劉莉莎

[摘 要]從國際視野看，對環(huán)境負債問題的研究起步較晚。20世紀90年代有關(guān)國際組織開始提出了環(huán)境負債問題，此后世界各國的環(huán)境組織以及會計學(xué)者陸續(xù)開展了相關(guān)研究，并取得了一定的成果。從目前的研究方向看，主要集中在環(huán)境會計基本理論、環(huán)境負債基本理論以及環(huán)境信息披露等。文章在總結(jié)國內(nèi)外學(xué)者對環(huán)境負債相關(guān)研究的基礎(chǔ)上，對環(huán)境會計、負債、環(huán)境負債等相關(guān)概念進行了梳理，并就區(qū)域環(huán)境負債進行了深入研究。文章的主要內(nèi)容是對環(huán)境負債的相關(guān)文獻進行梳理歸納。

[關(guān)鍵詞]環(huán)境負債；環(huán)境會計；會計處理

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2017.33.236

1 環(huán)境負債國外研究情況

首先進行環(huán)境負債研究的是美國，其最開始嘗試將環(huán)境負債的研究融合在傳統(tǒng)的會計中，另外的機構(gòu)或者國家則是缺乏研究深度。通過梳理國外環(huán)境會計相關(guān)文獻，其初現(xiàn)于或有事項和環(huán)境會計研究中。19世紀70年代，比蒙斯《控制污染的社會成本轉(zhuǎn)換研究》和馬林《污染的環(huán)境問題》是那一時期的代表，其核心思想是讓直接利益相關(guān)者和全社會了解會計主體經(jīng)濟活動對經(jīng)濟社會的影響。

美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）1975年公布的第5號準則（SFAS-5）公告《或有事項會計》（Accounting for Contingent Liabilities）和財務(wù)會計準則指南第14號解釋公告《損失金額的合理估計》，主要是為會計主體確認和計量或有負債或損失提供指導(dǎo)和借鑒。

19世紀80年代，美國《綜合環(huán)境反應(yīng)、賠償與負債法》從立法層面規(guī)定石油和化學(xué)工業(yè)會計主體應(yīng)對環(huán)境污染物質(zhì)行為進行納稅。此法案頒布后的5年間，共征得稅收I6億多美元。這些資金被納入一筆信托基金，用于治污工作。而會計主體應(yīng)確認和計量的應(yīng)交稅金也被稱為環(huán)境負債。

19世紀末，EITF的《EITF93—5環(huán)境負債會計》，要求將潛在的環(huán)境負債項目進行單列并加以估計，而不再列示于一般的或有負債中。為了更加符合環(huán)境負債的確認、計量、記錄的要求，《為管理決策服務(wù)的潛在的環(huán)境負債的計價—現(xiàn)有技術(shù)的評價》應(yīng)運而生。該綜合研究報告由美國環(huán)境保護署（EPA）牽頭，高校、科研機構(gòu)、會計主體界、會計職業(yè)界、環(huán)保部門等共同參與，首次比較完整地提出了環(huán)境負債的定義與分類和環(huán)境負債的確認與計量等框架體系。這份報告針對六種環(huán)境負債羅列了數(shù)十種計量方法，從實踐層面看，這些方法中有的可操作性較強，而有的則因不確定因素太多或過于復(fù)雜從而難以在實踐中加以運用。另外還有一些環(huán)境負債項目，比如由于會計主體的環(huán)境影響行為對公眾健康的損害等，目前還難以準確地確認與計量。

同年，加拿大特許會計師協(xié)會也發(fā)表了《環(huán)境成本與負債：會計與財務(wù)報告問題》一文，說明了環(huán)境負債的確認與計量等問題。此后，該協(xié)會就如何在財務(wù)報表中反映環(huán)境成本和環(huán)境負債的有關(guān)會計準則進行了研究。同一時期，日本提出了 “循環(huán)型經(jīng)濟社會”，2000年又頒布了《關(guān)于環(huán)境體系的建立》公告。澳大利亞會計準則委員會、美國注冊會計師協(xié)會，對環(huán)境損失可能性的預(yù)測、環(huán)境負債的計量內(nèi)容及補償處理等方面進行了規(guī)范，提供了迄今為止最為詳盡的標(biāo)準。此外，美國國家環(huán)保局（US.EPA）也成立了專門的環(huán)境會計研究小組，對環(huán)境會計中的一些概念和計量方法進行規(guī)范性研究，同時采用案例調(diào)查的方法針對一些著名會計主體的環(huán)境事項和實例進行研究。

與此同時，聯(lián)合國國際會計通過的《環(huán)境會計和報告的立場公告》明確了環(huán)境負債的定義，強調(diào)了環(huán)境成本和環(huán)境負債確認的重要性，提出了環(huán)境信息披露的內(nèi)容及方式的選擇，并對環(huán)境管理會計和生態(tài)審計進行了探討，成為第一份關(guān)于環(huán)境會計和報告的系統(tǒng)的國際指南。此外，聯(lián)合國國際會計和報告標(biāo)準政府間專家組于1998年發(fā)布的《環(huán)境成本和負債的會計與財務(wù)報告》，從環(huán)境成本和負債的核算必要性、核算范圍、定義、確認與計量方法以及披露內(nèi)容等方面對會計主體環(huán)境負債應(yīng)用于實踐做出了指引。

20世紀以來，美國政府會計準則委員會又相繼發(fā)布了一系列的有關(guān)環(huán)境會計處理的財務(wù)報告公告，將環(huán)境會計和環(huán)境負債的規(guī)范做出了重大貢獻。

2 環(huán)境負債國內(nèi)研究情況

隨著環(huán)境會計的發(fā)展，我國從20世紀90年代開始對環(huán)境負債進行研究，但還沒有形成完整的理論體系和進行系統(tǒng)的實證研究，且很大一部分并非單獨研究，一般均在環(huán)境會計這個大框架下進行探討。首先引發(fā)國內(nèi)專家學(xué)者對環(huán)境負債展開大討論的是《環(huán)境會計和報告的第一份國際指南》這篇論文，在1998年，由陳毓圭發(fā)表在《會計研究》期刊上，而2001年成立的環(huán)境會計專業(yè)委員會和綠色會計委員會則提供了良好的平臺，讓我國環(huán)境負債的研究進一步深入。

清華大學(xué)管理學(xué)院王燕祥2000年發(fā)表的《環(huán)境負債述要》一文，著重介紹了美國環(huán)保署（EPA）對環(huán)境負債所做的定義、分類及其含義，并提出一系列對我國環(huán)境會計發(fā)展的啟示。

同年，姜星明在《環(huán)境負債及其會計處理問題的研究》（2000）中提出了環(huán)境負債的特征，并提出環(huán)境負債的確認的兩個條件。總的來說，該研究相對完整地介紹了環(huán)境負債的概念特征、確認條件等。

2003年，于愛紅和王燕祥的《美國聯(lián)邦政府機構(gòu)環(huán)境負債核算述要》，探討了其對我國建立和實施有效環(huán)境管理和環(huán)境會計制度的啟示和借鑒作用。次年，由許家林和孟凡利牽頭，國內(nèi)多所高校在環(huán)境會計及相關(guān)領(lǐng)域有較深入研究的專家學(xué)者共同撰寫的《環(huán)境會計》中對環(huán)境負債進行了詳細且系統(tǒng)的研究。

兩年后，《環(huán)境會計的負債要素研究》由周志方通過歸納對環(huán)境負債的國內(nèi)外研究現(xiàn)狀，確定了環(huán)境負債的內(nèi)涵及在環(huán)境會計中的基本定位，闡述了符合我國國情的環(huán)境負債核算體系。

陳檢生、賀廣宇在《試論環(huán)境資產(chǎn)與環(huán)境負債的計量》一文中提出了可用現(xiàn)值法、恢復(fù)費用法、影子工程法等方法進行環(huán)境負債的計量。

3 國內(nèi)外環(huán)境負債研究評述

總體來說，國外對于環(huán)境負債的研究較國內(nèi)研究而言起步更早，也更為深入和完善。國外環(huán)境負債的研究已涉及確認、計量、披露、應(yīng)用等諸多方面，雖然還有待完善提高，但是已經(jīng)算是比較成熟了。在我國，對于環(huán)境負債的研究仍處于介紹和翻譯階段，對環(huán)境負債的確認和計量等方面的研究頗少，對環(huán)境負債的內(nèi)涵本質(zhì)理解缺乏科學(xué)合理的理論展開。從現(xiàn)有研究來看，國內(nèi)學(xué)者的研究方向主要局限在環(huán)境負債現(xiàn)狀、存在的問題、改進的方式等方面，僅將環(huán)境負債主體視為企業(yè)或者個人，沒有將某一特定區(qū)域納為其中，并且其發(fā)生與否與諸多外界因素有關(guān)，有可能是確定的或者不確定的。

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