)，此方法有一定的參照性；當(dāng)科室實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用與科室的人數(shù)比例不相關(guān)時(shí)，此方法就無(wú)法反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。
（四）醫(yī)療收入分?jǐn)偡?/p>
醫(yī)療收入分?jǐn)偡ň褪钱?dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出時(shí)，把與該項(xiàng)成本相關(guān)的科室醫(yī)療收入計(jì)算出來(lái)，根據(jù)醫(yī)療收入的比率來(lái)分?jǐn)偹械某杀举M(fèi)用，由于科室的醫(yī)療收入是由科室的各種收入組成的，一般情況下科室醫(yī)療收入占全院醫(yī)療收入的比例與科室的某項(xiàng)收入占全院某項(xiàng)收入的比例大致相同，因此采用此方法來(lái)分?jǐn)偝杀居幸欢ǖ拇硇浴？墒谴朔椒ㄒ灿凶约旱木窒扌?，因?yàn)椴捎每剖页杀竞怂銜r(shí)只有臨床服務(wù)類與醫(yī)療技術(shù)類有醫(yī)療收入這個(gè)指標(biāo)可以分?jǐn)?，而醫(yī)療輔助類和行政后勤類并沒有醫(yī)療收入這個(gè)指標(biāo)，所以無(wú)法進(jìn)行分?jǐn)?，?dǎo)致分?jǐn)偨Y(jié)果不全面。
二、導(dǎo)致此類成本分?jǐn)偛粶?zhǔn)確的原因
（一）成本分?jǐn)偱c核算意識(shí)不強(qiáng)
醫(yī)院作為提供醫(yī)療護(hù)理服務(wù)為主要目的的醫(yī)療機(jī)構(gòu)，在醫(yī)療技術(shù)上，更注重取得醫(yī)療技術(shù)的突破和獲得醫(yī)療學(xué)術(shù)的成果；在會(huì)計(jì)核算上，更注重的是工作量及醫(yī)療收入的增長(zhǎng)，加之其非營(yíng)利性及公立性的特點(diǎn)，導(dǎo)致醫(yī)院人員更注重上級(jí)單位安排的計(jì)劃任務(wù)，對(duì)成本控制的意識(shí)不強(qiáng)，加大了進(jìn)一步成本分?jǐn)偟碾y度。
（二）行政后勤類部門的經(jīng)辦人核算能力有限
醫(yī)院行政后勤類部門如總務(wù)科、保衛(wèi)科、設(shè)備科、基建科、計(jì)算機(jī)中心等主要擔(dān)負(fù)醫(yī)院一切后勤保障的職責(zé)，醫(yī)院發(fā)生的相關(guān)維修費(fèi)用都是由這些科室的經(jīng)辦人員來(lái)辦理，由于這些人員都是相關(guān)技術(shù)類專業(yè)人員而非會(huì)計(jì)專業(yè)人員，因此在面對(duì)一些需要一定方法計(jì)算后才能直接計(jì)入的費(fèi)用時(shí)，經(jīng)辦人員往往將這些費(fèi)用籠統(tǒng)地計(jì)入行政后勤類部門，虛增了醫(yī)院管理費(fèi)用的支出，嚴(yán)重影響了會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性。endprint
（三）基礎(chǔ)信息統(tǒng)計(jì)工作薄弱
醫(yī)院日常運(yùn)行中各種數(shù)據(jù)信息紛繁復(fù)雜，而這些信息又來(lái)自不同責(zé)任科室，要想把一項(xiàng)業(yè)務(wù)成本分?jǐn)偤茫托枰揽窟@些數(shù)據(jù)信息進(jìn)行分?jǐn)?，可是目前醫(yī)院的科室各自為政，導(dǎo)致數(shù)據(jù)信息保存混亂、不完整或者更新不及時(shí)，大大地阻礙了成本分?jǐn)偣ぷ鞯捻樌M(jìn)行，嚴(yán)重影響了核算數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。
三、加強(qiáng)醫(yī)院成本歸集準(zhǔn)確性的措施
（一）加強(qiáng)成本分?jǐn)偱c核算意識(shí)
醫(yī)院的管理者應(yīng)該意識(shí)到醫(yī)院要長(zhǎng)期發(fā)展，僅僅依靠工作量不斷的增長(zhǎng)、采購(gòu)先進(jìn)的設(shè)備和引進(jìn)優(yōu)秀的醫(yī)療技術(shù)人才是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，因?yàn)殡S著醫(yī)院逐步規(guī)?；?，將伴隨著巨大的投入成本、折舊費(fèi)用和人員費(fèi)用，很有可能成本的增長(zhǎng)速度超過收入的增長(zhǎng)速度，只有注重經(jīng)濟(jì)效益，才是醫(yī)院的生存之路。如果成本費(fèi)用歸集有誤，管理者就無(wú)法通過財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)所反映出的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象來(lái)控制成本開支，醫(yī)院不但可能失去競(jìng)爭(zhēng)力，甚至產(chǎn)生負(fù)結(jié)余，最終無(wú)法運(yùn)營(yíng)。所以醫(yī)院財(cái)務(wù)部門自身應(yīng)多組織財(cái)務(wù)學(xué)習(xí)及經(jīng)驗(yàn)交流，定期培訓(xùn)，營(yíng)造全員參與成本核算與分?jǐn)偟姆諊?，結(jié)合案例講解及實(shí)務(wù)指導(dǎo)，逐步加強(qiáng)全體員工的成本分?jǐn)偱c核算意識(shí)。
（二）通過付款來(lái)控制加強(qiáng)后勤類部門人員直接成本歸集
后勤類部門的項(xiàng)目經(jīng)辦人員，由于身處每個(gè)項(xiàng)目發(fā)生的第一現(xiàn)場(chǎng)，其對(duì)每個(gè)項(xiàng)目的進(jìn)展情況較為熟悉，因此經(jīng)辦人員作為項(xiàng)目報(bào)銷的直接成本歸集人最為合適。財(cái)務(wù)人員可以通過對(duì)經(jīng)辦人員付款的控制來(lái)要求經(jīng)辦人員對(duì)每筆付款做好科室成本歸集清單，標(biāo)明每筆費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的科室及金額，只有底稿明晰的款項(xiàng)才能付款。
（三）加強(qiáng)醫(yī)院的信息化建設(shè)
隨著醫(yī)院的不斷發(fā)展，醫(yī)院管理對(duì)數(shù)據(jù)信息的需求量將不斷增加，數(shù)據(jù)信息的多樣性與準(zhǔn)確性將成為醫(yī)院發(fā)展的關(guān)鍵，加強(qiáng)醫(yī)院的信息化建設(shè)刻不容緩，可以通過建立醫(yī)院信息平臺(tái)，各科室根據(jù)責(zé)任范圍劃分責(zé)任區(qū)域，維護(hù)好部門信息數(shù)據(jù)，保證信息能夠及時(shí)地收集與存儲(chǔ)，使信息需求者只要在系統(tǒng)上調(diào)閱就可輕松獲取醫(yī)院的信息數(shù)據(jù)，信息平臺(tái)建立將為醫(yī)院成本分?jǐn)偺峁┳钸m合的分?jǐn)偯浇椋轻t(yī)院成本分?jǐn)倻?zhǔn)確性的保障，有利于提升醫(yī)院的整體財(cái)務(wù)管理水平。
四、對(duì)需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出項(xiàng)目成本的分?jǐn)偡椒ㄍ扑]
在醫(yī)院的日常成本費(fèi)用開支中，往往會(huì)出現(xiàn)一些無(wú)法直接計(jì)入支出項(xiàng)目的成本費(fèi)用，再加之醫(yī)院為了內(nèi)部的管理將各個(gè)科室越分越細(xì)，龐大的科室量給經(jīng)辦人員和財(cái)務(wù)人員的成本分?jǐn)偣ぷ鲙?lái)較大的困擾，形成一套合理的分?jǐn)傓k法，并一貫地執(zhí)行下去是醫(yī)院內(nèi)部急需解決的問題，只有標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一后，才能保證醫(yī)院的核算過程高效率低消耗，才能發(fā)現(xiàn)所發(fā)生的成本是否存在浪費(fèi)，最終改善成本結(jié)構(gòu)，提高經(jīng)濟(jì)效益。本文根據(jù)目前醫(yī)院的具體工作情況，結(jié)合相關(guān)性、重要性及成本效益性原則，提出采用以下四種方法對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)偟慕ㄗh。
（一）數(shù)量分?jǐn)偡?/p>
數(shù)量分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的單位數(shù)量來(lái)分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由數(shù)量來(lái)決定成本量的成本，如醫(yī)院的計(jì)算機(jī)維修費(fèi)、服務(wù)器保修費(fèi)及寬帶使用費(fèi)就可以各科室領(lǐng)用的計(jì)算機(jī)數(shù)量為單位進(jìn)行分?jǐn)?，打印機(jī)維修費(fèi)就可以各科室領(lǐng)用的打印機(jī)數(shù)量為單位進(jìn)行分?jǐn)?，空調(diào)清洗費(fèi)及空調(diào)保修費(fèi)就可以各科室領(lǐng)用的空調(diào)數(shù)量為單位進(jìn)行分?jǐn)?，醫(yī)院發(fā)生的工作服及床單洗滌費(fèi)就可以其具體洗滌件數(shù)進(jìn)行分?jǐn)偅瑢恿鞑》康目諝鈨艋涂梢栽摽剖也》康膬艋O(shè)備數(shù)量作為單位進(jìn)行分?jǐn)?。此方法的原理與上文提到的人數(shù)分?jǐn)偡愃?，只是在?shí)際分?jǐn)倳r(shí)選用的參數(shù)不僅僅是科室的人數(shù)，而是根據(jù)實(shí)際情況選用了更有相關(guān)性的數(shù)量參數(shù)來(lái)分?jǐn)?，提高分?jǐn)偟臏?zhǔn)確性。
（二）面積分?jǐn)偡?/p>
面積分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的單位面積來(lái)分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由面積來(lái)決定成本量的成本，如醫(yī)院房屋公共部分的維修、預(yù)防保健科要求的消毒費(fèi)、外包的保潔費(fèi)用及房屋類固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用等。
（三）工作量分?jǐn)偡?/p>
工作量分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的工作量來(lái)分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由工作量來(lái)決定成本量的成本，醫(yī)院的工作量一般指門急診人次、實(shí)際占用床日、出院人數(shù)等。如醫(yī)院門診的候診椅維修費(fèi)就可以采用門（急）診人次量進(jìn)行分?jǐn)?，醫(yī)院住院處產(chǎn)生的醫(yī)療垃圾清理費(fèi)用就可以采用實(shí)際占用床日數(shù)進(jìn)行分?jǐn)偅t(yī)院所購(gòu)買的醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)用就可以通過門（急）診人次與出院人數(shù)按比例相結(jié)合的方法進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
（四）收入分?jǐn)偡?/p>
收入分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的收入來(lái)分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由收入來(lái)決定成本量的成本。如可以通過氧氣收入來(lái)分?jǐn)傃鯕獬杀荆ㄟ^血液收入來(lái)分?jǐn)傃撼杀?，通過科室的門診收入來(lái)分?jǐn)偪剖业念A(yù)約服務(wù)成本，通過科室的醫(yī)療收入來(lái)分?jǐn)偪剖沂褂脽o(wú)形資產(chǎn)軟件的成本費(fèi)用。此方法與上文提到的醫(yī)療收入分?jǐn)偡愃?，只是選用的參數(shù)不僅僅是醫(yī)療收入，而是根據(jù)收入與支出相配比的原則，選用更相關(guān)的收入項(xiàng)目來(lái)分?jǐn)偱c之相配比的成本費(fèi)用，提高分?jǐn)偟臏?zhǔn)確性。
五、分?jǐn)偡椒ǖ谋容^分析
假設(shè)某醫(yī)院由三個(gè)臨床服務(wù)類科室（簡(jiǎn)稱：臨床A、臨床B、臨床C）、一個(gè)醫(yī)療技術(shù)類科室（簡(jiǎn)稱：醫(yī)技D）、一個(gè)醫(yī)療輔助類科室（簡(jiǎn)稱：醫(yī)輔E）和一個(gè)行政后勤類科室（簡(jiǎn)稱：后勤F），共6個(gè)科室組成。本月發(fā)生以下四筆需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出項(xiàng)目成本，分別為計(jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)14 400元、保潔費(fèi)37 500元、醫(yī)療垃圾清理費(fèi)10 440元、氧氣成本25 000元，其他相關(guān)信息如表1。
（一）用數(shù)量分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)傆?jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)
在數(shù)量分?jǐn)偡ㄏ拢?jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)是由計(jì)算機(jī)的數(shù)量產(chǎn)生的費(fèi)用，所以通過總計(jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)除以計(jì)算機(jī)的數(shù)量得到單位計(jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)100元，再乘以不同科室的計(jì)算機(jī)數(shù)量得到不同科室的計(jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)。在直接計(jì)入法下，由于計(jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)是后勤信息科報(bào)銷的，所以直接計(jì)入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ拢恍鑼⒖傎M(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀?。在人?shù)分?jǐn)偡ㄏ拢恍鑼⒖傎M(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表2。endprint
（二）用面積分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)偙嵸M(fèi)用
在面積分?jǐn)偡ㄏ拢嵸M(fèi)是由房屋面積大小產(chǎn)生的費(fèi)用，所以通過總保潔費(fèi)除以房屋面積得到單位保潔費(fèi)5元，再乘以不同科室的房屋面積得到不同科室的保潔費(fèi)。在直接計(jì)入法下，由于保潔費(fèi)是后勤總務(wù)科報(bào)銷的，所以直接計(jì)入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀?。在人?shù)分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表3。
（三）用工作量分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)傖t(yī)療垃圾清理費(fèi)
在工作量分?jǐn)偡ㄏ拢t(yī)療垃圾清理費(fèi)是根據(jù)實(shí)際占用床日指標(biāo)產(chǎn)生的費(fèi)用，所以通過總醫(yī)療垃圾清理費(fèi)除以實(shí)際占用床日指標(biāo)得到單位醫(yī)療垃圾清理費(fèi)2元，再乘以不同科室的實(shí)際占用床日得到不同科室的醫(yī)療垃圾清理費(fèi)。在直接計(jì)入法下，由于醫(yī)療垃圾清理費(fèi)是后勤總務(wù)科報(bào)銷的，所以直接計(jì)入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ拢恍鑼⒖傎M(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀?。在人?shù)分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ拢恍鑼⒖傎M(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表4。
（四）用收入分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)傃鯕獬杀?/p>
在收入分?jǐn)偡ㄏ?，氧氣成本是同病人的氧氣收費(fèi)產(chǎn)生的醫(yī)院氧氣收入相配比的，所以通過總氧氣成本除以氧氣收入得到單位氧氣成本0.5元，再乘以不同科室的氧氣收入得到不同科室的氧氣成本。在直接計(jì)入法下，由于氧氣成本是后勤總務(wù)科報(bào)銷的，所以直接計(jì)入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀尽Ｔ谌藬?shù)分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表5。
（五）匯總以上四筆業(yè)務(wù)情況
通過表6與表7可以看出，在直接計(jì)入法下，所有的成本都沒有進(jìn)行任何分?jǐn)偩陀?jì)入到行政后勤類科室中，最終全記入到管理費(fèi)用會(huì)計(jì)分錄中，虛高了醫(yī)院的管理費(fèi)用，虛減了醫(yī)療成本，導(dǎo)致醫(yī)院成本結(jié)構(gòu)極度失真，嚴(yán)重影響財(cái)務(wù)信息使用者做出正確決策。在平均分?jǐn)偡ㄏ拢捎谒械馁M(fèi)用都被平均分配，雖然避免了直接計(jì)入法下將成本費(fèi)用全部計(jì)入管理費(fèi)用的問題，但是其實(shí)際分?jǐn)偟降目剖页杀炯皩?shí)際記入醫(yī)療成本和管理費(fèi)用分錄中的金額依舊毫無(wú)意義，這些信息根本無(wú)法體現(xiàn)出不同科室之間的成本差異。在人數(shù)分?jǐn)偡ㄏ?，?dāng)分?jǐn)偟某杀举M(fèi)用所選用的參數(shù)比例與人數(shù)比例相近時(shí)，其分?jǐn)偨Y(jié)果能比較接近實(shí)際情況，可是當(dāng)選用參數(shù)比例與人數(shù)比例差異較大時(shí)，如表5分?jǐn)傃鯕獬杀緯r(shí)，科室A用人數(shù)分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)偟? 057元，而用氧氣收入進(jìn)行分?jǐn)倳r(shí)才分?jǐn)偟? 250元，多出了近6倍的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，由于其根?jù)醫(yī)療收入來(lái)分?jǐn)?，需?duì)沒有發(fā)生醫(yī)療收入的科室進(jìn)行分?jǐn)倳r(shí)就存在其內(nèi)在局限性，分?jǐn)偟某杀緝H計(jì)入到臨床服務(wù)類和醫(yī)療技術(shù)類科室中，在會(huì)計(jì)分錄中也僅計(jì)入到醫(yī)療成本，如表2中用醫(yī)療收入來(lái)分?jǐn)傆?jì)算機(jī)維修費(fèi)時(shí)，醫(yī)輔E和后勤F因?yàn)闆]有醫(yī)療收入所以沒有分?jǐn)偟接?jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)，可是實(shí)際上這兩個(gè)科室都有計(jì)算機(jī)，也都需要對(duì)計(jì)算機(jī)進(jìn)行維護(hù)，這兩個(gè)科室是應(yīng)該分?jǐn)偛糠殖杀镜摹Ｏ啾戎?，本文推薦的分?jǐn)偡椒◤臄?shù)量、面積、工作量及收入四個(gè)角度幾乎全方位根據(jù)各項(xiàng)成本的特點(diǎn)進(jìn)行分?jǐn)?，避免了直接?jì)入法下管理費(fèi)用的虛高，排除了平均分?jǐn)偡ㄏ聼o(wú)法凸顯科室成本差異的問題，解決了人數(shù)分?jǐn)偡搬t(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ庐?dāng)參數(shù)比例差異較大時(shí)所產(chǎn)生的分?jǐn)偸д鎲栴}，使分?jǐn)偤蟮某杀灸芨玫嘏c科室的收入相配比，增強(qiáng)了分?jǐn)偟南嚓P(guān)性，減少會(huì)計(jì)核算結(jié)果與醫(yī)院實(shí)際消耗情況之間的差距，發(fā)揮了科室成本核算對(duì)醫(yī)院成本核算的作用。同時(shí)只要把具體的費(fèi)用類別對(duì)應(yīng)好具體的分?jǐn)偡椒ê?，不論是?huì)計(jì)人員還是經(jīng)辦人員都可以把此類成本分?jǐn)偳宄瑴p少了實(shí)際操作中的難度。
六、總結(jié)
通過以上措施，配合四種成本分?jǐn)偡椒ǖ倪\(yùn)用，可以看出在具體分?jǐn)傔^程中難度并不大，所以不管是大型醫(yī)院還是小型醫(yī)院，都能在一定程度上解決相關(guān)人員在成本分?jǐn)偡矫嫔系臒溃岣吡顺杀痉謹(jǐn)偤髷?shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。由于分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)得到統(tǒng)一，分?jǐn)偟姆椒ǖ玫揭?guī)范，使數(shù)據(jù)使用者在對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行同比及環(huán)比數(shù)據(jù)分析時(shí)會(huì)更有意義，為下一步消除不必要的成本，挖掘醫(yī)院自身的經(jīng)濟(jì)潛力，有效利用醫(yī)院的現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)資源，提高經(jīng)濟(jì)效益提供保障。成本分?jǐn)傇綔?zhǔn)確，不僅醫(yī)院從中受益，也能使財(cái)政部門給醫(yī)院的撥款更有針對(duì)性，節(jié)省社會(huì)財(cái)政資源，更好地解決病人看病貴的問題。
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張偉
【摘 要】 醫(yī)院成本分?jǐn)偤侠硇允轻t(yī)院成本核算準(zhǔn)確性的前提，目前醫(yī)院針對(duì)需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出項(xiàng)目的處理方法過于簡(jiǎn)單，導(dǎo)致要么分?jǐn)偤蟮墓芾碣M(fèi)用虛高，要么無(wú)法計(jì)算出不同科室之間成本的差異，要么分?jǐn)偨Y(jié)果與實(shí)際消耗產(chǎn)生較大差距，要么分?jǐn)偡秶粔蛉?。文章?duì)目前醫(yī)院此類成本分?jǐn)偟默F(xiàn)狀進(jìn)行分析后，從四個(gè)角度針對(duì)不同特點(diǎn)的此類成本進(jìn)行分?jǐn)?，通過對(duì)不同分?jǐn)偡椒ǖ暮怂憬Y(jié)果進(jìn)行比較，總結(jié)出更合理的科室成本分?jǐn)偡椒ǎ岣叱杀竞怂愕馁|(zhì)量，為管理者決策提供可靠依據(jù)。
【關(guān)鍵詞】 成本核算； 成本分?jǐn)偅?成本歸集
【中圖分類號(hào)】 F234.2 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2017）21-00103-05
新醫(yī)院財(cái)務(wù)制度的實(shí)施把成本核算根據(jù)歸集對(duì)象的不同分為科室成本核算、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算、病種成本核算、床日和診次成本核算。目前醫(yī)院普遍采用科室成本核算，其要求將醫(yī)院業(yè)務(wù)活動(dòng)中所發(fā)生的各種耗費(fèi)以科室為核算對(duì)象進(jìn)行歸集和分配，計(jì)算出科室成本。新制度把醫(yī)院的科室劃分為臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類、醫(yī)療輔助類和行政后勤類，并把臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類、醫(yī)療輔助類發(fā)生的成本計(jì)入醫(yī)療成本，把行政后勤類發(fā)生的成本計(jì)入管理費(fèi)用。在核算工作中，當(dāng)發(fā)生的某項(xiàng)成本能夠明確是哪個(gè)科室發(fā)生的，如員工工資福利、差旅費(fèi)及三公經(jīng)費(fèi)等，只需要直接計(jì)入該科室的成本就處理完畢，可是還有一大部分成本并不能直接判斷出是由哪個(gè)科室發(fā)生的，如維修費(fèi)、保潔費(fèi)及氧氣成本等，這時(shí)就需要進(jìn)行進(jìn)一步分析，找出產(chǎn)生此類成本的動(dòng)因，所以能否把醫(yī)院發(fā)生的此類成本費(fèi)用合理地分?jǐn)偟竭@四類科室中成為了成本核算的難點(diǎn)，進(jìn)而影響醫(yī)院通過財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)做出決策的效果。
目前的文獻(xiàn)中大多是對(duì)成本核算的分析與研究，而對(duì)成本分?jǐn)偟奶接憙?nèi)容極少：如在采用舊的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度時(shí)期，林源[1]就提出由于費(fèi)用分?jǐn)偞址?，很多費(fèi)用無(wú)法細(xì)化分?jǐn)偟娇剖?，都集中到了管理費(fèi)用中來(lái)，需要尋找新的計(jì)量手段去解決分?jǐn)傠y題；采用了新的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度后，蘇惠[2]指出新制度依然沒有對(duì)成本分?jǐn)偡椒ㄟM(jìn)行具體表述，使成本缺乏統(tǒng)一的計(jì)算方法和明確的分?jǐn)偙壤?；郭世英[3]指出新制度實(shí)施后管理費(fèi)用的比重依舊較高，管理費(fèi)用中的部分成本分?jǐn)傆?jì)入醫(yī)療成本中是否更合理依舊是備受爭(zhēng)議的話題；韓迎春[4]指出，科室成本、診次和床日成本、醫(yī)療項(xiàng)目成本、病種成本、成本分析指標(biāo)以及成本報(bào)表編制，都是通過歸集和分?jǐn)傆?jì)算形成。因此要求成本基礎(chǔ)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確、精細(xì)，要求產(chǎn)生數(shù)據(jù)來(lái)源的相關(guān)管理和流程同樣精細(xì)，要求精細(xì)的、管理導(dǎo)向的成本分?jǐn)偡椒?，進(jìn)一步優(yōu)化基礎(chǔ)管理和業(yè)務(wù)流程。根據(jù)Kihuba et al.[5]的研究，在醫(yī)院中執(zhí)行成本會(huì)計(jì)制度需要設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)某杀痉謹(jǐn)偡椒ê统杀竟芾砑?lì)機(jī)制。本文的寫作動(dòng)機(jī)就是為了填補(bǔ)成本分?jǐn)傔@一空白，結(jié)合醫(yī)院會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中常見的支出費(fèi)用項(xiàng)目，通過比較不同分?jǐn)偡椒ǖ暮怂憬Y(jié)果差異，全面探討更合理的成本分?jǐn)偡椒ǎ鉀Q會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者的成本分?jǐn)傠y題。
一、各醫(yī)院對(duì)需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出處理現(xiàn)狀
目前醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度并沒有對(duì)醫(yī)院成本分?jǐn)偺岢稣咝缘脑敿?xì)指導(dǎo)意見，只是要求分?jǐn)偝杀緯r(shí)應(yīng)本著相關(guān)性、成本效益關(guān)系及重要性等原則根據(jù)成本的具體情況采用適當(dāng)?shù)膮?shù)進(jìn)行分?jǐn)偅t(yī)院在實(shí)際的工作中往往因?yàn)榛A(chǔ)數(shù)據(jù)不完整、信息化建設(shè)不足及圖方便等采用以下四種方法來(lái)對(duì)各項(xiàng)成本費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
（一）直接計(jì)入法
直接計(jì)入法就是當(dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出時(shí)，由于這些費(fèi)用無(wú)法具體明確看出需由哪個(gè)科室來(lái)承擔(dān)，但是因?yàn)槭切姓笄陬惖南嚓P(guān)科室前來(lái)報(bào)銷，所以一部分醫(yī)院的會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行核算時(shí)，圖省事就將這些成本全部計(jì)入到行政后勤類科室內(nèi)，最終都?xì)w集到醫(yī)院的管理費(fèi)用中。
（二）平均分?jǐn)偡?/p>
平均分?jǐn)偡ň褪钱?dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出時(shí)，把與該項(xiàng)成本相關(guān)的科室數(shù)量計(jì)算出來(lái)，將該項(xiàng)成本費(fèi)用簡(jiǎn)單地平均到這些科室去，因此成本將根據(jù)對(duì)應(yīng)的科室類別計(jì)入到醫(yī)療成本與管理費(fèi)用中，可是實(shí)際分?jǐn)偟降慕痤~卻無(wú)法核算出不同科室之間的差異。
（三）人數(shù)分?jǐn)偡?/p>
人數(shù)分?jǐn)偡ň褪钱?dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出時(shí)，把與該項(xiàng)成本相關(guān)的科室人數(shù)計(jì)算出來(lái)，延續(xù)舊的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度分?jǐn)偡椒?，將發(fā)生的所有成本費(fèi)用都按所占的人數(shù)權(quán)重來(lái)分?jǐn)?，?dāng)科室實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用與科室的人數(shù)比例相關(guān)性較一致時(shí)，此方法有一定的參照性；當(dāng)科室實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用與科室的人數(shù)比例不相關(guān)時(shí)，此方法就無(wú)法反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。
（四）醫(yī)療收入分?jǐn)偡?/p>
醫(yī)療收入分?jǐn)偡ň褪钱?dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出時(shí)，把與該項(xiàng)成本相關(guān)的科室醫(yī)療收入計(jì)算出來(lái)，根據(jù)醫(yī)療收入的比率來(lái)分?jǐn)偹械某杀举M(fèi)用，由于科室的醫(yī)療收入是由科室的各種收入組成的，一般情況下科室醫(yī)療收入占全院醫(yī)療收入的比例與科室的某項(xiàng)收入占全院某項(xiàng)收入的比例大致相同，因此采用此方法來(lái)分?jǐn)偝杀居幸欢ǖ拇硇浴？墒谴朔椒ㄒ灿凶约旱木窒扌?，因?yàn)椴捎每剖页杀竞怂銜r(shí)只有臨床服務(wù)類與醫(yī)療技術(shù)類有醫(yī)療收入這個(gè)指標(biāo)可以分?jǐn)?，而醫(yī)療輔助類和行政后勤類并沒有醫(yī)療收入這個(gè)指標(biāo)，所以無(wú)法進(jìn)行分?jǐn)?，?dǎo)致分?jǐn)偨Y(jié)果不全面。
二、導(dǎo)致此類成本分?jǐn)偛粶?zhǔn)確的原因
（一）成本分?jǐn)偱c核算意識(shí)不強(qiáng)
醫(yī)院作為提供醫(yī)療護(hù)理服務(wù)為主要目的的醫(yī)療機(jī)構(gòu)，在醫(yī)療技術(shù)上，更注重取得醫(yī)療技術(shù)的突破和獲得醫(yī)療學(xué)術(shù)的成果；在會(huì)計(jì)核算上，更注重的是工作量及醫(yī)療收入的增長(zhǎng)，加之其非營(yíng)利性及公立性的特點(diǎn)，導(dǎo)致醫(yī)院人員更注重上級(jí)單位安排的計(jì)劃任務(wù)，對(duì)成本控制的意識(shí)不強(qiáng)，加大了進(jìn)一步成本分?jǐn)偟碾y度。
（二）行政后勤類部門的經(jīng)辦人核算能力有限
醫(yī)院行政后勤類部門如總務(wù)科、保衛(wèi)科、設(shè)備科、基建科、計(jì)算機(jī)中心等主要擔(dān)負(fù)醫(yī)院一切后勤保障的職責(zé)，醫(yī)院發(fā)生的相關(guān)維修費(fèi)用都是由這些科室的經(jīng)辦人員來(lái)辦理，由于這些人員都是相關(guān)技術(shù)類專業(yè)人員而非會(huì)計(jì)專業(yè)人員，因此在面對(duì)一些需要一定方法計(jì)算后才能直接計(jì)入的費(fèi)用時(shí)，經(jīng)辦人員往往將這些費(fèi)用籠統(tǒng)地計(jì)入行政后勤類部門，虛增了醫(yī)院管理費(fèi)用的支出，嚴(yán)重影響了會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性。endprint
（三）基礎(chǔ)信息統(tǒng)計(jì)工作薄弱
醫(yī)院日常運(yùn)行中各種數(shù)據(jù)信息紛繁復(fù)雜，而這些信息又來(lái)自不同責(zé)任科室，要想把一項(xiàng)業(yè)務(wù)成本分?jǐn)偤茫托枰揽窟@些數(shù)據(jù)信息進(jìn)行分?jǐn)?，可是目前醫(yī)院的科室各自為政，導(dǎo)致數(shù)據(jù)信息保存混亂、不完整或者更新不及時(shí)，大大地阻礙了成本分?jǐn)偣ぷ鞯捻樌M(jìn)行，嚴(yán)重影響了核算數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。
三、加強(qiáng)醫(yī)院成本歸集準(zhǔn)確性的措施
（一）加強(qiáng)成本分?jǐn)偱c核算意識(shí)
醫(yī)院的管理者應(yīng)該意識(shí)到醫(yī)院要長(zhǎng)期發(fā)展，僅僅依靠工作量不斷的增長(zhǎng)、采購(gòu)先進(jìn)的設(shè)備和引進(jìn)優(yōu)秀的醫(yī)療技術(shù)人才是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，因?yàn)殡S著醫(yī)院逐步規(guī)?；?，將伴隨著巨大的投入成本、折舊費(fèi)用和人員費(fèi)用，很有可能成本的增長(zhǎng)速度超過收入的增長(zhǎng)速度，只有注重經(jīng)濟(jì)效益，才是醫(yī)院的生存之路。如果成本費(fèi)用歸集有誤，管理者就無(wú)法通過財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)所反映出的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象來(lái)控制成本開支，醫(yī)院不但可能失去競(jìng)爭(zhēng)力，甚至產(chǎn)生負(fù)結(jié)余，最終無(wú)法運(yùn)營(yíng)。所以醫(yī)院財(cái)務(wù)部門自身應(yīng)多組織財(cái)務(wù)學(xué)習(xí)及經(jīng)驗(yàn)交流，定期培訓(xùn)，營(yíng)造全員參與成本核算與分?jǐn)偟姆諊?，結(jié)合案例講解及實(shí)務(wù)指導(dǎo)，逐步加強(qiáng)全體員工的成本分?jǐn)偱c核算意識(shí)。
（二）通過付款來(lái)控制加強(qiáng)后勤類部門人員直接成本歸集
后勤類部門的項(xiàng)目經(jīng)辦人員，由于身處每個(gè)項(xiàng)目發(fā)生的第一現(xiàn)場(chǎng)，其對(duì)每個(gè)項(xiàng)目的進(jìn)展情況較為熟悉，因此經(jīng)辦人員作為項(xiàng)目報(bào)銷的直接成本歸集人最為合適。財(cái)務(wù)人員可以通過對(duì)經(jīng)辦人員付款的控制來(lái)要求經(jīng)辦人員對(duì)每筆付款做好科室成本歸集清單，標(biāo)明每筆費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的科室及金額，只有底稿明晰的款項(xiàng)才能付款。
（三）加強(qiáng)醫(yī)院的信息化建設(shè)
隨著醫(yī)院的不斷發(fā)展，醫(yī)院管理對(duì)數(shù)據(jù)信息的需求量將不斷增加，數(shù)據(jù)信息的多樣性與準(zhǔn)確性將成為醫(yī)院發(fā)展的關(guān)鍵，加強(qiáng)醫(yī)院的信息化建設(shè)刻不容緩，可以通過建立醫(yī)院信息平臺(tái)，各科室根據(jù)責(zé)任范圍劃分責(zé)任區(qū)域，維護(hù)好部門信息數(shù)據(jù)，保證信息能夠及時(shí)地收集與存儲(chǔ)，使信息需求者只要在系統(tǒng)上調(diào)閱就可輕松獲取醫(yī)院的信息數(shù)據(jù)，信息平臺(tái)建立將為醫(yī)院成本分?jǐn)偺峁┳钸m合的分?jǐn)偯浇椋轻t(yī)院成本分?jǐn)倻?zhǔn)確性的保障，有利于提升醫(yī)院的整體財(cái)務(wù)管理水平。
四、對(duì)需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出項(xiàng)目成本的分?jǐn)偡椒ㄍ扑]
在醫(yī)院的日常成本費(fèi)用開支中，往往會(huì)出現(xiàn)一些無(wú)法直接計(jì)入支出項(xiàng)目的成本費(fèi)用，再加之醫(yī)院為了內(nèi)部的管理將各個(gè)科室越分越細(xì)，龐大的科室量給經(jīng)辦人員和財(cái)務(wù)人員的成本分?jǐn)偣ぷ鲙?lái)較大的困擾，形成一套合理的分?jǐn)傓k法，并一貫地執(zhí)行下去是醫(yī)院內(nèi)部急需解決的問題，只有標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一后，才能保證醫(yī)院的核算過程高效率低消耗，才能發(fā)現(xiàn)所發(fā)生的成本是否存在浪費(fèi)，最終改善成本結(jié)構(gòu)，提高經(jīng)濟(jì)效益。本文根據(jù)目前醫(yī)院的具體工作情況，結(jié)合相關(guān)性、重要性及成本效益性原則，提出采用以下四種方法對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)偟慕ㄗh。
（一）數(shù)量分?jǐn)偡?/p>
數(shù)量分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的單位數(shù)量來(lái)分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由數(shù)量來(lái)決定成本量的成本，如醫(yī)院的計(jì)算機(jī)維修費(fèi)、服務(wù)器保修費(fèi)及寬帶使用費(fèi)就可以各科室領(lǐng)用的計(jì)算機(jī)數(shù)量為單位進(jìn)行分?jǐn)?，打印機(jī)維修費(fèi)就可以各科室領(lǐng)用的打印機(jī)數(shù)量為單位進(jìn)行分?jǐn)?，空調(diào)清洗費(fèi)及空調(diào)保修費(fèi)就可以各科室領(lǐng)用的空調(diào)數(shù)量為單位進(jìn)行分?jǐn)?，醫(yī)院發(fā)生的工作服及床單洗滌費(fèi)就可以其具體洗滌件數(shù)進(jìn)行分?jǐn)偅瑢恿鞑》康目諝鈨艋涂梢栽摽剖也》康膬艋O(shè)備數(shù)量作為單位進(jìn)行分?jǐn)?。此方法的原理與上文提到的人數(shù)分?jǐn)偡愃?，只是在?shí)際分?jǐn)倳r(shí)選用的參數(shù)不僅僅是科室的人數(shù)，而是根據(jù)實(shí)際情況選用了更有相關(guān)性的數(shù)量參數(shù)來(lái)分?jǐn)?，提高分?jǐn)偟臏?zhǔn)確性。
（二）面積分?jǐn)偡?/p>
面積分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的單位面積來(lái)分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由面積來(lái)決定成本量的成本，如醫(yī)院房屋公共部分的維修、預(yù)防保健科要求的消毒費(fèi)、外包的保潔費(fèi)用及房屋類固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用等。
（三）工作量分?jǐn)偡?/p>
工作量分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的工作量來(lái)分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由工作量來(lái)決定成本量的成本，醫(yī)院的工作量一般指門急診人次、實(shí)際占用床日、出院人數(shù)等。如醫(yī)院門診的候診椅維修費(fèi)就可以采用門（急）診人次量進(jìn)行分?jǐn)?，醫(yī)院住院處產(chǎn)生的醫(yī)療垃圾清理費(fèi)用就可以采用實(shí)際占用床日數(shù)進(jìn)行分?jǐn)偅t(yī)院所購(gòu)買的醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)用就可以通過門（急）診人次與出院人數(shù)按比例相結(jié)合的方法進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
（四）收入分?jǐn)偡?/p>
收入分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的收入來(lái)分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由收入來(lái)決定成本量的成本。如可以通過氧氣收入來(lái)分?jǐn)傃鯕獬杀荆ㄟ^血液收入來(lái)分?jǐn)傃撼杀?，通過科室的門診收入來(lái)分?jǐn)偪剖业念A(yù)約服務(wù)成本，通過科室的醫(yī)療收入來(lái)分?jǐn)偪剖沂褂脽o(wú)形資產(chǎn)軟件的成本費(fèi)用。此方法與上文提到的醫(yī)療收入分?jǐn)偡愃?，只是選用的參數(shù)不僅僅是醫(yī)療收入，而是根據(jù)收入與支出相配比的原則，選用更相關(guān)的收入項(xiàng)目來(lái)分?jǐn)偱c之相配比的成本費(fèi)用，提高分?jǐn)偟臏?zhǔn)確性。
五、分?jǐn)偡椒ǖ谋容^分析
假設(shè)某醫(yī)院由三個(gè)臨床服務(wù)類科室（簡(jiǎn)稱：臨床A、臨床B、臨床C）、一個(gè)醫(yī)療技術(shù)類科室（簡(jiǎn)稱：醫(yī)技D）、一個(gè)醫(yī)療輔助類科室（簡(jiǎn)稱：醫(yī)輔E）和一個(gè)行政后勤類科室（簡(jiǎn)稱：后勤F），共6個(gè)科室組成。本月發(fā)生以下四筆需采用一定方法計(jì)算后才可直接計(jì)入的支出項(xiàng)目成本，分別為計(jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)14 400元、保潔費(fèi)37 500元、醫(yī)療垃圾清理費(fèi)10 440元、氧氣成本25 000元，其他相關(guān)信息如表1。
（一）用數(shù)量分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)傆?jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)
在數(shù)量分?jǐn)偡ㄏ拢?jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)是由計(jì)算機(jī)的數(shù)量產(chǎn)生的費(fèi)用，所以通過總計(jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)除以計(jì)算機(jī)的數(shù)量得到單位計(jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)100元，再乘以不同科室的計(jì)算機(jī)數(shù)量得到不同科室的計(jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)。在直接計(jì)入法下，由于計(jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)是后勤信息科報(bào)銷的，所以直接計(jì)入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ拢恍鑼⒖傎M(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀?。在人?shù)分?jǐn)偡ㄏ拢恍鑼⒖傎M(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表2。endprint
（二）用面積分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)偙嵸M(fèi)用
在面積分?jǐn)偡ㄏ拢嵸M(fèi)是由房屋面積大小產(chǎn)生的費(fèi)用，所以通過總保潔費(fèi)除以房屋面積得到單位保潔費(fèi)5元，再乘以不同科室的房屋面積得到不同科室的保潔費(fèi)。在直接計(jì)入法下，由于保潔費(fèi)是后勤總務(wù)科報(bào)銷的，所以直接計(jì)入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀?。在人?shù)分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表3。
（三）用工作量分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)傖t(yī)療垃圾清理費(fèi)
在工作量分?jǐn)偡ㄏ拢t(yī)療垃圾清理費(fèi)是根據(jù)實(shí)際占用床日指標(biāo)產(chǎn)生的費(fèi)用，所以通過總醫(yī)療垃圾清理費(fèi)除以實(shí)際占用床日指標(biāo)得到單位醫(yī)療垃圾清理費(fèi)2元，再乘以不同科室的實(shí)際占用床日得到不同科室的醫(yī)療垃圾清理費(fèi)。在直接計(jì)入法下，由于醫(yī)療垃圾清理費(fèi)是后勤總務(wù)科報(bào)銷的，所以直接計(jì)入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ拢恍鑼⒖傎M(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀?。在人?shù)分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ拢恍鑼⒖傎M(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表4。
（四）用收入分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)傃鯕獬杀?/p>
在收入分?jǐn)偡ㄏ?，氧氣成本是同病人的氧氣收費(fèi)產(chǎn)生的醫(yī)院氧氣收入相配比的，所以通過總氧氣成本除以氧氣收入得到單位氧氣成本0.5元，再乘以不同科室的氧氣收入得到不同科室的氧氣成本。在直接計(jì)入法下，由于氧氣成本是后勤總務(wù)科報(bào)銷的，所以直接計(jì)入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀尽Ｔ谌藬?shù)分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表5。
（五）匯總以上四筆業(yè)務(wù)情況
通過表6與表7可以看出，在直接計(jì)入法下，所有的成本都沒有進(jìn)行任何分?jǐn)偩陀?jì)入到行政后勤類科室中，最終全記入到管理費(fèi)用會(huì)計(jì)分錄中，虛高了醫(yī)院的管理費(fèi)用，虛減了醫(yī)療成本，導(dǎo)致醫(yī)院成本結(jié)構(gòu)極度失真，嚴(yán)重影響財(cái)務(wù)信息使用者做出正確決策。在平均分?jǐn)偡ㄏ拢捎谒械馁M(fèi)用都被平均分配，雖然避免了直接計(jì)入法下將成本費(fèi)用全部計(jì)入管理費(fèi)用的問題，但是其實(shí)際分?jǐn)偟降目剖页杀炯皩?shí)際記入醫(yī)療成本和管理費(fèi)用分錄中的金額依舊毫無(wú)意義，這些信息根本無(wú)法體現(xiàn)出不同科室之間的成本差異。在人數(shù)分?jǐn)偡ㄏ?，?dāng)分?jǐn)偟某杀举M(fèi)用所選用的參數(shù)比例與人數(shù)比例相近時(shí)，其分?jǐn)偨Y(jié)果能比較接近實(shí)際情況，可是當(dāng)選用參數(shù)比例與人數(shù)比例差異較大時(shí)，如表5分?jǐn)傃鯕獬杀緯r(shí)，科室A用人數(shù)分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)偟? 057元，而用氧氣收入進(jìn)行分?jǐn)倳r(shí)才分?jǐn)偟? 250元，多出了近6倍的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，由于其根?jù)醫(yī)療收入來(lái)分?jǐn)?，需?duì)沒有發(fā)生醫(yī)療收入的科室進(jìn)行分?jǐn)倳r(shí)就存在其內(nèi)在局限性，分?jǐn)偟某杀緝H計(jì)入到臨床服務(wù)類和醫(yī)療技術(shù)類科室中，在會(huì)計(jì)分錄中也僅計(jì)入到醫(yī)療成本，如表2中用醫(yī)療收入來(lái)分?jǐn)傆?jì)算機(jī)維修費(fèi)時(shí)，醫(yī)輔E和后勤F因?yàn)闆]有醫(yī)療收入所以沒有分?jǐn)偟接?jì)算機(jī)維護(hù)費(fèi)，可是實(shí)際上這兩個(gè)科室都有計(jì)算機(jī)，也都需要對(duì)計(jì)算機(jī)進(jìn)行維護(hù)，這兩個(gè)科室是應(yīng)該分?jǐn)偛糠殖杀镜摹Ｏ啾戎?，本文推薦的分?jǐn)偡椒◤臄?shù)量、面積、工作量及收入四個(gè)角度幾乎全方位根據(jù)各項(xiàng)成本的特點(diǎn)進(jìn)行分?jǐn)?，避免了直接?jì)入法下管理費(fèi)用的虛高，排除了平均分?jǐn)偡ㄏ聼o(wú)法凸顯科室成本差異的問題，解決了人數(shù)分?jǐn)偡搬t(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ庐?dāng)參數(shù)比例差異較大時(shí)所產(chǎn)生的分?jǐn)偸д鎲栴}，使分?jǐn)偤蟮某杀灸芨玫嘏c科室的收入相配比，增強(qiáng)了分?jǐn)偟南嚓P(guān)性，減少會(huì)計(jì)核算結(jié)果與醫(yī)院實(shí)際消耗情況之間的差距，發(fā)揮了科室成本核算對(duì)醫(yī)院成本核算的作用。同時(shí)只要把具體的費(fèi)用類別對(duì)應(yīng)好具體的分?jǐn)偡椒ê?，不論是?huì)計(jì)人員還是經(jīng)辦人員都可以把此類成本分?jǐn)偳宄瑴p少了實(shí)際操作中的難度。
六、總結(jié)
通過以上措施，配合四種成本分?jǐn)偡椒ǖ倪\(yùn)用，可以看出在具體分?jǐn)傔^程中難度并不大，所以不管是大型醫(yī)院還是小型醫(yī)院，都能在一定程度上解決相關(guān)人員在成本分?jǐn)偡矫嫔系臒溃岣吡顺杀痉謹(jǐn)偤髷?shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。由于分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)得到統(tǒng)一，分?jǐn)偟姆椒ǖ玫揭?guī)范，使數(shù)據(jù)使用者在對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行同比及環(huán)比數(shù)據(jù)分析時(shí)會(huì)更有意義，為下一步消除不必要的成本，挖掘醫(yī)院自身的經(jīng)濟(jì)潛力，有效利用醫(yī)院的現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)資源，提高經(jīng)濟(jì)效益提供保障。成本分?jǐn)傇綔?zhǔn)確，不僅醫(yī)院從中受益，也能使財(cái)政部門給醫(yī)院的撥款更有針對(duì)性，節(jié)省社會(huì)財(cái)政資源，更好地解決病人看病貴的問題。
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