馮圓

【摘 要】 面對(duì)國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)新形勢(shì)，成本控制應(yīng)在實(shí)體企業(yè)成本管理系統(tǒng)中發(fā)揮其應(yīng)有的功能作用。實(shí)體企業(yè)必須積極融合成本控制中的“降成本”與“謀發(fā)展”戰(zhàn)略，并在國(guó)務(wù)院“降低實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)成本工作方案”的基礎(chǔ)上，增強(qiáng)企業(yè)主體成本管理的權(quán)變意識(shí)，主動(dòng)適應(yīng)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的需要，探尋實(shí)體企業(yè)成本控制的內(nèi)在規(guī)律。“三線管理”作為實(shí)體企業(yè)成本管理的創(chuàng)新形式，有助于提高企業(yè)成本管理實(shí)踐中控制的有效性與可行性，促進(jìn)實(shí)體企業(yè)明智決策并保持可持續(xù)性地發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】 實(shí)體企業(yè)； 成本控制； 降成本； 謀發(fā)展

【中圖分類號(hào)】 F235.1 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2017）11-0025-06

成本控制是成本管理的一項(xiàng)重要內(nèi)容，實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)（簡(jiǎn)稱實(shí)體企業(yè)）在不同的時(shí)期或發(fā)展的不同階段，針對(duì)成本控制的路徑會(huì)表現(xiàn)出不同的選擇要求和具體的行為特征。當(dāng)前，面對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行過(guò)程中出現(xiàn)的虛實(shí)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)失衡現(xiàn)象，僅僅依靠微觀層面的企業(yè)進(jìn)行成本控制已難以發(fā)揮預(yù)期的積極效果，宏觀層面的政府應(yīng)在發(fā)揮市場(chǎng)資源配置作用的基礎(chǔ)上，有效應(yīng)用成本控制等手段糾正實(shí)體經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)過(guò)程中的價(jià)值創(chuàng)造失靈現(xiàn)象，并使市場(chǎng)與政府的綜合作用發(fā)揮至最佳。換言之，面對(duì)實(shí)體企業(yè)的經(jīng)營(yíng)困境以及宏觀經(jīng)濟(jì)下行趨勢(shì)難以迅速扭轉(zhuǎn)的客觀情境，政府必須主動(dòng)出手，即采取各種有效手段來(lái)促進(jìn)實(shí)體企業(yè)的發(fā)展，其中降成本就是一項(xiàng)十分重要的舉措。對(duì)此，本文圍繞國(guó)務(wù)院《降低實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)成本工作方案》（以下簡(jiǎn)稱“方案”）[ 1 ]，結(jié)合實(shí)體企業(yè)的成本管理實(shí)踐，就降成本與謀發(fā)展作一初步探討。

一、問(wèn)題的提出

實(shí)體企業(yè)成本控制的目標(biāo)是通過(guò)降低成本來(lái)提高企業(yè)價(jià)值的創(chuàng)造能力，并借助成本控制模式的優(yōu)化與創(chuàng)新來(lái)探尋企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的路徑，即謀發(fā)展。從經(jīng)濟(jì)環(huán)境來(lái)看，現(xiàn)階段全球經(jīng)濟(jì)形勢(shì)依然不容樂(lè)觀。2008年經(jīng)濟(jì)危機(jī)的影響尚未消散，以2012年至2014年間的全球貿(mào)易增速觀察，這一期間連續(xù)三年低于3%，年均增速僅為2.4%，遠(yuǎn)低于危機(jī)前7%左右的平均水平。2009年至2014年，全球?qū)嶋HGDP增幅不到5%[ 2 ]。從國(guó)內(nèi)形勢(shì)看，財(cái)政部財(cái)科院對(duì)企業(yè)的調(diào)查研究顯示，實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效益面臨嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。如企業(yè)平均產(chǎn)值效率從2013年的0.47%下降到2014年的0.27%，2015年進(jìn)一步下降到-4.28%[ 3 ]。盡管我國(guó)政府試圖借助貨幣政策發(fā)力來(lái)提升實(shí)體經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)動(dòng)力，然而由于虛實(shí)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的失衡，各級(jí)政府在實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)內(nèi)生動(dòng)力不足的情況下，通過(guò)拉動(dòng)亞金融實(shí)體行業(yè)（以房地產(chǎn)為代表）的增長(zhǎng)來(lái)提振經(jīng)濟(jì)，結(jié)果導(dǎo)致房地產(chǎn)行業(yè)等的“興奮度”超標(biāo)，并處于一定的泡沫狀態(tài)（政府正在采取積極措施，防止房地產(chǎn)的過(guò)度炒作）[ 4 ]。

當(dāng)前，結(jié)合供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的要求，努力引導(dǎo)社會(huì)資金進(jìn)入實(shí)體經(jīng)濟(jì)之中（如采用PPP項(xiàng)目融資方式等），是我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一種客觀需要。然而，由于我國(guó)實(shí)體企業(yè)，尤其是制造業(yè)在過(guò)去相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi)處于技術(shù)相對(duì)落后的狀態(tài)，企業(yè)的創(chuàng)新能力普遍較弱，加之近年來(lái)我國(guó)人口紅利開(kāi)始消退，企業(yè)的成本費(fèi)用逐步攀升，進(jìn)而在一定程度上阻礙了我國(guó)制造業(yè)的發(fā)展，并使實(shí)體企業(yè)陷入生存與發(fā)展的困境[ 5 ]。實(shí)體企業(yè)成本控制，一方面需要降成本，事實(shí)上，2015年中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議就已經(jīng)提出，要開(kāi)展降低實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)成本行動(dòng)，把降成本作為供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的五大主要任務(wù)之一，努力打出“組合拳”，幫助企業(yè)降低成本[ 6 ]；另一方面需要謀發(fā)展，即提供寬松的政策環(huán)境，調(diào)動(dòng)實(shí)體企業(yè)成本控制的主動(dòng)性與積極性。中國(guó)經(jīng)濟(jì)30多年來(lái)的高速成長(zhǎng)是依靠低成本要素的支撐實(shí)現(xiàn)的，面對(duì)新技術(shù)、新產(chǎn)品和新業(yè)態(tài)的挑戰(zhàn)和機(jī)遇，迫切需要引導(dǎo)實(shí)體企業(yè)強(qiáng)化創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)，構(gòu)筑新的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，通過(guò)更有效率地使用資源及導(dǎo)入新的成本管理工具與方法來(lái)謀發(fā)展。在成本控制的政策環(huán)境上，政府已作出積極的部署。如財(cái)政部于2013年9月頒布了《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》（這是加強(qiáng)實(shí)體企業(yè)成本工作的基礎(chǔ)性制度）；之后，2014年10月，財(cái)政部頒布了《全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見(jiàn)（試行）》（這是企業(yè)開(kāi)展成本控制活動(dòng)的制度保障）；2016年8月，國(guó)務(wù)院有關(guān)實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)成本工作“方案”的頒布與實(shí)施，則給實(shí)體企業(yè)降成本與謀發(fā)展提供了新的機(jī)遇。

二、實(shí)體企業(yè)成本控制的特征

誠(chéng)然，成本控制并非只是降成本，而是要通過(guò)降成本來(lái)提升實(shí)體企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。當(dāng)前，經(jīng)濟(jì)與政策環(huán)境的變化使實(shí)體企業(yè)成本控制變得尤為重要，迫切需要借助戰(zhàn)略路徑選擇來(lái)促進(jìn)實(shí)體企業(yè)降成本。

（一）實(shí)體企業(yè)成本控制要注重“度”

從企業(yè)實(shí)踐看，成本控制處于企業(yè)管理中的核心位置，是公司治理與企業(yè)管理的重要基礎(chǔ)。有關(guān)成本控制與成本管理的關(guān)系，學(xué)術(shù)界主要有兩種認(rèn)識(shí)[ 7 ]：一是以成本核算為主的成本管理，一般表現(xiàn)為“成本會(huì)計(jì)”，即成本管理的信息支持系統(tǒng)；二是以成本控制為主的成本管理，即成本管理的控制系統(tǒng)。換言之，成本管理由成本控制系統(tǒng)和成本信息支持系統(tǒng)組成。以往的成本管理實(shí)踐，可能過(guò)分重視成本核算等的成本信息系統(tǒng)，對(duì)成本控制的認(rèn)識(shí)重視不夠，往往出現(xiàn)一些不協(xié)調(diào)的現(xiàn)象，如圖1所示。

圖1中的1a是建立在成本管理信息系統(tǒng)傳導(dǎo)下的一種理想范式。即通過(guò)優(yōu)化企業(yè)生產(chǎn)流程，提高管理科學(xué)化水平，促進(jìn)企業(yè)成本控制目標(biāo)的達(dá)成，進(jìn)而為員工帶來(lái)高收益，為企業(yè)創(chuàng)造高價(jià)值。事實(shí)上，一些企業(yè)的成本控制是以滿足上級(jí)要求、服務(wù)于監(jiān)管需要而設(shè)計(jì)并開(kāi)展的，沒(méi)能充分調(diào)動(dòng)員工的積極性。另外，有些企業(yè)一味強(qiáng)調(diào)成本控制的重要性，成本控制“過(guò)度”，影響了生產(chǎn)效率和管理效率，引起內(nèi)部各單位、部門(mén)及員工的不滿，并導(dǎo)致如1b現(xiàn)象的發(fā)生。此外，由于對(duì)成本管理兩大系統(tǒng)的認(rèn)識(shí)不足，每個(gè)部門(mén)與單位本位主義意識(shí)強(qiáng)，片面強(qiáng)調(diào)成本核算視角的自身控制目標(biāo)，進(jìn)而忽略了成本管理首先是一個(gè)體系，是需要通過(guò)控制系統(tǒng)與信息系統(tǒng)聯(lián)動(dòng)來(lái)產(chǎn)生積極效果的。未來(lái)，應(yīng)更加重視發(fā)揮成本控制系統(tǒng)的積極作用。

（二）降低實(shí)體企業(yè)成本：政府的決心

現(xiàn)階段，國(guó)務(wù)院的成本工作“方案”是實(shí)體企業(yè)成本控制研究的重要制度基礎(chǔ)，體現(xiàn)了政府的關(guān)懷與降低成本的決心。該“方案”圍繞生產(chǎn)和融資層面共提出42項(xiàng)有關(guān)企業(yè)降成本的具體措施，可以歸納為“6+2”方案。其中的“6”是控制成本，即降低稅費(fèi)成本、融資成本、交易成本、人工成本、用能用地成本、物流成本；“2”是保障措施，即提高企業(yè)資金周轉(zhuǎn)效率、鼓勵(lì)和引導(dǎo)企業(yè)內(nèi)部挖潛。具體的內(nèi)在邏輯，如圖2所示。

圖2表明，降成本是供給側(cè)改革的內(nèi)在要求，通過(guò)政府層面的6項(xiàng)成本控制，引導(dǎo)實(shí)體企業(yè)進(jìn)行結(jié)構(gòu)性改革與優(yōu)化，以增進(jìn)實(shí)體企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活力，使實(shí)體企業(yè)積極謀發(fā)展。換言之，供給側(cè)改革本身具有結(jié)構(gòu)性特征，6項(xiàng)成本控制措施必須有機(jī)地嵌入到2項(xiàng)保障措施之中去，進(jìn)而為實(shí)體企業(yè)提供有利的經(jīng)營(yíng)環(huán)境。比如，在資金周轉(zhuǎn)效率方面，實(shí)體企業(yè)可以結(jié)合政府引導(dǎo)的6項(xiàng)成本控制措施，將資金效率與降低成本進(jìn)行結(jié)構(gòu)性組合，提高企業(yè)的資源配置效率與效益。再比如，針對(duì)企業(yè)內(nèi)部挖潛，實(shí)體企業(yè)可以結(jié)合供給側(cè)視角的降低成本方案，選擇是在原有產(chǎn)業(yè)的基礎(chǔ)上進(jìn)行擴(kuò)展還是實(shí)施結(jié)構(gòu)性轉(zhuǎn)型與升級(jí)，等等?？傊?，實(shí)體企業(yè)應(yīng)圍繞政府的6項(xiàng)成本控制措施進(jìn)行成本結(jié)構(gòu)的調(diào)整和資源配置的優(yōu)化，加快實(shí)體企業(yè)取得降成本的實(shí)效，通過(guò)謀發(fā)展引導(dǎo)實(shí)體企業(yè)從價(jià)值鏈低端向中高端攀升。

以國(guó)務(wù)院“方案”為代表的宏觀層面的降成本只是一種戰(zhàn)術(shù)性制度安排，真正的長(zhǎng)效機(jī)制或戰(zhàn)略路徑是謀發(fā)展?！胺桨浮敝械?項(xiàng)實(shí)體企業(yè)降成本的政策效應(yīng)，從成本控制視角考察，其效應(yīng)可謂有大有小[ 8 ]。具體可參見(jiàn)表1。

表1表明：（1）降稅的效應(yīng)不會(huì)很大。理由是：現(xiàn)階段全面推行的“營(yíng)改增”，由于嚴(yán)格的“二票制”約束，以往部分企業(yè)采用的“擦邊球”式多次抵扣已無(wú)法運(yùn)行，導(dǎo)致成本反增不減。對(duì)此，實(shí)體企業(yè)可以選擇的方案是：分拆企業(yè)原有的營(yíng)銷服務(wù)機(jī)構(gòu)，或開(kāi)展獨(dú)立經(jīng)營(yíng)亦或?qū)ν鈱?shí)施外包。獨(dú)立出來(lái)的營(yíng)銷服務(wù)企業(yè)規(guī)模一般較小，適用6%的增值稅等。（2）降低融資成本有明顯效應(yīng)。主要表現(xiàn)在國(guó)家通過(guò)加強(qiáng)商業(yè)銀行業(yè)務(wù)窗口指導(dǎo)（銀行仍然有降利率的空間），同時(shí)各級(jí)政府建立科技金融風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償資金池（江蘇省2016年資金池規(guī)模不低于20億元，并安排省級(jí)財(cái)政10.5億元用于“促進(jìn)金融業(yè)創(chuàng)新發(fā)展專項(xiàng)資金”）等。（3）降低制度性交易成本的效應(yīng)明顯。除實(shí)施“負(fù)面清單”、簡(jiǎn)政放權(quán)外，還積極鼓勵(lì)企業(yè)創(chuàng)新。2016年江蘇省財(cái)政安排知識(shí)產(chǎn)權(quán)專項(xiàng)資金2億元左右；省專利運(yùn)營(yíng)基金爭(zhēng)取擴(kuò)大至5億元，以降低專利技術(shù)的市場(chǎng)化運(yùn)作成本。（4）降低用工成本具有短期效應(yīng)。江蘇省規(guī)定，2016—2018年再降低失業(yè)保險(xiǎn)繳費(fèi)比例0.5個(gè)百分點(diǎn)，合理調(diào)整最低工資標(biāo)準(zhǔn)，各級(jí)財(cái)政安排加大專項(xiàng)資金對(duì)企業(yè)職工培訓(xùn)的支持力度等。由于沒(méi)有明確這些暫時(shí)調(diào)減下來(lái)的用工成本后續(xù)如何補(bǔ)繳的制度措施，降低失業(yè)保險(xiǎn)等費(fèi)用的后期效應(yīng)令人擔(dān)憂。（5）降低用能用地成本效應(yīng)明顯。江蘇省從2016年起一般工商業(yè)及其他用電類別價(jià)格下調(diào)3.12分/千瓦時(shí)；實(shí)行有保有控的產(chǎn)業(yè)用地政策，重點(diǎn)保障年度重大項(xiàng)目中的先進(jìn)制造業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目用地。（6）降低物流成本效應(yīng)有限。主要通過(guò)規(guī)范港口、機(jī)場(chǎng)、鐵路經(jīng)營(yíng)服務(wù)性收費(fèi)，落實(shí)國(guó)家和省“綠色通道”及取消船舶港務(wù)費(fèi)相關(guān)政策，推進(jìn)城市配送車(chē)輛進(jìn)城、通行、?？勘憷呗鋵?shí)，規(guī)范通行證審批，優(yōu)化通行環(huán)境等。然而，這些措施前幾年已經(jīng)落實(shí)并逐步得到實(shí)施，因此其效應(yīng)是有限的。

總之，實(shí)體企業(yè)要充分利用政府降成本的契機(jī)，強(qiáng)化謀發(fā)展的路徑與措施的配套落實(shí)。即強(qiáng)化市場(chǎng)導(dǎo)向意識(shí)，使宏觀的降低成本政策真正轉(zhuǎn)化為實(shí)體企業(yè)的具體行動(dòng)。一方面，加快企業(yè)資金周轉(zhuǎn)，提高資金效率與效益；另一方面，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部挖潛，通過(guò)“互聯(lián)網(wǎng)+”、“中國(guó)制造2025”等政策加以引導(dǎo)，在實(shí)體企業(yè)內(nèi)部積極實(shí)施成本管理的創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)等。

（三）供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革離不開(kāi)成本控制

供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革已成為我國(guó)今后一個(gè)時(shí)期經(jīng)濟(jì)改革發(fā)展的核心政策導(dǎo)向。作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的實(shí)體經(jīng)濟(jì)，是供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革成功與否的重要保障，提高實(shí)體企業(yè)成本控制的有效性與可操作性，是成本管理的責(zé)任所在[ 9 ]。換言之，實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)的成本控制是供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的助推器，通過(guò)供給側(cè)視角的成本理念和成本管理機(jī)制的養(yǎng)成，企業(yè)可以更有效地配置和使用資源，使降成本與謀發(fā)展實(shí)現(xiàn)有機(jī)統(tǒng)一。

1.提高全要素生產(chǎn)率離不開(kāi)成本控制

全要素生產(chǎn)率是供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的核心，而成本控制能夠促進(jìn)全要素生產(chǎn)率的提高。從公式上看，全要素生產(chǎn)率=有形要素生產(chǎn)率+無(wú)形要素生產(chǎn)率。其中：有形要素生產(chǎn)率是指通過(guò)資本、勞動(dòng)、土地等有形要素的投入所產(chǎn)出的生產(chǎn)效率；無(wú)形要素生產(chǎn)率是指通過(guò)技術(shù)創(chuàng)新與管理創(chuàng)新等產(chǎn)出的生產(chǎn)效率?；诔杀究刂频挠行我厣a(chǎn)率，能夠?qū)崿F(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)由“重”向“輕”轉(zhuǎn)變，推動(dòng)實(shí)體企業(yè)的創(chuàng)新發(fā)展，實(shí)現(xiàn)輕資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型升級(jí)。基于成本控制的無(wú)形要素生產(chǎn)率，能夠充分挖掘?qū)嶓w企業(yè)的資金利用效率與企業(yè)內(nèi)部潛力，引導(dǎo)實(shí)體企業(yè)朝內(nèi)涵集約式的輕型發(fā)展模式轉(zhuǎn)變?？傊ㄟ^(guò)實(shí)體企業(yè)的降成本，以成本控制為利器，逐步優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)低成本擴(kuò)張，以相對(duì)較少的資本投入驅(qū)動(dòng)相對(duì)較大的財(cái)務(wù)資源，是供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革下企業(yè)謀發(fā)展的內(nèi)在要求。

2.宏觀經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化離不開(kāi)成本控制

生產(chǎn)要素在實(shí)體經(jīng)濟(jì)與非實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)間流動(dòng)的不平衡，造成了不同層面及實(shí)體與虛擬經(jīng)濟(jì)之間的沖突。供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革必須引導(dǎo)資金進(jìn)入新產(chǎn)業(yè)、新產(chǎn)品、新業(yè)態(tài)的實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)之中[ 10 ]。宏觀經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化下的成本控制邏輯如圖3所示。

表明，以擴(kuò)大房地產(chǎn)信貸為代表的貨幣寬松政策，在地方政府去庫(kù)存戰(zhàn)略的配合下，使一些虛擬經(jīng)濟(jì)行為失控，并使房地產(chǎn)（以一、二線城市為主）泡沫激增，從而帶來(lái)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的風(fēng)險(xiǎn)危機(jī)，使實(shí)體企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的穩(wěn)定性產(chǎn)生動(dòng)搖，一些實(shí)體企業(yè)甚至放棄生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而轉(zhuǎn)向炒房等的次優(yōu)化經(jīng)營(yíng)行為，金融領(lǐng)域助推了這種風(fēng)險(xiǎn)的生成，如銀行對(duì)于按揭購(gòu)房者可以在銀行基準(zhǔn)利率的基礎(chǔ)上進(jìn)行下浮，一般為5%～15%，而對(duì)實(shí)體企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)貸款則需要上浮10%以上等。對(duì)此，必須加強(qiáng)政府的供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，通過(guò)降低成本等措施優(yōu)化實(shí)體企業(yè)的成本控制機(jī)制。即引導(dǎo)實(shí)體企業(yè)步入降成本與謀發(fā)展的共生戰(zhàn)略路徑（將其作為宏觀政策關(guān)注的重點(diǎn)），并通過(guò)科技創(chuàng)新來(lái)提升實(shí)體企業(yè)的效益，進(jìn)而推動(dòng)全社會(huì)生產(chǎn)效率的提高。