王萍萍　林麗萍

摘要：“營改增”使建筑企業(yè)面臨著各種問題，既是機遇也是挑戰(zhàn)，尤其對企業(yè)稅負(fù)產(chǎn)生直接影響。首先對建筑企業(yè)“營改增”后稅負(fù)變化進(jìn)行分析，可知政策實施后稅負(fù)的增減受企業(yè)收入和可抵扣成本的影響；其次，以中國建筑為例分析“營改增”后稅負(fù)變動影響，通過對中國建筑2016年下半年數(shù)據(jù)具體分析，得出中國建筑改革后稅負(fù)增加的結(jié)論。

關(guān)鍵詞：營改增；建筑企業(yè)；稅負(fù)

中圖分類號：D9文獻(xiàn)標(biāo)識碼：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2017.33.054

1引言

增值稅自1954年產(chǎn)生，從1979年引入我國以來，經(jīng)歷了三次重大稅制改革，每一次的稅制改革使得稅制體系不斷得到完善，更符合當(dāng)時經(jīng)濟發(fā)展要求。但是，隨著社會的快速發(fā)展，增值稅依然存在納稅范圍窄，覆蓋不全的問題，營業(yè)稅的弊端也不斷凸顯，如重復(fù)征稅、抵扣鏈條中斷等問題。因此，在2011年11月16日，財政部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合頒布出臺營業(yè)稅改征增值稅方案，并采取逐步推進(jìn)的方式。建筑業(yè)是最后一批納稅“營改增”范圍的，作為我國國民經(jīng)濟發(fā)展的支柱性行業(yè)，此次“營改增”后，建筑業(yè)不在繳納營業(yè)稅，改為繳納增值稅，避免了重復(fù)征稅的問題，且購進(jìn)的原材料及機械設(shè)備等可以進(jìn)行進(jìn)項稅額抵扣，大大的減輕了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。但是由于稅率由3%提高到11%，導(dǎo)致對于建筑業(yè)稅負(fù)增減的看法不一。因此，筆者將在下文分析“營改增”對建筑企業(yè)稅負(fù)增減影響。

2“營改增”對建筑企業(yè)稅負(fù)影響

為了準(zhǔn)確分析“營改增”對建筑業(yè)稅負(fù)的影響，首先要設(shè)立幾項必要的假設(shè)：一是本文是以建筑企業(yè)的一般納稅人為分析對象；二是“營改增”前，建筑企業(yè)繳納的稅種有營業(yè)稅、城市建設(shè)維護(hù)稅、教育費及附加、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、企業(yè)所得稅、代扣代繳個人所得稅以及印花稅等?！盃I改增”后，建筑企業(yè)的計稅依據(jù)和計稅基礎(chǔ)發(fā)生了很大的變化，但主要是對營業(yè)稅金及附加科目以及企業(yè)所得稅產(chǎn)生主要影響，所以本文不考慮房產(chǎn)稅等稅收的影響；三是“營改增”政策對利潤表中的營業(yè)收入、營業(yè)稅金及附加以及營業(yè)成本的計量產(chǎn)生重大影響，對其他科目如營業(yè)外收支、管理費用、財務(wù)費用、銷售費用等產(chǎn)生很小或不產(chǎn)生影響，所以本文只從營業(yè)收入、營業(yè)成本以及營業(yè)稅及附加三個方面計算企業(yè)所得稅；四是城建稅為市區(qū)稅率7%，教育費附加為3%，地方教育費附加為1%，企業(yè)所得稅稅率為25%；五是銷售收入是含稅收入，改革前后收入不變且全額征收。

基于上述假設(shè)，本文以增值稅、營業(yè)稅、營業(yè)稅金及附加、企業(yè)所得稅來分別計算“營改增”前后企業(yè)的總體稅負(fù)，從而分析企業(yè)的稅負(fù)變化。設(shè)“營改增”后企業(yè)營業(yè)收入為S，營業(yè)成本為C，購進(jìn)的原材料、機械設(shè)備等可實施抵扣效應(yīng)的其他購進(jìn)物資不含稅價款為K，建筑企業(yè)“營改增”前繳納營業(yè)稅稅率為3%，“營改增”后繳納增值稅稅率為11%，抵扣稅率為17%。

2.1“營改增”前稅負(fù)

營業(yè)稅是價內(nèi)稅，稅額大小受營業(yè)收入影響，同時營業(yè)稅又影響到城市建設(shè)維護(hù)稅和教育費及附加，三者共同構(gòu)成營業(yè)稅金及附加。企業(yè)所得稅由營業(yè)利潤乘以企業(yè)所得稅稅率得出，而營業(yè)利潤是營業(yè)收入（含稅）減去營業(yè)成本（含稅）及營業(yè)稅金及附加得出。最終，營業(yè)稅金及附加和企業(yè)所得稅共同組成了“營改增”前企業(yè)總稅負(fù)，具體計算如下：

營業(yè)稅=S×（1+11%）×3%=0.0333S

城建稅和教育費附加=0.0333S×（7%+3%+1%）=0.003663S

企業(yè)所得稅=（S-C-0.0333S-0.003663S）×25%=0.240759S-0.25C

企業(yè)稅負(fù)總額=0.277722S-0.25C

2.2“營改增”后稅負(fù)

增值稅是價外稅，稅額為銷項稅減進(jìn)項稅，所以增值稅不僅受營業(yè)收入影響，還受到營業(yè)成本影響。改革后建筑業(yè)不在繳納營業(yè)稅，城建稅和教育費及附加轉(zhuǎn)變?yōu)槭茉鲋刀惖挠绊?，而增值稅本身不納入營業(yè)稅金及附加，城建稅和教育附加費兩者構(gòu)成營業(yè)稅及附加。同改革前一樣，企業(yè)所得稅由營業(yè)利潤乘以企業(yè)所得稅稅率得出，而營業(yè)利潤是營業(yè)收入（不含稅）減去營業(yè)成本（不含稅）及營業(yè)稅金及附加得出。最終，增值稅、營業(yè)稅金及附加及企業(yè)所得稅共同組成“營改增”后企業(yè)總稅負(fù)，具體計算如下：

增值稅=銷項稅-進(jìn)項稅=S×11%-K×17%=0.11S-0.17K

城建稅和教育費附加=（0.11S-0.17K）×11%=0.0121S-0.0187K

企業(yè)所得稅=（0.9879S-C+0.1513K）×25%=0.246975S-0.25C+0.037825K

企業(yè)稅負(fù)總額=0.369075S-0.25C-0.150875K

由上所述，“營改增”后建筑企業(yè)的總體稅負(fù)變動=“營改增”后稅負(fù)-“營改增”前稅負(fù)=0091353S-0150875K，可看出改革后建筑企業(yè)稅負(fù)變動主要是由企業(yè)的營業(yè)收入和外購可抵扣成本決定，可令0091353S=0150875K，S/K=165156，該點即為“營改增”前后稅負(fù)的平衡點，也就是說：當(dāng)S/K>165156時，“營改增”會使得建筑企業(yè)稅負(fù)上升，增加企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)；當(dāng)S/K<165156時，“營改增”會降低企業(yè)稅負(fù)，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。

3以中國建筑為例分析

中國建筑是中國最大的建筑房地產(chǎn)綜合企業(yè)集團(tuán)，主營業(yè)務(wù)包括房屋建筑工程、國際工程承包、房地產(chǎn)開發(fā)與投資、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)與投資以及設(shè)計勘察五大領(lǐng)域。截至2014年5月，中建股份及所屬子公司現(xiàn)擁有各類施工、勘察、設(shè)計、工程造價、工程咨詢等經(jīng)營資質(zhì)共計770個，其中：具有房屋建筑工程施工總承包特級資質(zhì)16個、公路工程施工總承包特級1個、市政公用工程施工總承包特級1個，施工資質(zhì)629個，工程勘察設(shè)計資質(zhì)115個。中國建筑具有房屋建筑、公路工程、市政公用總承包3個特級資質(zhì)，是國內(nèi)唯一一家同時擁有“三特”資質(zhì)、“1+4”資質(zhì)和建筑行業(yè)工程設(shè)計甲級資質(zhì)的建筑企業(yè)，在資質(zhì)方面位列全國建筑行業(yè)之首，是毋庸置疑的建筑業(yè)的龍頭企業(yè)。endprint

為了具體分析改革后中國建筑稅負(fù)變化狀況，所以筆者將根據(jù)目前可獲得的中國建筑的2016年下半年的各項財務(wù)數(shù)據(jù)，并以此測算中國建筑的稅負(fù)變化具體值。如表1所示，由于報表中無法獲取確定的應(yīng)稅營業(yè)收入和相應(yīng)的營業(yè)成本，所以以報表中的營業(yè)收入和營業(yè)成本代替，因此對研究結(jié)果存在一定局限?？傻挚鄄缓惤痤~包含外購的固定資、原材料及勞務(wù)等，為提高結(jié)論的準(zhǔn)確度，外購固定資產(chǎn)增加額不包含房屋及建筑物，另外除營業(yè)稅金及附加外其他各項數(shù)額都是通過計算得到。

“營改增”前：營業(yè)收入=490070687×（1+11%）=543978462.57千元；營業(yè)稅=543978462.57×3%=16319353.88千元；城建稅及教育附加費=營業(yè)稅×11%=1795128.93千元，“營改增”后：增值稅=銷項稅額-進(jìn)項稅額=33369193.78千元；城建稅及教育附加費=增值稅×11%=3670611.32千元。由表1可看出，“營改增”后中國建筑稅負(fù)合計增加了11976042.05千元，除企業(yè)所得稅下降外其他稅負(fù)都上升了。中國建筑的S/K=4.05637，而4.05637>1.65156，“營改增”政策增加了中國建筑的稅負(fù)。

4結(jié)論

通過上述分析，建筑企業(yè)的稅負(fù)整體有所上升，關(guān)鍵在于可抵扣的進(jìn)項稅額比較少，可抵扣進(jìn)項稅額減少的稅負(fù)小于因稅率上升而增加的稅負(fù)。可能由于建筑企業(yè)復(fù)雜性導(dǎo)致增值稅專用發(fā)票難以獲取、建筑企業(yè)人工成本占比成分大卻不能納入抵扣范圍、除了新增資產(chǎn)少還存在自建資產(chǎn)等因素導(dǎo)致可抵扣進(jìn)項稅額少。建筑企業(yè)應(yīng)盡可能向為一般納稅人的供應(yīng)商采購所需材料，以獲取更多增值稅專用發(fā)票；適當(dāng)加大固定資產(chǎn)投資；加強企業(yè)稅務(wù)管理，合理進(jìn)行納稅籌劃。

參考文獻(xiàn)

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