【摘 要】 無論從世界審計組織的宣言和準則，還是從審計機關(guān)多年的實踐情況看，審計機關(guān)理應(yīng)而且能夠成為促進生態(tài)文明和可持續(xù)發(fā)展的重要力量。資源環(huán)境審計是審計機關(guān)從資源和環(huán)境角度開展的審計工作的總稱。近年來，審計機關(guān)積極推進資源環(huán)境審計工作，抓住“資源開發(fā)、污染防治、生態(tài)修復、項目推進、責任落實”等重點，加強了對土地資源、礦產(chǎn)資源、水污染防治、節(jié)能減排、環(huán)保專項資金等方面的審計監(jiān)督。審計機關(guān)從2015年開始試點領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計，圍繞領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計“審什么、怎么審、怎么評價定責”進行了探索，初步摸索了經(jīng)驗，同時遇到了一些挑戰(zhàn)和問題。加強和改進審計機關(guān)資源環(huán)境審計工作，需要提升審計理念，創(chuàng)新審計組織方式，加強審計結(jié)果運用和提高審計人員的能力。

【關(guān)鍵詞】 資源； 環(huán)境； 審計； 生態(tài)； 文明

【中圖分類號】 F239.6 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2017）20-0002-04

我國經(jīng)濟社會發(fā)展第十三個五年規(guī)劃提出，實現(xiàn)“十三五”時期發(fā)展目標，必須牢固樹立創(chuàng)新、協(xié)調(diào)、綠色、開放、共享的發(fā)展理念。其中的“綠色”發(fā)展理念的要求是：堅持節(jié)約資源和保護環(huán)境的基本國策，堅持可持續(xù)發(fā)展，堅定走生產(chǎn)發(fā)展、生活富裕、生態(tài)良好的文明發(fā)展道路，加快建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會，形成人與自然和諧發(fā)展現(xiàn)代化建設(shè)新格局，推進美麗中國建設(shè)，為全球生態(tài)安全做出新貢獻。開展資源環(huán)境審計工作，是審計機關(guān)貫徹落實新發(fā)展理念、促進生態(tài)文明建設(shè)的重要途徑。

一、審計機關(guān)理應(yīng)而且能夠成為促進生態(tài)文明和可持續(xù)發(fā)展的重要力量

實現(xiàn)社會、經(jīng)濟和環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展，讓公眾生活更加美好，是國家治理的目標，也是國家審計工作的重要目標。

第20屆世界審計組織大會通過的《約翰內(nèi)斯堡共識》特別指出，多年來，在對可持續(xù)發(fā)展及資源環(huán)境保護進行獨立審計方面，最高審計機關(guān)被寄予了越來越高的期望。最高審計機關(guān)憑借其在專業(yè)性、獨立性、客觀性、透明性等方面的優(yōu)勢，依托與各國最高審計機關(guān)在共同關(guān)心的資源環(huán)境事項方面展開有效合作，在應(yīng)對日益地區(qū)化和全球化的環(huán)境問題方面做出了重要貢獻。

第21屆世界審計組織大會通過的《北京宣言》指出，國家審計要為促進國家良治，從而實現(xiàn)經(jīng)濟、社會和環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展而努力。2016年12月，第22屆世界審計組織大會把審計機關(guān)如何促進2030年可持續(xù)發(fā)展議程的實現(xiàn)作為會議主議題之一②，會上發(fā)布的《阿布扎比宣言》，重申了審計機關(guān)要從多個層面和維度為2030年可持續(xù)發(fā)展議程的實現(xiàn)貢獻力量。

世界審計組織第5130號審計準則——《可持續(xù)發(fā)展：最高審計機關(guān)的角色》，明確了最高審計機關(guān)在監(jiān)控國家可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略及其實施進程中的作用，同時為在可持續(xù)發(fā)展方面有效開展審計工作提供了詳細指南；第5140號審計準則——《最高審計機關(guān)如何在國際環(huán)境協(xié)議審計方面進行合作》，為各國最高審計機關(guān)在環(huán)境審計中采取同步審計、聯(lián)合審計和協(xié)同審計等方式開展國際合作提供了指南。

上述這些都表明，國家審計在促進生態(tài)文明、推動可持續(xù)發(fā)展方面承擔著重要責任，審計機關(guān)理應(yīng)而且能夠通過依法履行審計職責來促進生態(tài)文明建設(shè)和可持續(xù)發(fā)展目標的實現(xiàn)。

二、近年來審計機關(guān)開展的資源環(huán)境審計工作

資源環(huán)境審計是審計機關(guān)從資源和環(huán)境角度開展的審計工作的總稱，既包括對有關(guān)資源開發(fā)利用和環(huán)境保護、生態(tài)修復等方面的政策落實情況審計、資金管理和使用情況審計，也包括有關(guān)單位和領(lǐng)導干部責任履行情況的審計。從審計目標講，資源環(huán)境審計既包括財政財務(wù)收支的真實合法性審計，也包括績效審計。

我國審計機關(guān)自成立以來，始終注重發(fā)揮國家審計在資源環(huán)境保護、促進生態(tài)文明和可持續(xù)發(fā)展方面的作用，在各專業(yè)審計中，例如財政審計、農(nóng)業(yè)審計、企業(yè)審計等審計項目中，都將資源環(huán)境保護作為一項重要內(nèi)容加以關(guān)注。同時，審計機關(guān)還設(shè)立資源環(huán)保審計部門，專門負責組織開展資源環(huán)境審計工作。一些審計機關(guān)通過環(huán)境保護專業(yè)知識培訓、補充招錄擁有資源環(huán)保專業(yè)知識的人員等方式，不斷提高資源環(huán)境審計的能力。

近年來，資源環(huán)境審計工作越來越成為審計機關(guān)的一項重要任務(wù)。中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)的《關(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見》及《關(guān)于實行審計全覆蓋的實施意見》，要求對國有資源實行審計全覆蓋，依法對土地、礦藏、水域、森林、草原、海域等國有自然資源，特許經(jīng)營權(quán)、排污權(quán)等國有無形資產(chǎn)，以及法律法規(guī)規(guī)定屬于國家所有的其他資源進行審計。國務(wù)院《關(guān)于加強審計工作的意見》規(guī)定，加強對土地、礦產(chǎn)等自然資源，以及大氣、水、固體廢物等污染治理和環(huán)境保護情況的審計，探索實行自然資源資產(chǎn)離任審計。審計署制定了《關(guān)于加強資源環(huán)境審計工作的意見》和《進一步加大審計力度促進加快推進生態(tài)文明建設(shè)的實施意見》等文件，編制了水環(huán)境、土地、礦產(chǎn)資源等審計指南。

從實踐看，近年來，審計機關(guān)積極推進資源環(huán)境審計工作，抓住“資源開發(fā)、污染防治、生態(tài)修復、項目推進、責任落實”等重點，加強了對土地資源、礦產(chǎn)資源、水污染防治、節(jié)能減排、環(huán)保專項資金等方面的審計監(jiān)督，取得了很好的成效，在防止資源破壞和環(huán)境污染、促進資源節(jié)約集約利用和可持續(xù)發(fā)展等方面發(fā)揮了積極作用。

一是開展土地、礦產(chǎn)等自然資源審計，關(guān)注重點自然資源開發(fā)利用工作。2002年至今，審計署共開展了多次土地資源審計和礦產(chǎn)資源審計。其中，2014年審計署組織開展了全國土地出讓收支和耕地保護情況審計，全國29個省（區(qū)、市）2.4萬名審計人員參加，這次審計被稱為對中國土地家底的一次“全面體檢”，揭示和反映了土地資源管理、利用和保護中存在的問題，提出了相關(guān)對策建議，在加強土地資源管理及促進完善土地出讓金管理和使用等方面發(fā)揮了重要作用。

二是開展水污染防治和節(jié)能減排等專項審計，關(guān)注污染防治重點工作。目前，各級審計機關(guān)開展的水污染防治情況審計已覆蓋了國家的重點流域和海域，審計機關(guān)提出的多項建議在環(huán)境保護部門制定水污染防治規(guī)劃中得到了采納。審計機關(guān)組織開展的節(jié)能減排情況審計，有效地推進了各級政府、部門和企事業(yè)單位的節(jié)能減排工作。2017年6月23日審計署發(fā)布的第9號審計結(jié)果公告披露了審計署2016年12月至2017年3月對2015年和2016年中央財政轉(zhuǎn)移支付給河北、遼寧等18個省（區(qū)、市）節(jié)能環(huán)保重點專項資金管理使用情況的審計結(jié)果，指出了發(fā)現(xiàn)的問題和處理情況。endprint

三是開展生態(tài)工程審計，關(guān)注生態(tài)修復重點工程推進和實施情況。審計署先后組織開展了退耕還林、天然林保護、京津風沙源治理等重點生態(tài)工程的審計。通過審計，揭示了工程建設(shè)中的問題并反映了相關(guān)政策措施落實中的困難，引起了相關(guān)主管部門的高度重視。

四是開展領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計試點，關(guān)注領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)管理和環(huán)境保護責任履行情況。2014年審計署組織內(nèi)蒙古、山東、貴州等省級審計機關(guān)，對領(lǐng)導干部在草原、海洋、森林、礦產(chǎn)、土地和水資源管理等方面的責任履行情況進行了審計。2015年審計署資源環(huán)境審計司在湖南省婁底市開展了領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計試點。2016年，審計署組織18個特派辦對呼倫貝爾等8個地區(qū)、組織32個省級審計機關(guān)對秦皇島市等32個地區(qū)實施領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)審計試點，同時省級審計機關(guān)組織每個地市級審計機關(guān)實施兩個試點審計項目。2017年6月23日，胡澤君審計長在全國人大常委會上做的審計工作報告中，專門報告了2016年審計署組織的40個地區(qū)自然資源資產(chǎn)管理情況審計的結(jié)果。在這項審計中，審計機關(guān)重點關(guān)注領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護責任履行情況，涉及的重點領(lǐng)域包括土地、水、森林、礦山等自然資源資產(chǎn)的開發(fā)利用以及生態(tài)環(huán)境治理、大氣污染防治等。

五是在重大政策措施落實情況跟蹤審計中，對重大資源環(huán)境項目推進情況進行審計。例如2016年第四季度的重大政策措施落實情況跟蹤審計結(jié)果反映，3個水源地污染治理和污水處理項目由于相關(guān)部門工作推動不力、前期規(guī)劃調(diào)研不充分、項目建設(shè)方案編制不合理、配套資金不到位等原因建設(shè)緩慢；2017年第一季度的重大政策措施落實情況跟蹤審計結(jié)果公告披露，云南省、江西省6個水污染、土壤污染治理項目延期1年多未完工。

六是積極開展國際環(huán)境保護合作審計，推動國際環(huán)境審計工作發(fā)展。例如，與韓國最高審計機關(guān)開展了風沙防治合作審計，幫助越南等國家最高審計機關(guān)開展湄公河流域水污染防治合作審計。同時，擔任亞洲審計組織環(huán)境審計委員會主席、世界審計組織環(huán)境審計工作組指導委員會委員，參加世界審計組織環(huán)境審計工作組“能源可持續(xù)利用審計指南”等多個指南和研究項目，努力在推動國際環(huán)境審計工作發(fā)展方面發(fā)揮積極作用。

三、領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計及其實踐中存在的問題

實行領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計是我國自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護與治理制度體系的重要組成部分，同時也是建立完善領(lǐng)導干部政績考核制度的具體內(nèi)容，具有重要意義。一方面，可以及時發(fā)現(xiàn)自然資源資產(chǎn)管理開發(fā)利用和環(huán)境保護中存在的突出問題，以及影響自然資源和生態(tài)環(huán)境安全的風險隱患，通過促進政府及其部門進行整改，推動自然資源資產(chǎn)管理的不斷改進，進而實現(xiàn)自然資源資產(chǎn)集約節(jié)約利用和生態(tài)環(huán)境保護；另一方面，作為一項經(jīng)常性制度，客觀上對領(lǐng)導干部任職期間恪盡自然資源資產(chǎn)管理和環(huán)境保護的職責，起到了提醒約束和促進其守法、守紀、守規(guī)、盡責的作用，無疑有利于強化黨政領(lǐng)導干部節(jié)約開發(fā)利用資源和生態(tài)環(huán)境保護的責任意識[1]。

2015年11月，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)了《開展領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計的試點方案》。按照試點方案的要求，審計機關(guān)從2015年開始試點領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計，計劃到2018年建立起經(jīng)常性的領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計制度。2017年6月26日召開的中央全面深化改革領(lǐng)導小組第36次會議審議通過了《領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計暫行規(guī)定》，為今后一個時期領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計的規(guī)范發(fā)展提供了指南。從目前審計試點情況看，審計機關(guān)圍繞領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計“審什么、怎么審、怎么評價定責”進行了探索，取得了很好的成效[2]。

關(guān)于領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計的目標和內(nèi)容，目前學界有很多討論。概括起來說，領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計的審計對象主要是地方各級黨委和政府主要領(lǐng)導干部，審計目標是通過檢查領(lǐng)導干部任職期間本地區(qū)自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護方面相關(guān)信息的真實性、有關(guān)活動的合法性和有效性，查明領(lǐng)導干部任職期間本地區(qū)自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護總體情況，揭露和查處其中存在的突出問題、風險隱患，評價領(lǐng)導干部任職期間在自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護方面的履職盡責情況[3]。審計機關(guān)開展領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計，以被審計領(lǐng)導干部任職前后所在地區(qū)自然資源資產(chǎn)負債表反映的自然資源資產(chǎn)實物量及生態(tài)環(huán)境質(zhì)量狀況變化為基礎(chǔ)，以其任職期間履行自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護責任情況為主線，主要審查以下六個方面的內(nèi)容③：

（1）國家自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護戰(zhàn)略的貫徹實施情況，有關(guān)自然資源資產(chǎn)管理、資源節(jié)約和生態(tài)環(huán)境保護約束性指標，生態(tài)紅線考核指標，有關(guān)目標責任制完成情況。

（2）國家有關(guān)自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護法律法規(guī)、政策措施的貫徹落實情況，包括具體部署、執(zhí)行進度和實際效果三個方面，以及國家有關(guān)自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護方面的重大建設(shè)項目推進、建設(shè)和運營情況。

（3）自然資源資產(chǎn)負債表的真實性、完整性和可靠性。

（4）本地區(qū)采取措施進行自然資源資產(chǎn)科學管理、開發(fā)利用保護以及相關(guān)活動的有效性，包括自然資源資產(chǎn)管理項目和決策情況，生態(tài)環(huán)境保護預警機制建立及執(zhí)行情況等。

（5）自然資源資產(chǎn)開發(fā)利用和生態(tài)環(huán)境保護相關(guān)資金的籌集、分配、管理和使用情況，審查相關(guān)財政財務(wù)收支的真實性、合法性和效益性。

（6）任職期間嚴重毀損自然資源資產(chǎn)和重大生態(tài)環(huán)境破壞、環(huán)境污染事件處理情況。

2016年底，中國審計學會曾專門召開領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計專題研討會，與會的22個課題組對領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計試點工作取得的成效和存在的問題及未來發(fā)展進行了充分的討論[2]。根據(jù)會上討論情況，審計試點的成效可以概括為六個方面：一是探索了有效的審計方法，提出瞄準審計目標，盯住責任落實、實物形態(tài)、紅線指標等關(guān)鍵事項，進行“五查五看”的方法；二是探索了運用現(xiàn)代信息技術(shù)和大數(shù)據(jù)分析輔助審計的方法；三是探索了聯(lián)席會議制度，在審計過程中與多部門進行協(xié)調(diào)強化信息溝通；四是嘗試建立了一些評價指標體系，幫助審計人員進行評價和判斷；五是探索了按照權(quán)責一致的原則，綜合考慮地域、氣候、季節(jié)、生長期等因素的影響以及環(huán)境問題的潛伏性、時滯性、外部性等進行審計評價的方法；六是探索了以領(lǐng)導干部作為或不作為的具體表現(xiàn)謹慎界定領(lǐng)導干部責任的方法，如山東省膠州市審計機關(guān)推出的“遺留問題看整改，潛在問題看對策，常規(guī)問題看決策”的定責辦法[4]。endprint

試點審計過程中也遇到了一些挑戰(zhàn)或問題，主要包括四個方面：一是各級地方政府及其組成部門在發(fā)展經(jīng)濟和資源集約開發(fā)利用、生態(tài)環(huán)境保護方面面臨兩難選擇，在建立有效的生態(tài)文明建設(shè)監(jiān)督體系和體制機制方面動力不足，審計人員和被審計領(lǐng)導干部之間有時不容易達成共識，審計過程中常常面臨一些阻力和困難。二是審計中沒能嚴格按照領(lǐng)導干部的責任來確定對政策、資金、項目審計的內(nèi)容和重點，使自然資源資產(chǎn)離任審計與一般審計項目中對政策執(zhí)行、資金項目審計的內(nèi)容和重點無差異，審計人員在具體審計實踐中感到對此也很難恰當把握。三是自然資源管理和生態(tài)環(huán)境保護績效考評指標的數(shù)據(jù)來源如何確定，如何根據(jù)自然資源實物量的變化和質(zhì)量的變化合理確定審計重點和審計事項，如何運用數(shù)據(jù)分析方法幫助發(fā)現(xiàn)問題缺陷等，通過試點仍然沒有探索出很好的經(jīng)驗辦法。四是由于自然資源和環(huán)境保護問題成因復雜，究竟是現(xiàn)階段問題引發(fā)的還是歷史行為引發(fā)的，是本區(qū)域自身引發(fā)的，還是周邊區(qū)域以及一些不可逆力量引發(fā)的，所發(fā)現(xiàn)的問題是否是由于領(lǐng)導干部履責不到位造成的，審計人員判定起來存在困難。另外，在實際工作中，自然資源和環(huán)境保護的信息分散在各個不同的部門和機構(gòu)，由于這些數(shù)據(jù)和信息沒有統(tǒng)一的歸口管理，數(shù)據(jù)采集、資料管理和信息維護等方面的標準和水平不一，達不到數(shù)據(jù)分析的要求，給審計人員獲取證據(jù)和認定責任也帶來了一定的困難。

四、加強和改進審計機關(guān)資源環(huán)境審計工作的建議

2015年以來，我國密集出臺了一系列關(guān)于加強生態(tài)文明建設(shè)的重大決策部署，包括《關(guān)于加快推進生態(tài)文明建設(shè)的意見》《生態(tài)文明體制改革總體方案》《國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十三個五年規(guī)劃綱要》等。新形勢下，審計機關(guān)要通過加強和改進資源環(huán)境審計工作，在推進生態(tài)文明建設(shè)和實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展方面發(fā)揮積極作用。筆者認為主要有四個方面：

（一）提升審計理念

審計機關(guān)必須深刻認識到，資源節(jié)約集約開發(fā)和利用、生態(tài)環(huán)境保護、可持續(xù)發(fā)展是人類面臨的最為現(xiàn)實和迫切的問題，同時也是十分復雜的問題，涉及政治、經(jīng)濟、社會、文化和自然生態(tài)環(huán)境保護等多個領(lǐng)域、多種技術(shù)、多個方面。審計機關(guān)必須牢固樹立可持續(xù)發(fā)展理念，把開展資源環(huán)境審計、促進可持續(xù)發(fā)展作為審計工作的一項重要任務(wù)，結(jié)合本地區(qū)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略和資源環(huán)境保護工作實際，明確目標和重點，有計劃有步驟地加以部署和推進。日常工作安排上，不僅單獨開展資源環(huán)境領(lǐng)域的資金、項目、政策、領(lǐng)導干部責任履行情況的審計，在其他各種審計中，多維度多領(lǐng)域加強對資源節(jié)約利用、環(huán)境生態(tài)保護的關(guān)注。

自然資源資產(chǎn)離任審計的目標要從重點發(fā)現(xiàn)違法違規(guī)和缺陷不足，轉(zhuǎn)變到重點促進領(lǐng)導干部做得更多更好，促進自然資源得到節(jié)約集約開發(fā)利用和保護生態(tài)環(huán)境。

（二）創(chuàng)新審計組織方式

創(chuàng)新審計組織方式主要是將領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計與領(lǐng)導干部經(jīng)濟責任審計結(jié)合開展，與財政決算審計、專項資金審計等結(jié)合起來，避免重復審計。另外，要組織審計機關(guān)之間開展合作審計、聯(lián)合審計、同步審計等，加強對區(qū)域性資源開發(fā)利用、環(huán)境保護和污染防治情況的審計，以促進政府及有關(guān)部門采取有效措施加強資源和生態(tài)環(huán)境的保護，改善人民的生活。

（三）加強審計結(jié)果運用

一是要將資源環(huán)境審計結(jié)果向社會公開，調(diào)動社會力量一起形成監(jiān)督合力，形成震懾作用，促進審計發(fā)現(xiàn)的問題得到有效整改。二是要將審計機關(guān)的資源環(huán)境審計結(jié)果作為領(lǐng)導干部考核、獎懲和任用的參考，同時應(yīng)成為生態(tài)環(huán)境損害責任終身追究的重要依據(jù)。

（四）提高審計人員的能力

資源環(huán)境審計面對的領(lǐng)域非常寬廣，審計的內(nèi)容和審計的對象也非常寬泛，審計人員需要掌握的知識和技能呈現(xiàn)多專業(yè)多學科復合的特征，運用的審計方法更加多樣復雜，既包括政策水平、資源管理和生態(tài)環(huán)境保護等方面的相關(guān)知識，也包括熟悉數(shù)據(jù)分析技術(shù)、環(huán)境檢測方法等。審計機關(guān)應(yīng)采取培訓、研討、引進專業(yè)人才等方式，優(yōu)化審計人員的知識結(jié)構(gòu)，特別是提高審計人員掌握資源環(huán)境和可持續(xù)發(fā)展方面的相關(guān)專業(yè)知識、運用現(xiàn)代信息技術(shù)進行數(shù)據(jù)和信息獲取與分析等能力。

最后需要說明的是，審計監(jiān)督不能代替管理部門履行責任，也代替不了其他相關(guān)部門的監(jiān)督和監(jiān)管。審計機關(guān)在資源節(jié)約開發(fā)利用、環(huán)境和生態(tài)保護方面發(fā)揮的促進作用是有限的，不能包打天下。在可持續(xù)發(fā)展和資源環(huán)境保護方面，近年來審計機關(guān)被寄予越來越高的期望，因此有責任立足本地實際，積極開展資源環(huán)境審計工作，以實際行動回應(yīng)社會關(guān)切。這是實現(xiàn)審計機關(guān)“改善民眾生活”方面價值的必然要求，也是促進生態(tài)文明建設(shè)的重要途徑。

【參考文獻】

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