摘 要：文章通過對內控制度與企業(yè)管理制度的同屬性、特殊性、局限性對比，論述內控制度屬于企業(yè)管理制度的有機組成部分，并結合實際，對如何實現(xiàn)內控制度與企業(yè)管理制度的有效融合進行探討。

關鍵詞：內控制度 企業(yè)管理制度 異同 融合

中圖分類號：F270

文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2017）09-281-02

一、引言

自1949年美國注冊會計師協(xié)會提出內部控制制度概念以來，將傳統(tǒng)管理制度中的“內部牽制”制度不斷發(fā)展到現(xiàn)代的“內部控制整體框架”。財政部等五部委發(fā)布的《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》，使內控制度的內容和適用范圍逐步超出了“內部會計控制”的范疇，逐步形成一種制度體系。企業(yè)在執(zhí)行內控制度時，大部分單位把內控制度和原有的企業(yè)管理制度分別運行控制，形成了兩套控制管理程序和方法，給企業(yè)增加了控制管理成本，甚至出現(xiàn)兩套制度不一致，發(fā)生沖突的情況。因此，有必要對內控制度和企業(yè)管理制度進行比較，兼顧二者的目標、程序和方法，使內控制度成為企業(yè)管理制度的有機組成部分，進而實現(xiàn)兩者的融合統(tǒng)一。

二、內控制度與企業(yè)管理制度的異同

內部控制制度是指單位為了保護資產安全完整，提高會計信息質量，確保有關法律法規(guī)和規(guī)章制度貫徹執(zhí)行，避免或降低各種風險，提高經營管理效率而制訂和實施的一系列業(yè)務流程及配套的制度和控制標準。

企業(yè)管理制度是企業(yè)為貫徹執(zhí)行國家法律政策和企業(yè)經營目標，維持正常生產經營管理活動的有序運行，而制訂的具有企業(yè)法規(guī)性質的政策、規(guī)定和行為規(guī)范，包括國家法規(guī)、上級政策、企業(yè)內部章程、制度、規(guī)則、規(guī)定、辦法、實施細則、決定、操作流程、技術標準等，是企業(yè)整體利益、經營管理者的意志和全體員工的價值取向的具體體現(xiàn)和約定。

（一）內控制度與企業(yè)管理制度的同屬性

1.二者都是以制度規(guī)范行為為目的。不論是內控制度，還是企業(yè)管理制度，都是通過制訂一定的程序、規(guī)范、流程、權限、檢查考核等，來達到規(guī)范、協(xié)調經營過程，實現(xiàn)經營目標，防范經營風險，遵守國家法律、落實上級政策的目的。

2.二者都具有內部自行管理的性質。都是由單位自行修訂，由單位內部人員執(zhí)行，意在維護企業(yè)經營秩序，實現(xiàn)經營目標，提高經營效益，防范經營風險和舞弊行為的制度規(guī)范，執(zhí)行的主體是單位內部人員。

3.二者都是隨著企業(yè)生產經營發(fā)展需要而不斷修訂完善。如：中石化股份公司內控制度每年修訂一次，河南油田企業(yè)管理基本制度每經過一段時期進行一次修訂，以適應環(huán)境變化和管理進步的需要。

4.二者形成的動因基本相同。內控制度是因為部分上市公司的舞弊行為給公眾造成巨大損失后，為了堵塞漏洞，防止舞弊和風險而對公眾企業(yè)做出的強制性規(guī)范要求。而企業(yè)規(guī)章制度也是因企業(yè)管理、操作、運行的需要而逐步健全起來的，多是由經驗總結或血的教訓而鑄就。因管理和控制的需要，是二者形成的根本動因。

由此可見，內部控制是企業(yè)管理制度的一部分，都是管理制度的范疇。但內控制度又是對企業(yè)管理制度的發(fā)展和更高要求，是滿足特定需要的控制體系，具有其特殊形式和創(chuàng)新性。

（二）內控制度的特殊性

1.內控制度的適用范圍小于企業(yè)管理制度。企業(yè)管理制度是企業(yè)一切管理規(guī)定、流程、操作規(guī)程、崗位責任制、職能分工，以及適用的法律法規(guī)、上級制度規(guī)定等的總稱，是對企業(yè)所有經營行為和社會責任的普遍規(guī)范。企業(yè)管理制度即分上下層次、又分專業(yè)類別，是一個較為龐大的系統(tǒng)，如河南油田2003年清理局級規(guī)章制度達9106個，還不包括二級單位和基層的規(guī)章制度，僅整理成冊210個制度就超過百萬字，可見規(guī)章制度涵蓋的范圍和幅度非常龐大，是企業(yè)正常運轉的必要軟環(huán)境。而內控制度的應用范圍較小，一是適用的范圍較小，僅限于大中型企業(yè)（主要是上市公司），而所有的企業(yè)都有自己的規(guī)章制度；二是控制的范圍較窄，初始的內控制度主要是控制與會計信息關聯(lián)的一些業(yè)務流程，現(xiàn)在的范圍向人力資源等方向擴展，但與企業(yè)管理制度控制管理的范圍比，內控的范圍僅是其中與業(yè)務流程相關的一部分，范圍相對較小。

2.內控制度的側重面不同。由于內控制度的概念是注冊會計師為了審計會計報表真實性，而對企業(yè)相關制度提出特殊要求，使內控制度的側重點在于與財務會計管理相關的管理要求。而企業(yè)管理制度是為了使企業(yè)高效健康運轉，不僅限于財務管理，也包括生產、銷售等各條塊制度，并且涵蓋企業(yè)不同管理級次的制度，調控的范圍是整個企業(yè)縱橫交織的經營行為。

3.理念和視角不同。內控制度更強調風險控制，更多地維護股東等社會公眾利益，對合法合規(guī)性要求更高，而企業(yè)管理制度更注重效益性、可行性和適用性，更注重保證企業(yè)良性高效運行。

4.法律要求不同。對于大中型企業(yè)，特別是上市公司，法律明確要求建立健全內控制度，并要求定期披露。是否建立了內控制度，甚至影響一個公司能否到國際市場上市融資。但《公司法》、《企業(yè)國有資產監(jiān)督管理暫行條例》等相關法規(guī)對于企業(yè)應建立哪些管理制度，沒有明確規(guī)定。企業(yè)因性質不同、發(fā)展階段不同、規(guī)模不同、管理風格差異等因素，所建立的制度體系差異很大，法規(guī)上也不便于做出統(tǒng)一要求。

5.內控制度控制框架比較完善。內控制度以建立內部管理環(huán)境為基礎，以風險評估為前提，以控制活動為手段，以信息溝通為條件，以內部監(jiān)督為保證，五要素相互聯(lián)系，相互促進構建內部控制框架，使內控制度目標更明確、針對性更強、方法更先進、控制更有效。而企業(yè)管理制度，控制的方式、手段、理念和視角等許多方面，沒有達到內控制度的規(guī)范和高度。

6.內控制度的執(zhí)行效率更高。企業(yè)對內控制度執(zhí)行力情況有硬性的檢查和考核，如中石化要求各分子公司每季度進行一次內控制度的穿行測試，每半年進行一次檢查考評。審計中介機構還對上市公司內控制度的執(zhí)行情況進行披露和監(jiān)督，促進了內控制度的貫徹執(zhí)行。而企業(yè)管理制度因體系龐大、涉及面廣、檢查動用資源多等原因，存在著執(zhí)行率不高，部分制度沒有得到很好執(zhí)行的可能和狀況。endprint

（三）內控制度的局限性

1.內控制度的主要控制依據來源于企業(yè)管理制度，失去了企業(yè)基本制度，內控制度就成了無源之水。內控制度的關鍵控制點都是依據企業(yè)管理的某項制度，主要內控制度的業(yè)務流程均附有依據的制度目錄。內控制度是對企業(yè)制度和業(yè)務流程再造，是對企業(yè)相關管理制度按照業(yè)務流程進行的系統(tǒng)性梳理，對職責權限進行了系統(tǒng)界定。

2.內控制度協(xié)調規(guī)范的范疇有限。內控制度從誕生起就具有內部會計控制的特定目的性，主要是與會計信息相關的程序性制度。對于非程序性的標準、規(guī)定等，內控制度一般不進行規(guī)范，涉及到的制度，一般采取引用企業(yè)管理制度和相關法規(guī)的方式解決。與企業(yè)規(guī)章制度調控范圍相比，有其局限性，也就決定了內控制度不可能完全代替企業(yè)管理制度。

3.內控制度具有一定的僵化性。由于內控制度實行的是各層級控制標準的高度統(tǒng)一，雖然定期對內控制度的不適應性進行修改，但由于內控制度是一套自上而下統(tǒng)一執(zhí)行的體系，基層單位不能根據實際環(huán)境需要進行修訂，不合理的或不適用的規(guī)定需要上級統(tǒng)一修訂才能變更，有些不符合基層實際需要的內控制度多年也得不到修改，不能適應基層環(huán)境的特殊要求。而企業(yè)管理制度則不同，具有層級性，下級制定制度辦法時，一方面執(zhí)行上級的政策，更注重按照可行性和適用性原則將上級政策與實際情況融合。

4.內控制度的執(zhí)行成本較高。中石油聘請中介組織設計構建內控制度，耗資數千萬元，還不包括培訓、執(zhí)行等費用。即使如中石化自己設計建設的內控制度，從設計、改進、培訓、執(zhí)行到檢查落實，費用也是相當可觀，增加了制度執(zhí)行機構和人員，增加了審批環(huán)節(jié)和相關記錄資料等，給企業(yè)增加了較高的成本。

5.由于內部人員素質不高，或不能很好執(zhí)行，以及內部人員串通作弊、蓄意營私舞弊，會導致內控制度失去應有的效能，因而，內控制度不是萬能的。

三、將內控制度融合于企業(yè)管理制度的實踐與探討

（一）內控制度執(zhí)行中存在的問題

通過比較看出，內控制度是企業(yè)管理制度的有機組成部分，不是對企業(yè)管理制度的否定，而是完善和強化。但多數企業(yè)在內控制度的執(zhí)行中，為了突出內控制度的目標，自覺或不自覺地把內控制度與企業(yè)管理制度割裂開來，形成新的問題：一是出現(xiàn)與原有企業(yè)管理制度重復、重疊、關聯(lián)交織，甚至沖突；二是增加管理機構和運行成本；三是造成概念誤區(qū)，認為內控制度是另一套制度，消耗管理者精力。因此，有必要在發(fā)揮內控制度優(yōu)點的基礎上，通過完善企業(yè)管理制度，實現(xiàn)二者的融合。

（二）對二者融合的探索及效果

為使內控制度融合于企業(yè)管理制度中去，我們從以下幾方面進行探索，實現(xiàn)了內控制度與企業(yè)管理制度的有效融合。

1.摸清制度家底，評估經營風險，選擇高風險領域，按內控制度管理模式強化企業(yè)管理制度建設。企業(yè)的風險來源于市場風險、決策風險、經營風險、控制風險和法律環(huán)境風險等。通過對各類風險進行評估，選擇風險較高的流程和環(huán)節(jié)，重點進行制度建設，以規(guī)范的企業(yè)規(guī)章制度防范風險發(fā)生。

2.內控制度與企業(yè)管理制度相互適應修改。特別是修訂企業(yè)管理制度時，借鑒內控制度的嚴謹性、程序性、系統(tǒng)性的優(yōu)點。將企業(yè)管理制度進行分類，對于程序性的制度，參照內控流程格式進行制度修訂。如河南油田修訂2010年版企業(yè)管理制度時，參照內控制度，按照統(tǒng)一的格式，制定各經濟業(yè)務流程矩陣，使企業(yè)管理制度與內控制度在形式和要求上趨于一致。對于非程序性的配套制度，制定各類制度的標準格式模板，統(tǒng)一制度名稱規(guī)范、內容規(guī)范、格式條文規(guī)范等，使管理制度、業(yè)務流程矩陣、制度適用的法規(guī)依據三部分相互結合，組成制度體系，達到制度建設規(guī)范化的目的。在修訂內控制度時，依據企業(yè)管理制度的基本規(guī)定，符合企業(yè)特點，避免與企業(yè)管理制度沖突，直至達到一致性。通過相互修改完善適應，使內控制度鑲嵌于企業(yè)管理制度體系中去。

3.完善提高企業(yè)規(guī)章制度，使企業(yè)管理制度完全適應內部控制和法律法規(guī)的要求。在企業(yè)管理制度修訂中，積極吸取內控制度強化風險控制、經濟業(yè)務與事項的信息溝通、檢查評價、崗位分離與權限指引控制等好做法；使企業(yè)管理制度體系完整、目標明確、執(zhí)行有力、控制有效、檢查有度、考核到位。對企業(yè)管理制度進行分類，如：生產運營類、管理支撐類、監(jiān)督保障類等，加強對高風險類業(yè)務的節(jié)點控制，細化高風險類業(yè)務制度的監(jiān)控力度，使企業(yè)管理制度不僅完全滿足內控制度的五項目標，而且達到其它管理需求，使內控制度有機融合于企業(yè)管理制度。

4.提高企業(yè)管理制度的執(zhí)行力。吸收內控制度執(zhí)行的好做法，把企業(yè)規(guī)章制度的執(zhí)行力、執(zhí)行率列入定期績效考核體系中去，防止制度執(zhí)行逐級弱化的情況。制度管理部門要定期檢查為防止高風險發(fā)生的制度執(zhí)行情況，定量考核；專業(yè)管理部門對分管制度定期檢查執(zhí)行情況，并給與考核，使企業(yè)管理制度得到全面貫徹執(zhí)行。

5.歸口制度管理部門，防止制度沖突，降低了管理成本。例如：河南油田井下作業(yè)處將內控制度由財務部門管理調整為經營管理部門管理，實現(xiàn)制度由同一部門管理，避免政出多家，有利于內控制度與企業(yè)管理制度的協(xié)調，有利于相互適應修改，有利于二者融合為一。

（三）實現(xiàn)二者融合的意義

內控制度是企業(yè)管理制度體系的一個重要組成部分。不論是上市公司還是國有大型企業(yè)，通過歸口內控制度管理部門，吸收內控制度的管理優(yōu)點，優(yōu)化和完善企業(yè)管理制度，是完全可以實現(xiàn)二者的融合。將內控制度融合于企業(yè)管理制度，一是能夠滿足內控目標需要，二是避免了制度的重疊與沖突，三是降低重復勞動和執(zhí)行成本，四是避免制度僵化，降低制度執(zhí)行矛盾，五是落實以人為本的科學發(fā)展觀，注重人在管理中的首要作用。內控制度不是萬能的，發(fā)生舞弊行為的許多上市公司，雖然已經實施了內控制度，但并不能完全規(guī)避內部人員串通作弊、蓄意營私舞弊的風險。

四、結論與建議

實施內控制度，是近年來世界性經營風險加大，社會誠信危機的產物，在一定時期內強調內控制度建設具有一定的現(xiàn)實意義。但是，將內控制度與企業(yè)管理制度割裂又有其弊端，建議將內控制度融合于企業(yè)管理制度體系中，提高企業(yè)管理制度的有效執(zhí)行力，才是企業(yè)提高管理水平的關鍵。

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[6] 韓瑋.推進企業(yè)內控制度與管理制度融合.中國石化，2015（8）

（作者單位：河南油田分公司勘探開發(fā)研究院 河南南陽 473132） （責編：賈偉）endprint