陳人杰

【摘要】當(dāng)前，我國(guó)內(nèi)部控制相關(guān)的法律法規(guī)及相關(guān)政策一般都是針對(duì)大型企業(yè)，而針對(duì)中小型企業(yè)的法律法規(guī)較少。并且現(xiàn)有文獻(xiàn)的研究絕大多數(shù)研究的是大型企業(yè)、尤其是上市公司。因此，本文以中小企業(yè)的內(nèi)部控制為出發(fā)點(diǎn)，首先介紹中小企業(yè)的概念和特點(diǎn)，其次引出中小企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，接著分析導(dǎo)致中小企業(yè)內(nèi)部控制缺陷的原因以及實(shí)施內(nèi)部控制的必要性，最后提出一些應(yīng)對(duì)內(nèi)部控制不力的措施，希望能夠完善企業(yè)內(nèi)部控制治理，促進(jìn)我國(guó)中小企業(yè)更好地發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】中小企業(yè)；內(nèi)部控制；框架體系

【中圖分類(lèi)號(hào)】F275；F276.3

近幾年來(lái)，資本市場(chǎng)上企業(yè)財(cái)務(wù)造假的事件層出不窮，先有日本東芝從2008年開(kāi)始持續(xù)財(cái)務(wù)造假，到2015年被揭露出來(lái)，一共虛增了1 518億日元，再有英國(guó)的TESCO集團(tuán)涉嫌虛增2.5億英鎊的利潤(rùn)，然后還有國(guó)內(nèi)在香港上市的漢能薄膜涉嫌財(cái)務(wù)造假被香港證監(jiān)會(huì)勒令停牌以及在創(chuàng)業(yè)板上市的欣泰電氣由于在IPO時(shí)涉嫌虛假記載財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)被中國(guó)證監(jiān)會(huì)要求退市。以上種種造假行為無(wú)不表明了這些上市公司的內(nèi)部控制形同虛設(shè)，根本無(wú)法防范企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。上市公司既然如此，那么占我國(guó)所有企業(yè)比重超過(guò)九成的中小企業(yè)的內(nèi)部控制問(wèn)題不得不被重視。因此，筆者認(rèn)為很有必要對(duì)中小企業(yè)的內(nèi)部控制問(wèn)題進(jìn)行探討研究，并提出一些有建設(shè)性的建議。

一、中小企業(yè)的界定及特點(diǎn)

中小企業(yè)是相對(duì)于大型企業(yè)來(lái)說(shuō)的，一般是指經(jīng)營(yíng)規(guī)模為中等及以下的企業(yè)。由于國(guó)家正大力扶持中小企業(yè)的發(fā)展，因此，與大型企業(yè)相比，中小企業(yè)有著其獨(dú)特的特點(diǎn)。

（一）數(shù)量很多且分布較為廣泛

根據(jù)統(tǒng)計(jì)，截止到2016年，我國(guó)的中小企業(yè)有數(shù)千萬(wàn)家，占企業(yè)總數(shù)的99%。此外，中小企業(yè)分布在我國(guó)全國(guó)各個(gè)地區(qū)，其涉及的行業(yè)也是多種多樣。

（二）生存壽命較短，變動(dòng)頻繁

“適者生存”這句話在資本市場(chǎng)中同樣適用，大部分中小企業(yè)的生存期并不長(zhǎng)，原因在于其與大型企業(yè)相比缺乏足夠的競(jìng)爭(zhēng)力，并且存在融資難和融資成本高等特點(diǎn)。同時(shí)，又因?yàn)槠湟?guī)模小經(jīng)營(yíng)靈活，很容易轉(zhuǎn)換經(jīng)營(yíng)范圍，所以變動(dòng)較為頻繁。

（三）所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)高度統(tǒng)一

一般來(lái)說(shuō)，中小型企業(yè)的所有者一般也是經(jīng)營(yíng)者，原因是規(guī)模不大，需要處理的事務(wù)并不多，企業(yè)的管理決策一般由所有者說(shuō)了算。這種治理結(jié)構(gòu)一方面可以減少由于信息不對(duì)稱(chēng)和代理問(wèn)題導(dǎo)致的隱性成本，另一方面也會(huì)降低決策的有用性，常常導(dǎo)致企業(yè)做出錯(cuò)誤決策。

二、我國(guó)中小企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀

（一）管理層內(nèi)部控制意識(shí)較差，崗位職責(zé)不明確

一般來(lái)說(shuō)，我國(guó)中小企業(yè)的管理者學(xué)歷一般不高，也缺乏在大型企業(yè)就職的良好經(jīng)歷。這樣的管理者通常更多地采取直接觀察或者通過(guò)自身的直接控制來(lái)考慮企業(yè)經(jīng)營(yíng)的最終結(jié)果，而忽視使用現(xiàn)代化的管理技能和方法來(lái)管理企業(yè)以及提高企業(yè)的利潤(rùn)水平。根據(jù)相關(guān)報(bào)道和已有的文獻(xiàn)研究以及筆者在中小企業(yè)中的實(shí)習(xí)經(jīng)歷發(fā)現(xiàn)，雖然絕大部分中小企業(yè)管理者都會(huì)制定相關(guān)的內(nèi)部控制制度，但是其下屬各部門(mén)經(jīng)理和職工甚至管理者自身很少具備內(nèi)部控制意識(shí)，更別說(shuō)真正的去執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制制度。例如，有的企業(yè)為了提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和處理事務(wù)的效率讓出納一個(gè)人負(fù)責(zé)日常收付款以及現(xiàn)金日記賬的登記，還有讓采購(gòu)人員負(fù)責(zé)企業(yè)的采購(gòu)業(yè)務(wù)和詢(xún)價(jià)，甚至生產(chǎn)部門(mén)在領(lǐng)用材料時(shí)根本不登記或者事后再登記。

（二）企業(yè)內(nèi)部晉升和激勵(lì)制度不完善

一方面，大部分中小企業(yè)對(duì)部門(mén)負(fù)責(zé)人沒(méi)有完善激勵(lì)和約束機(jī)制，當(dāng)企業(yè)因管理者決策失誤產(chǎn)生損失時(shí)，這些損失基本上都是由企業(yè)“買(mǎi)單”，當(dāng)企業(yè)因管理者行為獲取超額收益時(shí)，相關(guān)負(fù)責(zé)人很少受到獎(jiǎng)勵(lì)。由于企業(yè)所有者的利己行為，這些管理者很可能會(huì)通過(guò)職權(quán)做出一些傷害企業(yè)的事情，例如侵吞企業(yè)的資產(chǎn)或者收受賄賂來(lái)滿(mǎn)足自己的欲望，這就導(dǎo)致某些企業(yè)管理者更加不重視企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)。另一方面，中小企業(yè)在內(nèi)部晉升方面的晉升機(jī)制也不完善，沒(méi)有統(tǒng)一的員工任用、培訓(xùn)以及考核機(jī)制。

（三）財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)較低

中小企業(yè)尤其是小企業(yè)招聘的財(cái)務(wù)人員一般學(xué)歷不高，整體的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)較差。再加上很多地區(qū)的繼續(xù)教育不過(guò)是走走形式，財(cái)務(wù)人員對(duì)最新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的把握和運(yùn)用較差。這就導(dǎo)致了中小企業(yè)的賬務(wù)處理較為混亂，相當(dāng)一部分都不符合法律法規(guī)的處理。例如，好多中小企業(yè)并沒(méi)有任用專(zhuān)門(mén)的人員來(lái)管理企業(yè)的財(cái)務(wù)檔案，甚至還有一些沒(méi)有權(quán)限接觸這些檔案的人也能隨意查閱。

（四）內(nèi)部控制部門(mén)形同虛設(shè)，甚至沒(méi)有獨(dú)立內(nèi)部控制部門(mén)

獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)是實(shí)施內(nèi)部控制的關(guān)鍵，他不僅可以提高中小企業(yè)的管理水平，還可以改善企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效。然而，根據(jù)研究調(diào)查發(fā)現(xiàn)，絕大多數(shù)中小企業(yè)都沒(méi)有獨(dú)立的內(nèi)審部門(mén)，就算是有，也沒(méi)有發(fā)揮出應(yīng)有的作用。并且，內(nèi)審部門(mén)的職員大多來(lái)自于財(cái)務(wù)部門(mén)，這些職員很少經(jīng)過(guò)專(zhuān)門(mén)的培訓(xùn)，也缺乏專(zhuān)業(yè)的素養(yǎng)，形同虛設(shè)。

三、目前中小企業(yè)內(nèi)部控制存在問(wèn)題的原因分析

（一）外部環(huán)境對(duì)中小企業(yè)內(nèi)部控制的影響

首先，不同于大企業(yè)，中小企業(yè)一般來(lái)說(shuō)在企業(yè)規(guī)模、資金、管理水平以及組織框架方面都與大型企業(yè)有著難以彌補(bǔ)的差距。因此，大部分中小企業(yè)沒(méi)有實(shí)力建立符合本企業(yè)情況的內(nèi)部控制機(jī)制，多半是對(duì)大企業(yè)的內(nèi)部控制制度照搬照抄，整個(gè)借鑒過(guò)來(lái)作為己用。這樣做的后果便是，企業(yè)各部門(mén)之間的內(nèi)部控制制度效果不盡人意。第二，一直以來(lái)，我國(guó)中小企業(yè)管理者把內(nèi)部控制作為一項(xiàng)內(nèi)部事務(wù)，由企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者來(lái)制定，然而，我國(guó)絕大多數(shù)中小企業(yè)的管理方式還是家族式管理，這必然會(huì)導(dǎo)致我國(guó)中小企業(yè)內(nèi)部控制的缺陷。

（二）成本效益原則的約束

當(dāng)企業(yè)打算實(shí)施內(nèi)部控制制度的時(shí)候，有一個(gè)問(wèn)題他們必須要考慮：如何在實(shí)施內(nèi)部控制或者實(shí)施多大程度的內(nèi)部控制之后增加的企業(yè)收益和實(shí)施內(nèi)部控制所需要的成本之間進(jìn)行權(quán)衡。如果企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制之后，獲取的利益大于支出，那么這項(xiàng)內(nèi)部控制措施便是可行的。中小企業(yè)的管理者還需要決定到底要實(shí)施多少控制的措施，因?yàn)榭刂拼胧┰蕉?，就需要更多的人員和崗位，企業(yè)的成本必然要增加。進(jìn)一步來(lái)說(shuō)，過(guò)于復(fù)雜的內(nèi)部控制制度也會(huì)降低企業(yè)日常運(yùn)行的效率，同時(shí)也會(huì)增加企業(yè)的成本。而過(guò)于簡(jiǎn)單的內(nèi)部控制措施也不利于防范企業(yè)的管理漏洞和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。因此，中小企業(yè)在實(shí)施某項(xiàng)內(nèi)部控制措施的時(shí)候必然要權(quán)衡成本和收益。

（三）制度時(shí)效性的局限

從所周知，內(nèi)部控制所控制的企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)基本上都是針對(duì)企業(yè)的日常事項(xiàng)，期望來(lái)降低中小企業(yè)日常生產(chǎn)活動(dòng)中的風(fēng)險(xiǎn)和提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效率和效果。然而，當(dāng)企業(yè)遇到某些突發(fā)情形，例如資產(chǎn)重組、企業(yè)并購(gòu)以及改變企業(yè)的業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)的時(shí)候，常規(guī)的內(nèi)部控制措施便顯得無(wú)能為力。

（四）沒(méi)有建立中小企業(yè)內(nèi)部控制相關(guān)理論體系

雖然我國(guó)資本市場(chǎng)已經(jīng)進(jìn)一步趨向于完善，但是目前來(lái)看其運(yùn)行機(jī)制和相關(guān)法規(guī)并不健全，政府各部門(mén)在制定內(nèi)部控制框架和相關(guān)法律規(guī)范過(guò)程中缺乏協(xié)調(diào)，以致于無(wú)法形成統(tǒng)一的法律法規(guī)體系。并且很多的法律法規(guī)都是為大型企業(yè)服務(wù)的，鮮有為中小型企業(yè)服務(wù)的法律法規(guī)，這就造成對(duì)中小企業(yè)內(nèi)部控制的研究缺乏系統(tǒng)性，無(wú)法形成一個(gè)有效的內(nèi)部控制規(guī)范框架體系。

（五）沒(méi)有形成良好的企業(yè)文化

根據(jù)現(xiàn)有的統(tǒng)計(jì)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，絕大多數(shù)企業(yè)并沒(méi)有形成自己的企業(yè)文化體系，也沒(méi)有采取措施加強(qiáng)對(duì)企業(yè)文化的建設(shè)，更有甚者，有些企業(yè)覺(jué)得企業(yè)文化對(duì)于企業(yè)的發(fā)展毫無(wú)用處。而這樣的問(wèn)題基本上都出現(xiàn)在中小企業(yè)之間。一方面，良好的企業(yè)文化可以影響和制約著企業(yè)員工的行為，還可以促進(jìn)企業(yè)的健康發(fā)展，甚至做大做強(qiáng)。另一方面，良好的企業(yè)文化也會(huì)減少企業(yè)的違法犯罪行為，例如偷稅漏稅，財(cái)務(wù)造假等。例如華為公司的企業(yè)文化便是“狼性文化”，這種文化的建立不僅有利于企業(yè)的發(fā)展，還有利于促進(jìn)行業(yè)的發(fā)展，也有利于社會(huì)穩(wěn)定。

（六）組織架構(gòu)設(shè)置不合理，變動(dòng)頻繁

根據(jù)相關(guān)文獻(xiàn)的研究，我國(guó)的中小企業(yè)的內(nèi)部組織架構(gòu)設(shè)置的相當(dāng)不合理，原因在于大部分中小企業(yè)著重于建立上下級(jí)管理部門(mén)的縱向管理機(jī)制而忽視不同部門(mén)間橫向的協(xié)調(diào)和溝通。這種情況下必然會(huì)使得各職能部門(mén)之間缺乏足夠的交流和溝通，從而導(dǎo)致部門(mén)橫向之間互相監(jiān)督能力的下降。此外，很多中小企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)變動(dòng)很頻繁，不同部門(mén)和崗位的職責(zé)和權(quán)限也相應(yīng)的隨之而改變。

四、中小企業(yè)建立健全內(nèi)控制度的必要性

（一）有效的內(nèi)部控制制度有利于促進(jìn)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)安全和穩(wěn)定

由前文所述，我國(guó)中小企業(yè)在所有企業(yè)中占比超過(guò)99%，對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的貢獻(xiàn)也非常大。大部分中小企業(yè)一般都是些生產(chǎn)生活用品、食品行業(yè)或者是一些輕工業(yè)，這些行業(yè)都涉及普通大眾的日常生活。因此，如果這些中小企業(yè)的經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)問(wèn)題，便會(huì)導(dǎo)致物價(jià)上漲，對(duì)我國(guó)民眾的生活產(chǎn)生影響，也將危及我國(guó)整體的國(guó)民經(jīng)濟(jì)，并且不利于社會(huì)穩(wěn)定。

（二）建立健全內(nèi)部控制制度是中小企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的必然選擇

沒(méi)有一家中小企業(yè)不想做大做強(qiáng)，爭(zhēng)取早日在A股或者H股甚至國(guó)外上市，成為行業(yè)中的龍頭企業(yè)。因此，我國(guó)中小企業(yè)若是想要取得長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，擴(kuò)大規(guī)模和實(shí)現(xiàn)股東財(cái)富最大化的目標(biāo)，就必須要建立健全內(nèi)部控制制度。一方面，良好的內(nèi)部控制制度可以提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效和管理者管理企業(yè)的水平，另一方面還能提升中小企業(yè)的綜合實(shí)力。

（三）健全的企業(yè)內(nèi)部控制制度保證我國(guó)的財(cái)政收支

雖然中小企業(yè)的應(yīng)納稅額與大型企業(yè)相比差距很大，但是由于其龐大的數(shù)量，因此其應(yīng)納稅總額也不容小覷。又由于我國(guó)中小企業(yè)內(nèi)部控制制度的長(zhǎng)期不完善，企業(yè)的偷稅漏稅行為時(shí)有發(fā)生，因此稅務(wù)部門(mén)不能有效核查和監(jiān)督其應(yīng)納稅額和納稅情況。這將會(huì)減少我國(guó)財(cái)政收支，不利于國(guó)家的稅收安全和實(shí)現(xiàn)國(guó)家職能，也不利于基礎(chǔ)實(shí)施的完善和和諧社會(huì)的建立。

五、完善我國(guó)中小企業(yè)內(nèi)部控制的對(duì)策建議

（一）努力適應(yīng)外部環(huán)境，提高競(jìng)爭(zhēng)力

對(duì)于外部的不利環(huán)境，我國(guó)的中小企業(yè)不能坐以待斃，應(yīng)該努力去適應(yīng)它。首先，要建立自己的內(nèi)部控制體系，而不能一味地借鑒其他企業(yè)，第二，避免家族式管理企業(yè)，不能任人唯親，可以聘用職業(yè)經(jīng)理人管理企業(yè)，在用人方面公平公正，招聘優(yōu)秀的管理人才來(lái)管理企業(yè)。

（二）權(quán)衡好企業(yè)的成本與收益

雖然準(zhǔn)確的確定實(shí)施每一步內(nèi)部控制的成本與收益相當(dāng)困難，但是企業(yè)應(yīng)該采取相關(guān)措施做到大體上心中有數(shù)。尤其是對(duì)企業(yè)實(shí)施多大程度的內(nèi)部控制以及實(shí)施內(nèi)部控制之后的成本要進(jìn)行權(quán)衡，做出最優(yōu)選擇，同時(shí)在考慮是否要實(shí)施某項(xiàng)控制的時(shí)候還要具體問(wèn)題具體分析。

（三）建立中小企業(yè)內(nèi)部控制框架體系

第一，實(shí)施財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)制，大部分企業(yè)的財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人一般是財(cái)務(wù)總監(jiān)或者是分管財(cái)務(wù)的副總經(jīng)理，由于財(cái)務(wù)總監(jiān)負(fù)責(zé)整個(gè)企業(yè)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)的運(yùn)營(yíng)，擁有對(duì)各項(xiàng)重大交易的審核權(quán)，在下屬財(cái)務(wù)人員的任用方面擁有絕對(duì)的權(quán)利，因此，必須要實(shí)施財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)制。第二，有條件的企業(yè)可以成立審計(jì)委員會(huì)，一般來(lái)說(shuō)只有大型企業(yè)才有審計(jì)委員會(huì)，但是中小企業(yè)也可以建立以財(cái)務(wù)部門(mén)、審計(jì)部門(mén)以及稽核部門(mén)為主的審計(jì)委員會(huì)。以“查”與“防”想結(jié)合，查處企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的問(wèn)題，防范企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）建立良好的組織結(jié)構(gòu)

由于中小企業(yè)在剛成立的時(shí)候組織結(jié)構(gòu)比較簡(jiǎn)單，所以當(dāng)這些中小企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大以及外部環(huán)境的有利和不利變化時(shí)，企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)也需要相應(yīng)不斷地進(jìn)行調(diào)整以適應(yīng)形勢(shì)的發(fā)展。中小企業(yè)要以自身為出發(fā)點(diǎn)，重新建立組織架構(gòu)，優(yōu)化各職能部門(mén)之間的聯(lián)系，以提高企業(yè)各職能部門(mén)之間的運(yùn)行效率。此外，還需要對(duì)每一職位進(jìn)行不相容職務(wù)分離，以防范企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)。

（五）加強(qiáng)企業(yè)文化建設(shè)

企業(yè)文化對(duì)一家企業(yè)的重要性不言而喻，尤其是那些想要做大做強(qiáng)的企業(yè)更要建立良好的企業(yè)文化。企業(yè)文化的核心是人，內(nèi)部控制針對(duì)的也是人，良好的企業(yè)文化不僅可以提高員工工作效率、促進(jìn)員工積極向上，還可以激勵(lì)員工為企業(yè)努力工作、增加公司凝聚力。在某種程度上還可以幫助企業(yè)樹(shù)立良好的公眾形象，提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。只有當(dāng)企業(yè)構(gòu)建了良好的企業(yè)文化時(shí)，企業(yè)人員才可能更好地執(zhí)行內(nèi)部控制手段，內(nèi)部控制才能被有效的執(zhí)行，才能更好地防范企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

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