王小珂

摘 要：發(fā)票在我國市場經(jīng)濟(jì)當(dāng)中具有重要的地位，因?yàn)榘l(fā)票而引發(fā)的刑事犯罪風(fēng)險(xiǎn)已成為市場主體需要高度重視的風(fēng)險(xiǎn)之一。2011年2月25日，第十一屆全國人大常委會第十九次會議通過《中華人民共和國刑法修正案（八）》，新增加了虛開普通發(fā)票罪，將虛開增值稅專用票以外的普通發(fā)票也納入了刑事責(zé)任的范疇。

關(guān)鍵詞：虛開；犯罪構(gòu)成；責(zé)任失衡

一、虛開普通發(fā)票罪的一般構(gòu)成要件

虛開普通發(fā)票罪，是指以虛假的手段，開具普通發(fā)票的行為。

本罪犯罪主體為一般主體，即自然人和單位都可以構(gòu)成本罪的主體。

本罪侵犯的客體是國家對普通發(fā)票的管理制度，犯罪對象是普通發(fā)票。發(fā)票分為普通發(fā)票、增值稅專用發(fā)票和專業(yè)發(fā)票。普通發(fā)票，主要由營業(yè)稅納稅人和增值稅小規(guī)模納稅人使用，增值稅一般納稅人在不能開具專用發(fā)票的情況下也可使用普通發(fā)票。普通發(fā)票由行業(yè)發(fā)票和專用發(fā)票組成。前者適用于某個(gè)行業(yè)和經(jīng)營業(yè)務(wù)，如商業(yè)零售統(tǒng)一發(fā)票、商業(yè)批發(fā)統(tǒng)一發(fā)票、工業(yè)企業(yè)產(chǎn)品銷售統(tǒng)一發(fā)票等；后者僅適用于某一經(jīng)營項(xiàng)目，如廣告費(fèi)用結(jié)算發(fā)票，商品房銷售發(fā)票等。

客觀方面表現(xiàn)為虛開普通發(fā)票情節(jié)嚴(yán)重的的行為?！疤撻_”普通發(fā)票，是指沒有商品購銷或者沒有提供、接受勞務(wù)、服務(wù)而開具普通發(fā)票，或者雖有商品購銷或者提供、接受了勞務(wù)、服務(wù)，但開具數(shù)量或金額不實(shí)的普通發(fā)票的行為。普通發(fā)票由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一印制、發(fā)放和管理，按照國家關(guān)于發(fā)票管理的規(guī)定，在銷售商品、提供服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動(dòng)對外收取款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)向付款方開具發(fā)票；開具發(fā)票應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的時(shí)限、順序、逐欄、全部聯(lián)次一次性如實(shí)開具，并加蓋單位財(cái)務(wù)印章或發(fā)票專用章；使用計(jì)算機(jī)開具發(fā)票，須經(jīng)國稅機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，并使用國稅機(jī)關(guān)統(tǒng)一監(jiān)制的機(jī)外發(fā)票，并要求開具后的存根聯(lián)按順序號裝訂成冊；所有單位和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的個(gè)人，在購買商品、接受服務(wù)，以及從事其他經(jīng)營活動(dòng)支付款項(xiàng)時(shí)，向收款方取得發(fā)票，不得要求變更品名和金額；對不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為報(bào)銷憑證，任何單位和個(gè)人有權(quán)拒收。

二、虛開目的應(yīng)當(dāng)納入本罪的犯罪構(gòu)成

虛開普通發(fā)票罪設(shè)立后，學(xué)術(shù)和實(shí)務(wù)界對該罪在虛開發(fā)票的形式和情節(jié)嚴(yán)重的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)等客觀方面及主觀目的方面進(jìn)行了大量討論及研究，其中，對不以逃稅為目的而虛開普通發(fā)票時(shí)是否構(gòu)成本罪存在較大爭議，對此，主要主要有兩種觀點(diǎn)，一種觀點(diǎn)認(rèn)為是否以逃稅為目的而虛開不影響本罪的犯罪構(gòu)成，另一種觀點(diǎn)認(rèn)為以逃稅為目的虛開不應(yīng)構(gòu)成本罪。筆者認(rèn)為，第二種觀點(diǎn)更符合立法本意，具體理由如下：

（一）虛開行為未必妨害到虛開發(fā)票罪所要保護(hù)的法益。

我國通說認(rèn)為虛開發(fā)票罪的侵害的客體是國家稅收征管秩序和正常的稅收活動(dòng)，即國家稅款的正常收繳。在行為人僅以應(yīng)對上級單位或股東檢查、夸大業(yè)績虛增營業(yè)額等為目的，并不將虛開的發(fā)票用于抵扣成本或其他可以偷漏稅款的活動(dòng)時(shí)，行為人的行為沒有導(dǎo)致國家稅款的不當(dāng)減少，也不會危害到國家稅收的正?；顒?dòng)。此時(shí)虛開發(fā)票罪所要保護(hù)的法益未受到侵害，行為人雖然有虛開發(fā)票的行為，但不構(gòu)成刑事犯罪。

因此，簡單的以行為人是否有虛開發(fā)票行為，但不考慮其虛開目的和是否造成稅款流失后果，就認(rèn)定構(gòu)成虛開發(fā)票罪的觀點(diǎn)并不妥當(dāng)。

（二）最高人民法院關(guān)于虛開增值稅專用發(fā)票罪犯罪目的的意見，應(yīng)適用于與之類似的虛開發(fā)票罪

從犯罪形式和所要保護(hù)的法益看，與虛開普通發(fā)票罪最類似的是虛開增值稅專用發(fā)票罪。就虛開增值稅專用發(fā)票罪是否必須與偷騙稅款為目的，2004年全國法院經(jīng)濟(jì)犯罪案件審判工作座談會的傾向性意見認(rèn)為，行為人不具有偷、騙稅目的，也未造成國家稅款流失的虛開行為不應(yīng)以虛開增值稅專用發(fā)票犯罪論處。如果虛開行為僅僅破壞了增值稅專用發(fā)票管理秩序，但未實(shí)際危及國家正常的稅收活動(dòng)，只能屬于一般的行政違法行為。

在該次座談會之前，最高人民法院即在刑事指導(dǎo)案例第107號蘆才興虛開抵扣稅款發(fā)票案中，強(qiáng)調(diào)了行為人主觀意圖不是、客觀上也沒有抵扣稅款，而為其他目的使用虛開的發(fā)票時(shí)，不能以虛開抵扣稅款發(fā)票罪定性。

（三）不區(qū)分虛開目的即認(rèn)定犯罪將導(dǎo)致該罪與虛開增值稅專用發(fā)票罪的責(zé)任失衡

從虛開增值稅專用發(fā)票罪和虛開發(fā)票罪的量刑上看，虛開增值稅專用發(fā)票罪的刑事責(zé)任明顯高于虛開發(fā)票罪。虛開增值稅專用發(fā)票罪處三年以下有期徒刑或者拘役，并處二萬元以上二十萬元以下罰金；數(shù)額較大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處三年以上十年以下有期徒刑，并處五萬元以上五十萬元以下罰金；數(shù)額巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處十年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處五萬元以上五十萬元以下罰金或者沒收財(cái)產(chǎn)。騙取國家稅款，數(shù)額特別巨大，情節(jié)特別嚴(yán)重，給國家利益造成特別重大損失的，處無期徒刑或者死刑，并處沒收財(cái)產(chǎn)。虛開發(fā)票罪則僅情節(jié)嚴(yán)重的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金。

量刑上的明顯差異表明虛開增值稅專用發(fā)票是社會危害更為嚴(yán)重的行為。如果虛開發(fā)票罪不以是否具有偷逃稅款的目的為構(gòu)成要件，將可能出現(xiàn)同樣的虛開行為，虛開增值稅專用發(fā)票時(shí)因不具有偷騙稅款目的而無罪，虛開普通發(fā)票卻要承擔(dān)刑事責(zé)任的失衡情況，導(dǎo)致行為危害性輕卻承擔(dān)刑事責(zé)任，行為危害性重反而不承擔(dān)刑事責(zé)任的悖論。

綜上，無論是從法益保護(hù)還是從實(shí)務(wù)中最高人民法院的傾向性意見看，虛開發(fā)票罪應(yīng)以行為人是否具有偷逃稅款等目的為構(gòu)成要件之一。不以偷逃稅款等為目的的虛開行為，僅是違反發(fā)票管理規(guī)定的一般行政違法行為，不應(yīng)認(rèn)定為刑事犯罪。

參考文獻(xiàn)：

[1]譚文健.虛開增值稅專用發(fā)票罪疑難問題研究[D].湘潭大學(xué)，2006.