許冠華

摘要：隨著醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)支出占國家GDP比重的不斷下降，醫(yī)院成本支出的大部分要靠醫(yī)療收費來解決，成本管理成為了醫(yī)院管理的重中之重。本文主要從成本管理的角度探討了標準成本法在醫(yī)院成本管理中的應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：醫(yī)院；標準成本法；成本控制

本世紀初開始，國家對醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的支出占GDP的比重不斷下降，國家逐步從公共醫(yī)療的投資者向引導(dǎo)者和監(jiān)督者轉(zhuǎn)變。與此同時，我國城鄉(xiāng)居民人均醫(yī)療支出卻在不斷地增長，這也意味著醫(yī)院成本支出的大部分要靠醫(yī)療收費來解決。醫(yī)院為了增加收入、彌補成本支出，過渡醫(yī)療、醫(yī)患糾紛時有發(fā)生。在這一背景下，迫切要求醫(yī)院必須要加強成本管理，節(jié)約成本支出，從而減輕患者成本負擔(dān)，和諧醫(yī)患關(guān)系，保證我國醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的持續(xù)發(fā)展。

一、醫(yī)院實施標準成本法的必要性分析

標準成本法，又稱標準成本會計，系統(tǒng)源于二十世紀初年產(chǎn)生的“泰羅制”這一科學(xué)管理理論，它是通過預(yù)先制定產(chǎn)品的標準成本，然后將產(chǎn)品的實際成本與標準成本進行比較，揭示成本差異，并且分析差異產(chǎn)生的原因，以明確經(jīng)濟責(zé)任、消除差異并據(jù)以加強成本控制的一種成本核算與成本控制相結(jié)合的成本管理系統(tǒng)。標準成本法在上世紀初產(chǎn)生之后，在大型企業(yè)中的應(yīng)用已經(jīng)十分成熟，在公共管理部門的應(yīng)用也十分廣泛。在我國醫(yī)療衛(wèi)生體制改革這一大的背景下，標準成本法對醫(yī)院成本核算和控制也有著十分重要的參考意義。

（一）實施標準成本法是我國醫(yī)療改革的必然要求

近年來的醫(yī)療改革，特別是醫(yī)藥分離改革、藥品價格及醫(yī)療收費改革，對醫(yī)院的經(jīng)營管理能力和成本管理能力提出了嚴峻的挑戰(zhàn)?？陀^上要求醫(yī)院強化經(jīng)營管理，建立以標準成本法為基礎(chǔ)的成本管理模式，為醫(yī)院的成本控制和全面預(yù)算管理的實施奠定基礎(chǔ)。以現(xiàn)有條件下的標準成本作為成本控制的目標，通過實際成本與標準成本的比較、分析標準成本差異及其原因，可以分清責(zé)任歸屬，排除各種冗余的費用，達到直接縮減成本、提高經(jīng)濟效益和社會效益的雙重目的。

（二）實施標準成本法是醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展的必然要求

公立醫(yī)院是非營利性組織，其根本任務(wù)是向廣大人民群眾提供醫(yī)療公共產(chǎn)品。公立醫(yī)院的這一特征決定了其醫(yī)療服務(wù)活動具有社會效益和經(jīng)濟效益的雙重導(dǎo)向性。社會效益導(dǎo)向要求醫(yī)院在不斷地提高醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量的同時，還要合理地控制醫(yī)療服務(wù)成本，以增加患者的社會福利。然而目前醫(yī)院的成本管理模式大都是直接照搬工業(yè)企業(yè)傳統(tǒng)的成本核算方式，在進行成本管理的過程中成本標準不統(tǒng)一，成本管理形同虛設(shè)。

與工業(yè)產(chǎn)品相比，醫(yī)療服務(wù)產(chǎn)品比較特殊，其標準化的診療程序難以確定，這也就決定了醫(yī)院推行標準成本法要難于企業(yè)。首先，疾病的治療的專業(yè)性比較高，醫(yī)生治療的主觀性比較強，即使是同一種疾病，患者的個體差異也是存在的。因此，對于同一種疾病，不同的醫(yī)生，或者同一醫(yī)生對于不同的患者所采用的治療方法和程序可能會存在比較大的差異。也就是說，標準化的診療程序和成本控制標準很難被醫(yī)生認同。盡管如此，標準成本法在醫(yī)院仍然可以有廣泛的用途。例如，標準成本法可以與單病種付費方式相結(jié)合，以單病種為成本控制對象，制定和核算標準成本。再如，標準成本法也可以以臨床路徑為基礎(chǔ)，按照臨床路徑制定標準成本，核算和控制臨床路徑成本。

（三）醫(yī)院實施標準成本法的意義

1.開展標準成本制定有利于科學(xué)預(yù)算體系的構(gòu)建

標準成本可作為預(yù)算編制的基礎(chǔ)、預(yù)算執(zhí)行的參照以及預(yù)算考核的依據(jù)。以標準成本作為預(yù)算下達基礎(chǔ)，不僅能科學(xué)合理測算醫(yī)療服務(wù)的實際支出，而且能更好地應(yīng)對不可預(yù)見性費用的發(fā)生，從而提高預(yù)算編制的科學(xué)性和可操作性。

2.便于分清各成本中心的責(zé)任

標準成本的每個成本項目都采用單獨的價格標準和數(shù)量標準。因而可以確定每個成本項目實際脫離標準的差異的責(zé)任歸屬，從而分清各部門的責(zé)任。標準成本有利于明確各單位成本項目的控制目標，明確責(zé)任，按照成本控制目標控制實際成本。

3.有利于加強成本管理的過程控制及差異分析，將事前控制、事中控制和事后分析聯(lián)系起來

以標準成本作為醫(yī)療服務(wù)各成本項目的依據(jù)，便于找出成本控制的薄弱環(huán)節(jié)，分析其發(fā)生的原因，尋求成本降低空間。

例如，醫(yī)院的門診不同的?？瓢l(fā)展不均衡，存在部分門診?？圃\間不足、而部分門診專科診間閑置的情況。究其原因，主要有以下方面的影響：門診的成本核算采用完全成本法的核算方式，所有成本全部歸集或分攤計入各門診?？?。成本的責(zé)任沒有劃分清楚，資源的閑置成本并未分離出來。由此，醫(yī)生沒有動力把多余的診間交付門診部統(tǒng)一調(diào)配。可見，建立成本責(zé)任制，推行標準成本核算制度，分清出診醫(yī)生、各輔助部門、門診部的成本責(zé)任的重要性。

二、醫(yī)院標準成本的制定方法

（一）醫(yī)院標準成本管理模式

1.以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的醫(yī)院標準成本管理

作業(yè)成本法是以成本為動因的成本核算和管理模式，由于醫(yī)療服務(wù)是由若干個作業(yè)組成，而且每一項作業(yè)的成本是可以計量的，因此作業(yè)成本法比較適合在醫(yī)院應(yīng)用。醫(yī)院如果已經(jīng)有了作業(yè)成本法的基礎(chǔ)的話，可以把標準成本的對象定位于作業(yè)，通過制定作業(yè)標準成本控制作業(yè)實際成本支出。首先是確定作業(yè)，醫(yī)院的作業(yè)主要包括臨床作業(yè)、藥品供應(yīng)作業(yè)、醫(yī)技檢查作業(yè)、門診收費作業(yè)、消毒供應(yīng)作業(yè)等等；其次是確定引起作業(yè)成本的成本動因，例如臨床作業(yè)的成本動因有檢查和手術(shù)等；最后根據(jù)成本動因，將檢查費用、手術(shù)費用等分配計入各作業(yè)成本。

2.以臨床路徑為基礎(chǔ)的醫(yī)院標準成本管理

臨床路徑是醫(yī)院提供醫(yī)療服務(wù)過程中，針對特定病種所確定的，標準化的診療程序和方法，它是對醫(yī)院流程的再造，是提高醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量的基礎(chǔ)和保證。臨床路徑的理念與標準法是相似的，所以標準成本法的確定可以以臨床路徑為基礎(chǔ)。臨床路徑能夠?qū)崿F(xiàn)各個部門之間的流程優(yōu)化，流程優(yōu)化是實際路徑和單病種核算的基礎(chǔ)。醫(yī)院成本的控制需要在通過流程再造去優(yōu)化服務(wù)流程的同時降低成本。

（二）醫(yī)院標準成本的制定方法

企業(yè)的標準成本一般包括直接材料、直接人工和制造費用標準成本，各項目根據(jù)用量標準和價格標準確定。如上所述，在醫(yī)院成本管理中，不同的病種、不同患者的病情對材料的用量消耗有很大區(qū)別，因而只能采用標準診療過程下的單病種成本，或者運用作業(yè)成本法的理念來確定各成本項目的標準成本。根據(jù)成本與業(yè)務(wù)量間的依存關(guān)系，醫(yī)院成本可分為變動成本和固定成本。變動成本的測定主要與業(yè)務(wù)量、收入掛鉤，而固定成本更多會采用預(yù)算、定額、平均數(shù)等形式。

1.材料成本標準成本的確定

材料包括衛(wèi)生材料、藥品、不構(gòu)成固定資產(chǎn)的醫(yī)療器械等。由于醫(yī)藥分開核算、藥品限價政策的實施，藥品的價格是按照成本加成的方法確定的。例如，藥品的成本為100元，按照加成15%計算，則其與患者的結(jié)算價格為115元。因此，藥品的標準成本可以根據(jù)藥品收入倒算出來。例如，如果藥品的收入是115元，那么其標準成本則為100元。材料項目屬于變動成本，隨業(yè)務(wù)量的變化而變化。所以，可以利用近幾年的材料成本數(shù)據(jù)，以及對應(yīng)的工作量數(shù)據(jù)，利用回歸分析法，計算出單位工作量的標準材料成本。

2.人工成本標準成本的確定

人工費屬于固定成本，與醫(yī)院的業(yè)務(wù)收入的聯(lián)系很小。對于人工標準成本的確定，可以先采用定崗定員的方法來確定各科室人工數(shù)量，然后再用定員數(shù)量與各科室人均平均工資為基礎(chǔ)，計算確定各責(zé)任單位人工標準成本。

3.折舊費用標準成本的確定

折舊費用由房屋折舊和醫(yī)療設(shè)備折舊兩部分構(gòu)成，均為固定成本。房屋折舊費可從醫(yī)院資產(chǎn)管理部門取得相關(guān)數(shù)據(jù)，按照各科室用房面積和折舊年限為基礎(chǔ)，計算確定各科室折舊成本。醫(yī)療設(shè)備折舊費的標準成本可以比照房屋折舊標準成本的方法加以確定。

三、結(jié)束語

制定和推行標準成本的主要目的是組織制定標準成本體系，揭示和分析實際成本與標準成本的差異，制定成本改進措施和方案，以控制各項實際成本支出。因此，標準成本核算方法的實施，除了制定標準成本外，實際成本與標準成本的差異分析及其與考核的掛鉤也是其中的重要環(huán)節(jié)。所以就要定期計算各部門實際成本與標準成本的差異，認真分析產(chǎn)生差異的原因，并根據(jù)成本的性質(zhì)劃分責(zé)任單元、分別將其作為各科室、相關(guān)輔助部門的成本控制考核指標之一，以實現(xiàn)醫(yī)院成本控制的目的，實現(xiàn)醫(yī)院經(jīng)濟和社會效益的可持續(xù)發(fā)展。

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