寇思寧+宋曉瑋+張孝童

摘 要 隨著經濟與科技的迅速發(fā)展，當今社會已經進入了知識經濟時代，作為知識載體的人力資源，對經濟發(fā)展的貢獻遠遠大于物質資源。然而，在以人力資源為重點的知識經濟時代下，傳統(tǒng)會計的核算體系并不能夠體現出人力資源的變動情況，無法滿足企業(yè)經營管理的需要。因此，人力資源會計的推行與相關核算體系的完善，在知識經濟時代就顯得尤為重要?？梢哉f，知識經濟時代的到來為人力資源會計的推廣創(chuàng)造了歷史性的契機。

關鍵詞 知識經濟 人力資源 會計

一、人力資源會計簡述

（一）概念與內涵

人力資源會計是在運用經濟學、組織行為學原理的基礎上，與人力資源管理學相互結合、相互滲透而形成的一類專門會計學科，是對組織的人力資源成本與價值進行計量和報告的一種程序和方法，是會計學科發(fā)展的一個全新領域。

（二）國內外歷史與發(fā)展現狀

人力資源會計于1964年被美國企業(yè)管理學家郝曼森首次提出。其產生和發(fā)展主要有以下五個階段：人力資源會計基本概念的產生階段、人力資源成本和價值計量模型的學術研究階段、人力資源會計的迅速發(fā)展階段、人力資源會計的停滯發(fā)展階段與人力資源會計的廣泛應用發(fā)展階段。

我國關于人力資源會計的研究始于20世紀80年代初期。最初，我國的研究傾向于介紹簡述相關概念和問題，通過翻譯外國學者的研究成果讓國人理解人力資源會計的含義。進入20世紀90年代后，人力資源會計才轉向了系統(tǒng)研究并取得了一定成果。

自19世紀60年代人力資源會計提出至今，眾多學者的研究雖已取得了不小進步，也積累了寶貴經驗，但人力資源會計至今尚未形成完善的科學體系，要想全面推行人力資源會計，仍有很長的路要走。

二、人力資源會計的應用研究

（一）人力資源的確認

根據我國《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，資產的定義是：由企業(yè)過去的交易或事項形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預期會給企業(yè)帶來經濟利益的資源。

首先，人力資源以人為載體，企業(yè)通過發(fā)生在過去的雇傭行為取得人力資源的使用權，即使人力資源的所有權歸勞動者所有，但人力資源仍可通過聘用關系為企業(yè)所控制。其次，人力資源作為一種經濟資源，可通過生產活動為企業(yè)創(chuàng)造價值，提供收益。最后，企業(yè)取得、使用人力資源均需支出相應的可用貨幣計量的報酬，相應地，人力資源也可以用貨幣進行計量。因此，人力資源符合資產的定義，可以被劃歸為資產。

至于將人力資源歸于何種資產，筆者認為，人力資源既不應歸入“無形資產”，也不應歸入“長期投資”，而應作為一項新的資產來設立相關會計賬戶，單設“人力資產”及其他相關科目。

（二）人力資源的計量方法

人力資源的計量方法主要包括成本法與價值法。

人力資源成本會計主要通過歷史成本法與重置成本法對人力資源進行核算計量。

歷史成本法：通過計算人力資源的歷史成本來對人力資源進行計量。這些成本既包括人力資源最初的取得成本，也包括為提高人力資源質量而支付的開發(fā)成本。該方法最大的優(yōu)點是計量簡便，數據客觀且可驗證，有助于建立統(tǒng)一的核算制度體系。

重置成本法：在現時物價水平下，對企業(yè)現有的工作人員重新取得、開發(fā)等需要發(fā)生的全部費用支出資本化的方法。重置成本法最大的優(yōu)點是考慮了人力資源的現時價值，有利于人力資源的價值保全和企業(yè)的管理決策。

人力資源價值會計包括群體價值計量模型與個人價值計量模型，方法多種多樣，此處不贅述。

群體價值計量模型：人力資源的價值應通過核算群體的價值進行計量。人作為群體中的一部分，共同創(chuàng)造群體價值，不能夠脫離群體單獨存在。

個人價值計量模型：人力資源的價值是個人價值的體現，群體的價值由個人的價值累計創(chuàng)造，個人價值匯總便能求出整個組織的人力資源價值。

對于計量方法的選擇，筆者認為成本法不能確切反映人力資源的真實價值，而價值法又不具有貨幣計量的準確性。在計量時，應將兩種方法的核算內容分類歸集，兩種方法結合使用，才能更好地為企業(yè)管理服務。

（三）賬戶設置

人力資產：資產類賬戶反映人力資源的變動情況。借方反映符合資本化條件的“人力資產”通過招聘、培訓等方式的增加，貸方反映“人力資產”的減少，余額反映現有的人力資源。

人力資產攤銷：資產類賬戶是人力資產的備抵科目。貸方反映相關的人力資產的攤銷額，借方反映因人力資源的載體不再向企業(yè)服務時隨“人力資產”的轉銷而轉出的已經計提的攤銷額，余額反映人力資產的累計攤銷額。

人力資產減值準備：資產類賬戶反映人力資產在資產負債表存在可能發(fā)生減值的跡象時，可收回金額低于賬面價值的部分。減值的金額確認為減值損失，記在“人力資產減值準備”的貸方，與之相對應的，應記在“資產減值損失—人力資產減值準備”。人力資產減值損失一經確認，不得轉回。

人力資產研發(fā)成本：下設兩個明細科目，即人力資產研究成本與人力資產使用開發(fā)成本。人力資產研究成本指企業(yè)在取得人力資源前，對應聘者的研究分析而投入的成本。這部分成本因為不符合資本化的條件，所以應于期末全額結轉到當期的期間費用中。而人力資產使用開發(fā)成本，是指企業(yè)在使用、開發(fā)人力資產時投入的成本，該賬戶借方反映使用、開發(fā)相關人力資源實際支出的數額，貸方反映符合資本化條件的轉入“人力資產”賬戶的金額，期末余額在借方，反映尚處于取得和開發(fā)階段的職工的投資。

需要注意的是，人力資源使用開發(fā)成本應包含三個內容：人力資源的取得成本、使用成本與開發(fā)成本。取得成本是指企業(yè)在獲得人力資源的過程中產生的招聘、宣傳等費用，應由同期招聘進入企業(yè)的人力資源進行分攤；使用成本是企業(yè)通過使用人力資源而產生的一系列費用；開發(fā)成本是指企業(yè)為了提升人力資源的質量，使人力資源更好地為企業(yè)服務而發(fā)生的費用。這三項均應計入人力資產的成本。endprint

人力資本賬戶：所有者權益類賬戶，該賬戶以公允價值反映無償調入的人力資源，視為一項投資來源。貸方反映人力資本的增加，借方反映人力資本的減少。若所獲得人力資源的公允價值無法計量，可按“1元”記賬，但此時相應的人力資產不進行攤銷。當相關人力資源不為企業(yè)所控制時，應對相應的人力資本進行轉出。

企業(yè)擁有的人力資源，除了收取固定薪酬的勞動型與專業(yè)技能型人才外，還有更為稀缺，更能為企業(yè)創(chuàng)造利潤的組織管理與資源配置型人才，這類人才可以通過勞動獲取企業(yè)剩余價值的分配，具有明顯的資本屬性。所以，這部分人力資源可以單獨確認為人力資本。貸方反映通過分配企業(yè)剩余價值帶來的人力資本的增加，借方反映管理型人才因離職帶來的人力資本的減少。

三、人力資源會計的發(fā)展前景

（一）我國人力資源會計發(fā)展中尚存的問題

人力資源會計發(fā)展至今，已逐漸受到越來越多的重視，取得了重要地位。但目前全面推行人力資源會計的時機尚未成熟，尚有以下幾個問題需要解決：

1.不能夠很好地將理論與實踐相結合。在我國現階段的發(fā)展過程中，人力資源會計理論依然不夠完善，至今尚未形成完整明確的理論體系，相關的實踐應用經驗更是缺乏，理論與實踐沒有做到有機統(tǒng)一。

2.人力資源相關的法律法規(guī)尚不成熟?，F階段的會計法律法規(guī)中，并沒有對人力資源會計的應用進行明確的規(guī)定，因此，不同企業(yè)在計量人力資源時的計量方法不同，無法實現規(guī)范化的發(fā)展。

3.人力資源會計披露方面體系不完備。目前，雖然也有企業(yè)在管理中應用了人力資源會計，但由于不同企業(yè)之間沒有明確統(tǒng)一的標準，不同企業(yè)間的會計信息由于缺少橫向可比性，對企業(yè)管理與投資者決策沒有太大的幫助。

（二）問題解決對策

1.在加強理論研究的同時不斷提高會計技術操作水平。在人力資源會計研究過程中，我們應積極借鑒國外先進的理論成果與豐富的實踐經驗，并與我國企業(yè)運營的實際情況相結合，不斷推動人力資源會計在我國的實施與發(fā)展。

2.完善相關法律法規(guī)。汲取發(fā)達國家的經驗教訓，結合中國特色，構建完善相關的法律體系，運用法律制度規(guī)范人力資源會計的應用，進一步保證會計質量。

3.逐步建立統(tǒng)一的披露模式，提高信息的使用效率。出臺相關法律法規(guī)，明確規(guī)定披露的內容與形式，使會計披露更加規(guī)范，便于企業(yè)內部的人力資源管理與企業(yè)外部投資者對企業(yè)的評估與決策。

（作者單位為中國農業(yè)大學煙臺研究院）

參考文獻

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通訊作者：劉喜endprint