劉蕊

摘 要：在企業(yè)的成長過程當(dāng)中，內(nèi)部審計作為自我監(jiān)督和控制的重要組成部分，扮演著一個十分特殊的角色。特別是在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，要想促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展，就必須重視內(nèi)部審計，以適應(yīng)發(fā)展趨勢。目前，內(nèi)部審計外部化已然成為內(nèi)部審計發(fā)展的新趨勢。因此，使內(nèi)部審計外部化，最大限度地發(fā)揮內(nèi)部審計的作用，已成為企業(yè)發(fā)展不可忽視的重要內(nèi)容。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；外部化；獨立性；兩面性；可行性

經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，對內(nèi)部審計提出了更高標(biāo)準(zhǔn)的要求，內(nèi)部審計外部化已然成為內(nèi)部審計發(fā)展的新趨勢?？v觀國際，例如美國等發(fā)達(dá)國家的企業(yè)，其內(nèi)部審計外部化的水平已相對較高。同時，我國對于審計風(fēng)險、效益審計等方面的重視正在逐步提高，當(dāng)前內(nèi)部審計工作中仍然存在著諸多不足，這也使內(nèi)部審計外部化成了不可避免的趨勢。

一、內(nèi)部審計外部化的概述

審計按照主體進(jìn)行分類，其中一類便是內(nèi)部審計，指的是企業(yè)內(nèi)部設(shè)立專職的審計機(jī)構(gòu)，依據(jù)相關(guān)的法律法規(guī)對本企業(yè)及其下屬部門的經(jīng)營管理情況和相關(guān)資料等進(jìn)行審計。內(nèi)部審計審查企業(yè)內(nèi)部的各項經(jīng)營活動，及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營中存在的問題，并提出改進(jìn)措施，幫助企業(yè)實現(xiàn)既定目標(biāo)，促使企業(yè)健康發(fā)展。

1.內(nèi)部審計工作中存在的問題

（1）企業(yè)缺乏具有專業(yè)能力的內(nèi)部審計人員。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，對內(nèi)部審計的要求更為嚴(yán)格。企業(yè)所需的內(nèi)部審計人員不再單純的來自于財務(wù)部門，審計范圍也不再局限于財務(wù)收支審計。起初，內(nèi)部審計主要以財務(wù)審計為主，以檢查錯誤、揭露舞弊行為為主要目的?，F(xiàn)如今內(nèi)部審計已經(jīng)逐步拓展到內(nèi)部控制制度的評價，最終發(fā)展到進(jìn)行經(jīng)濟(jì)效益審計。因此，內(nèi)部審計人員也必須擁有廣泛的財務(wù)知識和管理知識，這樣才能更好地發(fā)揮內(nèi)部審計職能。

然而，長期以來企業(yè)未能重視內(nèi)部審計人員的培訓(xùn)，更別說投入大量的人力、物力、財力進(jìn)行后續(xù)培養(yǎng)，導(dǎo)致內(nèi)部審計人員的知識儲備不能緊跟企業(yè)的發(fā)展，使得內(nèi)部審計工作的質(zhì)量有所下降。

（2）內(nèi)部審計的獨立性?？陀^和公正是內(nèi)部審計獨立性的兩個顯著特性。而企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)處于企業(yè)的管理之下，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)無法處于完全獨立的地位，內(nèi)部審計的獨立程度有待提高。

從內(nèi)部審計人員自身來講，審計人員的專業(yè)勝任能力決定了其能否揭露受托責(zé)任關(guān)系中的虛假和違約行為，審計人員的獨立性決定了其是否有權(quán)利揭發(fā)虛假和違約行為。由此可見，內(nèi)部審計人員必須同時兼?zhèn)溥@兩項能力，才能揭露虛假與違法行為。內(nèi)部審計人員的意見將會直接影響企業(yè)相關(guān)人員的利益，審計人員需要獨立于企業(yè)利益之外，審計結(jié)果才具有客觀公正性。

2.內(nèi)部審計外部化

（1）內(nèi)部審計外部化的定義。內(nèi)部審計外部化，意味著內(nèi)部審計職能以外包或者合作等形式由外部審計組織來執(zhí)行。這一概念最早是由安達(dá)信、畢馬威等世界著名機(jī)構(gòu)提出，強(qiáng)調(diào)企業(yè)應(yīng)該把注意力放在自身核心競爭力的發(fā)展上，將內(nèi)部審計工作交給外部的審計組織來執(zhí)行。面對競爭市場，合理制定經(jīng)營計劃，注重自身優(yōu)勢，把內(nèi)部審計外部化轉(zhuǎn)變?yōu)閮?nèi)部審計發(fā)展的一個重要方向。內(nèi)部審計外部化主要是指審計主體的外部化，內(nèi)部審計工作交給外部人員實施，在一定程度上提高了獨立性，并能更好地發(fā)揮內(nèi)部審計的職能。內(nèi)部審計是企業(yè)的重要管理活動之一，有效的內(nèi)部審計在報表舞弊等具有潛在風(fēng)險的事件預(yù)防上扮演著極為重要的作用，高質(zhì)量的內(nèi)部審計可以對資產(chǎn)、經(jīng)營活動以及會計數(shù)據(jù)等進(jìn)行監(jiān)督，內(nèi)部審計外部化更能有效發(fā)揮審計的監(jiān)督管理作用。

（2）內(nèi)部審計外部化的形式。內(nèi)部審計外部化細(xì)分為以下四種形式：①補(bǔ)充，即把部分的內(nèi)部審計職能交給具有審計資質(zhì)的第三方，是最簡單的外包形式。企業(yè)管理層必須確保內(nèi)部審計工作順利開展，因此企業(yè)將聘請外部顧問在重要審計項目或特殊審計領(lǐng)域提供專業(yè)協(xié)助。②結(jié)合內(nèi)部和外部審計，也被稱為合作審計。在這一結(jié)構(gòu)中，工作任務(wù)由相關(guān)審計組進(jìn)行，團(tuán)隊成員由內(nèi)部審計人員和外部審計師分別承擔(dān)各自的職責(zé)。交由企業(yè)內(nèi)部審計部門來執(zhí)行的往往是相對于簡單、常規(guī)的內(nèi)部審計程序，而需要較高職業(yè)判斷和合理知識結(jié)構(gòu)或者需要專業(yè)人員配合的審計活動時則交給外部審計機(jī)構(gòu)完成，例如環(huán)保審計、IT審計、程序?qū)徲嫷取＂蹖徲嫻芾碜稍冎饕侵笇I(yè)組織協(xié)助，確保內(nèi)部審計工作順利開展。其中包括如何制定審計計劃和如何合理安排人員。此外，該服務(wù)還包括招聘人員，幫助管理人員確定重要的審計風(fēng)險領(lǐng)域，這也是會計師事務(wù)所原有咨詢服務(wù)的延伸。④全部外包，即企業(yè)將所有的內(nèi)部審計工作交于會計師事務(wù)所等外部組織來完成，不在企業(yè)下設(shè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)。

二、內(nèi)部審計的外部化具有兩面性

1.內(nèi)部審計外部化的優(yōu)勢

（1）有效提高內(nèi)部審計的獨立性。盡管內(nèi)審部門執(zhí)行監(jiān)督職能，但是身為企業(yè)的內(nèi)部部門，不可避免地與被審計項目存在利益關(guān)系。在利益的牽制下，企業(yè)內(nèi)部審計部門在工作中就有可能無法保持獨立性。然而，內(nèi)部審計外部化則有效解決了這一問題。外部審計人員獨立于企業(yè)的管理層，與被審計對象沒有任何利益關(guān)系，能夠客觀公正地執(zhí)行內(nèi)部審計工作，提出合理的審計意見。其次，外部審計人員的建議和報告可以直接傳達(dá)給董事會或?qū)徲嬑瘑T會，大大提高了審計工作的獨立性。

（2）為企業(yè)節(jié)省資金成本。由于不斷變化的市場環(huán)境，及高素質(zhì)審計人員的缺乏，使得企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)部審計質(zhì)量無法滿足企業(yè)開展經(jīng)營活動的要求，這就要求審計人員不僅需要掌握財務(wù)、審計方面的專業(yè)知識，還需要多元化的知識儲備，而對企業(yè)內(nèi)部審計人員的后續(xù)培訓(xùn)則需要投入大量的成本。把內(nèi)部審計職能部分或者全部外化后，使企業(yè)節(jié)約了招募、培訓(xùn)和管理資金，有效節(jié)省了高額的成本費用。企業(yè)聘請外部顧問進(jìn)行工作，也可獲得低產(chǎn)出、高質(zhì)量的內(nèi)部審計服務(wù)。

（3）優(yōu)化資源配置，獲得高水準(zhǔn)服務(wù)。外部咨詢機(jī)構(gòu)由管理咨詢、資產(chǎn)評估、稅務(wù)服務(wù)等方面的專業(yè)人士組成，內(nèi)部審計外部化使得人力資源得以充分利用和有效配置。另外，外部審計人員工作經(jīng)歷相對較多，在實際工作中積累了豐富的經(jīng)驗，能夠?qū)徲嬛黧w進(jìn)行客觀公正的評價，提出合理的審計意見。

（4）集中精力搞好主業(yè)。根據(jù)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展規(guī)律，管理者應(yīng)該著眼于企業(yè)的核心業(yè)務(wù)，重視提高企業(yè)的核心競爭力，合理利用有限的資源，把次要的業(yè)務(wù)如內(nèi)部審計工作交由高水平的專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)來完成，以加強(qiáng)自身競爭力。

2.內(nèi)部審計外部化的劣勢

（1）影響內(nèi)審職能的完整。內(nèi)部審計人員對自身所在的企業(yè)了解程度較高，更重視內(nèi)部控制制度的完整性和有效性，而外部審計人員更加注重會計報表的真實性和公正性，二者背景知識的差異可能會影響內(nèi)部審計工作的效率和效果。因此，審計職能的外部化有可能會破壞內(nèi)部控制的整體功能?？梢越Y(jié)合外部審計機(jī)構(gòu)的優(yōu)勢，以監(jiān)督和評價內(nèi)部控制為依據(jù)，監(jiān)督審計實施的全過程，對風(fēng)險和收益進(jìn)行評估并提出合理化意見，以確保企業(yè)健康發(fā)展。

（2）放棄企業(yè)內(nèi)部審計自身的資源優(yōu)勢。第一，內(nèi)部審計人員對企業(yè)的經(jīng)營管理活動和內(nèi)部流程甚為熟悉，能夠向企業(yè)提供更符合長期發(fā)展的審計報告和意見；外部咨詢?nèi)藛T只能通過調(diào)查、分析和公開信息來評價審計對象，從而影響內(nèi)部審計工作的質(zhì)量。第二，內(nèi)部審計人員極高的忠誠度和高度責(zé)任感也是外部審計人員無法與之相比的，審計人員的自身發(fā)展與企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的好壞息息相關(guān)，這使得內(nèi)部審計人員越發(fā)積極地向著企業(yè)發(fā)展目標(biāo)前進(jìn)。

（3）外部審計組織無法完全保證審計獨立性。在個人利益和企業(yè)利益互相牽制的情況下，即使是外部審計師，在獨立性、公正性和客觀性方面也會有所偏差。

三、實行內(nèi)部審計外部化的可行性

從當(dāng)前的法律法規(guī)及相關(guān)政策來看，國家制定了一系列針對會計師事務(wù)所的管理辦法，會計師事務(wù)所也形成了自身的行業(yè)自律制度，風(fēng)險控制制度的建立愈加嚴(yán)格，對工作的各方面規(guī)則進(jìn)行明確，因此內(nèi)部審計外部化符合我國法律法規(guī)和制度的相關(guān)規(guī)定，在執(zhí)行過程中有法律法規(guī)作為支撐。

隨著我國會計服務(wù)市場的發(fā)展，越來越多具備專業(yè)知識能力的杰出人才加入到會計行業(yè)中來，使得會計師事務(wù)所等機(jī)構(gòu)具備了成熟的執(zhí)業(yè)模式，服務(wù)質(zhì)量日益提高，服務(wù)范圍擴(kuò)展至新的專業(yè)領(lǐng)域，更有能力與經(jīng)驗從事內(nèi)審工作，內(nèi)部審計外部化對于企業(yè)和外部審計機(jī)構(gòu)的發(fā)展起到了積極的作用。

綜上所述，無論是從經(jīng)濟(jì)發(fā)展的趨勢，還是從國家的政策支持來看，外部審計機(jī)構(gòu)為企業(yè)提供內(nèi)部審計服務(wù)具有較強(qiáng)地可行性，內(nèi)部審計外部化已然成為內(nèi)部審計發(fā)展的新趨勢。

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（責(zé)任編輯：何卉）