李惠雯

摘要：建筑業(yè)已全面推行“營改增”工作，“營改增”之后，不僅對企業(yè)所變稅負(fù)有所變化，同時(shí)對建筑企業(yè)的會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)管理水平提出了更高的要求。增值稅自身所固有的特性將對建筑業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)產(chǎn)生影響，對建筑企業(yè)的組織架構(gòu)、管理模式、業(yè)務(wù)流程甚至報(bào)價(jià)體系都將發(fā)生重大變化。文章通過分析國家全面實(shí)行“營改增”初衷，從建筑行業(yè)的角度看待“營改增”后所面臨的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，提出了應(yīng)對措施。

關(guān)鍵詞：“營改增”；建筑企業(yè)；影響；應(yīng)對措施

財(cái)政部、國家稅務(wù)總局2016年3月23日發(fā)布《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號及四個(gè)附件，“營改增”各項(xiàng)政策相繼出臺，也標(biāo)志著“營改增”最后的攻堅(jiān)戰(zhàn)已打響。建筑業(yè)是我國國民經(jīng)濟(jì)的支柱產(chǎn)業(yè)，也是“營改增”的重點(diǎn)行業(yè)，建筑行業(yè)必須正確認(rèn)識“營改增”的意義、掌握“營改增”所帶來的變化，才能有效處理“營改增”的相關(guān)問題，并適應(yīng)政策變化。

一、“營改增”的意義

（一）完善稅制

我國自2012年1月1日起拉開了“營改增”的序幕，到2016年5月1日全面完成“營改增”，是要通過規(guī)范和統(tǒng)一稅制，引入增值稅，來促進(jìn)“營改增”行業(yè)上下游之間形成抵扣鏈條，從而解決重復(fù)征稅的多年痼疾，實(shí)現(xiàn)行業(yè)間的稅負(fù)均衡，從而達(dá)到完善我國的流轉(zhuǎn)稅制度的目的。

（二）促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級、優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)

在經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家，第三產(chǎn)業(yè)在國民生產(chǎn)總值中所占的比重較大，并且繼續(xù)呈上升趨勢，現(xiàn)成為這些國家最龐大的產(chǎn)業(yè)部門，它的發(fā)展程度是衡量現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度的主要標(biāo)志。與經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家比較，我國第三產(chǎn)業(yè)相對滯后，第三產(chǎn)業(yè)在GNP和GDP中所占比重較低。

實(shí)行增值稅后，增值稅僅對產(chǎn)業(yè)鏈上各環(huán)節(jié)所產(chǎn)生的增值部分進(jìn)行收稅，避免了重復(fù)征稅，降低了稅負(fù)。同時(shí)，第三產(chǎn)業(yè)普遍呈現(xiàn)低投入，高附加值的特性，是典型的環(huán)保產(chǎn)業(yè)。增值稅的征收特點(diǎn)將有利于第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展，能大力提高以服務(wù)業(yè)為代表的第三產(chǎn)業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)中比重，并且深化了產(chǎn)業(yè)分級，從而實(shí)現(xiàn)促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級、達(dá)到優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的目的。

（三）消除服務(wù)貿(mào)易出口不退稅的弊端

從國外服務(wù)業(yè)的情況來看，相當(dāng)多的國家對服務(wù)業(yè)采用的是增值稅的計(jì)稅方式，服務(wù)業(yè)所承擔(dān)的稅負(fù)較輕。反觀我國，原服務(wù)業(yè)不屬于增值稅征收范圍，要對其營業(yè)額全額進(jìn)行征收，不存在稅金抵扣鏈條，稅負(fù)水平較高。與國外服務(wù)業(yè)相比，我國服貿(mào)出口在價(jià)格上沒有優(yōu)勢，缺乏競爭能力。如我國通過財(cái)政補(bǔ)貼方式來降低服貿(mào)出口的稅負(fù)，國外服務(wù)業(yè)會(huì)認(rèn)為我國采用傾銷方式保護(hù)我國服務(wù)業(yè)，易引起貿(mào)易戰(zhàn)。

現(xiàn)我國將第三產(chǎn)業(yè)改為增值稅征收之后，服務(wù)業(yè)在對外貿(mào)易時(shí)，可將已交的增值稅辦理退稅，有效解決了服貿(mào)出口處于無稅可退的情況，降低了我國服務(wù)業(yè)的整體稅負(fù)，增強(qiáng)服務(wù)業(yè)在對外貿(mào)易的競爭能力。

（四）增值稅立法推動(dòng)改革

我國現(xiàn)行稅法中僅只有《企業(yè)所得稅》、《個(gè)人所得稅》、《稅收征收管理法》等少數(shù)幾個(gè)法規(guī)是由全國人大及其常務(wù)委員會(huì)批準(zhǔn)制訂的法律制度。全面“營改增”后，現(xiàn)行的《增值稅暫行條例》會(huì)將上升至增值稅法層面，還會(huì)影響我國對稅法制度的進(jìn)一步修訂和完善。

二、“營改增”對建筑企業(yè)的影響

（一）對組織架構(gòu)的影響

我國的大型建筑企業(yè)都是集團(tuán)公司的組織結(jié)構(gòu)，擁有數(shù)量較多的分、子公司及工程項(xiàng)目部。在“營改增”之前，擁有建筑資質(zhì)的一般是集團(tuán)公司，但實(shí)際施工建設(shè)為集團(tuán)公司下屬的子分公司，整個(gè)建筑行業(yè)普遍存在資質(zhì)共享的情況?！盃I改增”后，如若繼續(xù)采用原有的組織架構(gòu)和生產(chǎn)業(yè)務(wù)流程，將會(huì)存在以下問題：一是合同簽訂主體與實(shí)際施工主體不一致，進(jìn)銷項(xiàng)稅不匹配，進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣。二是集團(tuán)內(nèi)部總分包間沒有合同關(guān)系，總包方無法取得分包方的進(jìn)項(xiàng)稅。這些問題不解決，將推高建筑企業(yè)的稅負(fù)水平。

分公司或項(xiàng)目部在勞務(wù)發(fā)生地納稅，將會(huì)產(chǎn)生分公司或項(xiàng)目部使用集團(tuán)公司統(tǒng)一購置的設(shè)備、物料的進(jìn)項(xiàng)稅額難以抵扣的問題，而集團(tuán)公司也存在銷項(xiàng)稅與進(jìn)項(xiàng)稅不對等的問題。

（二）對建筑市場招投標(biāo)的影響

為適應(yīng)建筑業(yè)“營改增”的需要，建設(shè)部開展了建筑業(yè)“營改增”對工程造價(jià)及計(jì)價(jià)依據(jù)影響的專題研究，形成了工程造價(jià)構(gòu)成各項(xiàng)費(fèi)用調(diào)整和稅金計(jì)算方法，并于2月19日頒布《關(guān)于做好建筑業(yè)“營改增”建設(shè)工程計(jì)價(jià)依據(jù)調(diào)整準(zhǔn)備工作的通知》。按照通知要求，《全國統(tǒng)一建筑工程基礎(chǔ)定額與預(yù)算》的工程計(jì)價(jià)定額、價(jià)格信息內(nèi)容需要進(jìn)行修改，并形成新的工程造價(jià)構(gòu)成和稅金計(jì)算方法。同時(shí)，建設(shè)單位招標(biāo)概算編制也應(yīng)按新標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，公開招標(biāo)書的內(nèi)容也要進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。

（三）對材料采購的影響

一是對材料采購方式的影響，大型建筑集團(tuán)對于建材和機(jī)械設(shè)備多采用集中采購的方式，這在營業(yè)稅下能夠降低工程成本。但是集中采購的方式存在合同簽訂方與實(shí)際使用方名稱不一致，付款方與實(shí)際使用方名稱不一致，這兩個(gè)不一致在“營改增”以后，將影響對進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。二是對材料供應(yīng)商身份的選擇，“營改增”后，建筑企業(yè)選擇材料采購的合作伙伴不一定“一般納稅人”，也不一定要求合作伙伴提供“增值稅專用發(fā)票”。在實(shí)際工作當(dāng)中，一般納稅人能自行開具增值稅專用發(fā)票，小規(guī)模納稅人可以到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開專用發(fā)票。因此，企業(yè)在選擇材料供應(yīng)商時(shí)，還需詳細(xì)分析比較供應(yīng)商的報(bào)價(jià)。

（四）對簽訂合同的影響

增值稅屬于價(jià)外稅，實(shí)行價(jià)稅分離，這一特點(diǎn)與營業(yè)稅是完全不相同。如仍然按原有條款簽訂合同，不約定價(jià)格是否含稅，有可能產(chǎn)生不必要的糾紛，對收入、費(fèi)用及稅負(fù)將產(chǎn)生影響。其次，增值稅專用發(fā)票上需要填寫企業(yè)名稱、納稅人識別號、地址、開戶行、銀行賬號等信息，如果不在合同中明確，有可能在開具增值稅專用發(fā)票時(shí)產(chǎn)生錯(cuò)誤，形成廢票。再有“營改增”以后，建筑企業(yè)的所有業(yè)務(wù)都納入了增值稅范圍，但建筑企業(yè)在一個(gè)合同中實(shí)施不同稅率的項(xiàng)目或提供不同稅率的服務(wù)，如在合同不具體列示清楚，會(huì)給企業(yè)帶來一定的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。最后，增值稅專用發(fā)票最重要的作用是用于進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，無法取得增值稅專用發(fā)票或者不合規(guī)，會(huì)對交易雙方產(chǎn)生法律風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)濟(jì)損失。

（五）對稅負(fù)的影響

在增值稅下，要想降低稅負(fù)，有效的途徑就是最大限度取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票。但在建筑業(yè)中，人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械租賃費(fèi)、其他費(fèi)用等大量成本費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)，由于各種原因難以取得可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票。1.人工成本難以取得可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅票。2.自產(chǎn)自用的地材無法取得可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅票。3.工程成本中的機(jī)械使用費(fèi)和外租機(jī)械設(shè)備一般都是開具普通服務(wù)業(yè)發(fā)票。4.BT、PPP項(xiàng)目通常要建筑企業(yè)先期墊資，且回款時(shí)間長，融資利息費(fèi)用大，但利息費(fèi)用同樣無法取得抵扣發(fā)票。5.施工生產(chǎn)用臨時(shí)房屋、臨時(shí)建筑物、構(gòu)筑物等設(shè)施同樣不屬于增值稅抵扣范圍。以上情況，都增加了建筑企業(yè)取得進(jìn)項(xiàng)抵扣的難度。

例如，一家建筑企業(yè)2015年的工程收入為10000萬元，工程成本為8500萬元，間接費(fèi)用500萬元，在營業(yè)稅下，該建筑企業(yè)按3%的稅率交納營業(yè)稅：在增值稅下，按11%交納增值稅，假設(shè)工程成本可取得綜合率為11%的進(jìn)項(xiàng)稅票。現(xiàn)對專用發(fā)票取得比例為100%、90%、80%、70%的情況分別進(jìn)行稅負(fù)分析：

從以上數(shù)據(jù)對比分析，可以看出建筑企業(yè)只有提高可抵扣的成本發(fā)票取得比例才能將稅收水平降低下來，否則建筑企業(yè)將面臨比“營改增”前稅負(fù)加重的局面。

（六）對財(cái)務(wù)管理的影響

“營改增”后，建筑業(yè)財(cái)務(wù)管理部門首先面臨的挑戰(zhàn)是會(huì)計(jì)核算更加復(fù)雜，會(huì)計(jì)核算的主體、會(huì)計(jì)核算的原則、會(huì)計(jì)難度、會(huì)計(jì)核算的科目都將發(fā)生變化。加強(qiáng)增值稅會(huì)計(jì)核算管理，合理設(shè)置財(cái)稅軟件。其次，增值稅是價(jià)外稅，營業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，在價(jià)格不變的前提下，將影響收入，進(jìn)而影響企業(yè)損益。再次，增值稅專用發(fā)票是要進(jìn)行發(fā)票識別和發(fā)票認(rèn)證的，這一部分將增大財(cái)務(wù)管理部門的工作量，若是采用匯總納稅方式將考驗(yàn)集團(tuán)公司總部稅務(wù)部門的應(yīng)對能力。最后，財(cái)務(wù)管理部門應(yīng)密切地關(guān)注稅法，通過調(diào)整業(yè)務(wù)范圍，修訂業(yè)務(wù)流程、完善合同模板等措施系統(tǒng)化地獲得改革帶來的益處和應(yīng)對不利影響。

三、建筑企業(yè)應(yīng)對“營改增”的措施

（一）推動(dòng)組織結(jié)構(gòu)專業(yè)化、扁平化

第一，建筑集團(tuán)企業(yè)應(yīng)對已設(shè)立的各子公司、分公司、項(xiàng)目部機(jī)構(gòu)進(jìn)行梳理，精確定位其經(jīng)營方向和管理職能，采取并購重組方式對組織架構(gòu)進(jìn)行設(shè)計(jì)，達(dá)到組織架構(gòu)專業(yè)化的目的，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體利益的最大化。第二，對集團(tuán)公司主輔業(yè)分離，并進(jìn)行產(chǎn)業(yè)升級，形成完整的增值稅抵扣鏈條，使其能用足用好抵扣稅額，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)平衡。第三，重新設(shè)立下級單位，如因生產(chǎn)經(jīng)營需要設(shè)立的，應(yīng)盡量設(shè)立為分公司，達(dá)到公司架構(gòu)的扁平化。適當(dāng)拆分公司業(yè)務(wù)，利用小規(guī)模納稅人稅負(fù)水平的優(yōu)勢降低整體稅負(fù)。

（二）按新計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)對施工招投標(biāo)

按照《關(guān)于做好建筑業(yè)“營改增”建設(shè)工程計(jì)價(jià)依據(jù)調(diào)整準(zhǔn)備工作的通知》的要求，以及建筑行業(yè)研究和測試的結(jié)果，工程造價(jià)可按以下公式進(jìn)行計(jì)算：

工程造價(jià)=稅前工程造價(jià)（1+11%）

其中，11%建筑業(yè)的增值稅稅率，稅前工程造價(jià)為人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械使用費(fèi)、間接費(fèi)用、利潤、規(guī)費(fèi)等之和。各費(fèi)用項(xiàng)目均不包含增值稅可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的價(jià)格計(jì)算。建筑企業(yè)施工預(yù)算按照上述計(jì)價(jià)公式進(jìn)行修改，企業(yè)內(nèi)部定額也要按其重新進(jìn)行編制，以應(yīng)對對外投標(biāo)工作。

（三）改變采購方式

一是可以由建筑集團(tuán)企業(yè)的集中采購部門與供應(yīng)商談判，但供應(yīng)商與建筑企業(yè)集團(tuán)下采購需求單位分別簽訂合同，分別發(fā)貨、提供勞務(wù)，分別開具發(fā)票，采購需求單位分別向供應(yīng)商支付款項(xiàng)。二是建筑集團(tuán)企業(yè)的集中采購部門向供應(yīng)商進(jìn)行采購，內(nèi)部與各采購需求單位銷售合同，并開具增值稅專用發(fā)票，各采購需求單位分別向集中采購單位支付貨款。采取二種操作模式，能夠?qū)崿F(xiàn)貨流、票流、資金流的三流合一，并且還能達(dá)到降低采購成本的目的。

（四）合同條款隨增值稅的標(biāo)準(zhǔn)改變

合同中必須明確價(jià)格和增值稅額，應(yīng)對不同稅率服務(wù)內(nèi)容描述清楚，對發(fā)票提供時(shí)間及付款時(shí)間應(yīng)做詳細(xì)約定。合同中還應(yīng)約定，如果提供虛假發(fā)票，交易方有義務(wù)重新開具并承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

四、結(jié)語

“營改增”的實(shí)施，對建筑企業(yè)是挑戰(zhàn)也是機(jī)遇。建筑企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)管理，提升企業(yè)經(jīng)營水平，使得企業(yè)順利平穩(wěn)過渡，確保企業(yè)利益最大化，促進(jìn)企業(yè)健康的、持續(xù)的發(fā)展。