秦君利

摘要： 固定資產(chǎn)折舊方法的選擇，直接關(guān)系到企業(yè)當(dāng)期成本的大小、利潤的高低和應(yīng)納稅所得額以及現(xiàn)金流的多少。本文結(jié)合企業(yè)會計準(zhǔn)則和加速折舊政策，對與固定資產(chǎn)折舊相關(guān)的問題進(jìn)行了深入探討，闡明了固定資產(chǎn)折舊的經(jīng)濟(jì)內(nèi)涵與計提折舊的必要性，對各種方法的優(yōu)缺點(diǎn)進(jìn)行綜合比較。通過案例探究的方法，分析折舊方法的改變對企業(yè)經(jīng)營效率的影響，并對折舊方法的選擇提出了建議。

Abstract： The choice of depreciation method of fixed assets， is directly related to the size of the current cost of the enterprise， the level of profits and taxable income as well as the number of cash flow. Based on the enterprise accounting standards and emergency depreciation policy， this paper discusses the problems related to the depreciation of fixed assets， expounds the economic connotation of depreciation of fixed assets and the necessity of depreciation and compares the advantages and disadvantages of various methods. Through the method of case study， this paper analyzes the influence of the change of depreciation method on the business efficiency of enterprises， and puts forward some suggestions on the choice of depreciation methods.

關(guān)鍵詞： 固定資產(chǎn)；折舊方法；加速折舊；經(jīng)營效率

Key words： fixed asset；method of depreciation；emergency depreciation；business efficiency

中圖分類號：F406.4 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1006-4311（2017）11-0066-04

0 引言

當(dāng)前我國會計準(zhǔn)則規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊方法有很多，但多數(shù)企業(yè)在選擇折舊方法時依然一頭霧水，普遍選用了直線法計提折舊，企業(yè)選擇時沒有結(jié)合自身的企業(yè)特點(diǎn)，使得企業(yè)的會計數(shù)據(jù)出現(xiàn)嚴(yán)重的失實、會計信息出現(xiàn)嚴(yán)重的失真，由此我們發(fā)現(xiàn)，對于企業(yè)而言，選用一個合適的折舊方法是十分重要和必要的。論文對各種折舊方法進(jìn)行了綜合比較；通過案例探究的方法，計算不同折舊方法之下各折舊期的折舊額、應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納稅額、應(yīng)納稅額現(xiàn)值以及凈利潤，分析得出折舊方法的改變對企業(yè)經(jīng)營效率的影響；最后，在上面分析的基礎(chǔ)上對折舊方法的選擇提出了建議。

1 固定資產(chǎn)折舊概述

固定資產(chǎn)折舊屬非付現(xiàn)成本，是一種沒有在計提時發(fā)生實際的貨幣資金支出的費(fèi)用；然而，部分費(fèi)用卻計提進(jìn)入產(chǎn)品生產(chǎn)成本、期間費(fèi)用等，在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營中實現(xiàn)了補(bǔ)償，如此一來就做好了資金積累，為企業(yè)固定資產(chǎn)更新、維持和擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模提供了條件。對固定資產(chǎn)計提折舊符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，通過計提固定資產(chǎn)折舊，以累計折舊抵減調(diào)整固定資產(chǎn)原值，反映固定資產(chǎn)在使用過程中的損耗和固定資產(chǎn)的新舊程度，使固定資產(chǎn)的賬面價值與實際價值相互一致，有利于加強(qiáng)固定資產(chǎn)的管理。

1.1 固定資產(chǎn)折舊的范圍

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4 號—固定資產(chǎn)》中規(guī)定企業(yè)應(yīng)計提折舊的固定資產(chǎn)包括：

①季節(jié)性停用及修理停用的設(shè)備；

②在用的機(jī)器設(shè)備、食品儀表、運(yùn)輸車輛、工具器具；

③房屋建筑物；

④以融資租賃式租入的固定資產(chǎn)和以經(jīng)營租賃方式租出的固定資產(chǎn)。

1.2 固定資產(chǎn)折舊的影響因素

①固定資產(chǎn)購入時的初始入賬成本，即固定資產(chǎn)原價；

②已經(jīng)計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的累計金額，即固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；

③固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)計使用壽命處于壽命終了且不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)流入時的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)能夠從該項資產(chǎn)處置過程中獲得的扣除處置費(fèi)用后的金額，即預(yù)計凈殘值；

④企業(yè)固定資產(chǎn)的預(yù)計使用期間，或者是該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)的數(shù)量，即固定資產(chǎn)使用壽命。

2 固定資產(chǎn)折舊方法比較分析

參考相關(guān)的規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)，固定資產(chǎn)折舊方法主要包括以下四種，即年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法、工作量法和年限平均法。其中年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法屬于加速折舊法；工作量法和年限平均法屬于直線法。我國相關(guān)規(guī)章制度中要求企業(yè)所選擇的折舊方法最好不要隨意更改。因此企業(yè)在選擇固定資產(chǎn)折舊方法時應(yīng)慎之又慎，從企業(yè)自身特點(diǎn)出發(fā)，比較各個折舊方法的優(yōu)劣不同，選擇最適合自身發(fā)展的折舊方法。

2.1 年數(shù)總和法

年數(shù)總和法是指將固定資產(chǎn)的原價減去預(yù)計凈殘值的余額，乘以一個逐年遞減的分?jǐn)?shù)計算成本每年的折舊額，這個分?jǐn)?shù)的分子代表固定資產(chǎn)尚可使用壽命，分母代表預(yù)計使用壽命逐年數(shù)字總和。

優(yōu)點(diǎn)：考慮到了固定資產(chǎn)的無形損耗；對于促進(jìn)技術(shù)進(jìn)步有益，使固定資產(chǎn)的回收速度加快，且財產(chǎn)風(fēng)險降低了。

缺點(diǎn)：理解難度大，且計算復(fù)雜；對影響折舊分配需要考慮的因素也不能完全考慮和體現(xiàn)。

2.2 雙倍余額遞減法

雙倍余額遞減法是指在不考慮固定資產(chǎn)凈殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)原價減去累計折舊后的余額和雙倍的年限平均法下折舊率計算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。

優(yōu)點(diǎn)：不考慮固定資產(chǎn)殘值；加速折舊；考慮到資金的時間價值。

缺點(diǎn)：該折舊方法出錯率高，且費(fèi)時費(fèi)力；不適用于直線法折舊大于雙倍余額遞減法折舊的情況，應(yīng)用范圍有限。

2.3 工作量法

工作量法是指將固定資產(chǎn)的應(yīng)計折舊額在固定資產(chǎn)預(yù)計總工作量中平均分?jǐn)偟囊环N方法。

優(yōu)點(diǎn)：計算過程簡便明了；符合配比原則；將折舊費(fèi)用與業(yè)務(wù)成果有機(jī)地結(jié)合了起來；充分考慮了固定資產(chǎn)的使用效率和強(qiáng)度；

缺點(diǎn)：無形損耗和自然損耗等因素未考慮在內(nèi)；該方法工作量不固定，存在一定風(fēng)險。

2.4 年限平均法

年限平均法是指將固定資產(chǎn)的應(yīng)計折舊額均衡地分?jǐn)偟焦潭ㄙY產(chǎn)預(yù)計使用壽命內(nèi)，采用這種方法計算的每期的折舊額是相等的。

優(yōu)點(diǎn)：通俗易懂，核算簡單方便，且由于其每期的折舊額都是相等的，具有較強(qiáng)的可比性。

缺點(diǎn)：沒有考慮到固定資產(chǎn)的使用效率和強(qiáng)度；忽略了貨幣的時間價值。

注：在計算固定資產(chǎn)折舊額的過程中應(yīng)考慮到預(yù)計凈殘值因素，由于預(yù)計凈殘值并未在每年年初固定資產(chǎn)凈值中扣除，實際計算過程中應(yīng)按照相關(guān)規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)予以扣除。

2.5 折舊方法的綜合比較

若一制造企業(yè)購入一項生產(chǎn)用固定資產(chǎn)，其原始成本為100000元，預(yù)計使用年限為10年，10年后預(yù)計凈殘值為0?，F(xiàn)在使用不同的折舊方法對其計提折舊，比較各折舊方法之間的差別。其計算過程如表1所示。

無論是直線法還是加速折舊法，都有其自身的特點(diǎn)，直線法沒有考慮固定資產(chǎn)使用情況，而加速折舊法考慮了固定資產(chǎn)使用的強(qiáng)度和效率。從上表可以看出，在整個固定資產(chǎn)使用年限內(nèi)，加速折舊法在固定資產(chǎn)使用前期就在產(chǎn)品銷售收入中大筆計提固定資產(chǎn)損耗到折舊中，能夠快速地使固定資產(chǎn)折舊得到補(bǔ)償，而直線法則在各折舊期內(nèi)計提固定資產(chǎn)的折舊額相等，但在整個折舊期內(nèi)，折舊總額是相等的。

雖然在整個折舊期內(nèi)，折舊額總額是相等的，但如果考慮到貨幣的時間價值，則應(yīng)選擇加速折舊法。因為加速折舊法使得折舊期內(nèi)各年折舊額遞減，早期轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本的折舊較多，從而使利潤總額降低，抵稅效果明顯，使企業(yè)繳納所得稅在時間上得到遞延，相當(dāng)于企業(yè)從國家獲得了一筆無息貸款；在加速折舊法下，企業(yè)前期較大的折舊額會使企業(yè)前期的凈利潤較低從而導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營業(yè)績較差，不利于管理者的績效考核，使管理者對企業(yè)的工作缺乏積極性；另外，企業(yè)較低的凈利潤會導(dǎo)致其經(jīng)營效率不高，從而對企業(yè)的籌資產(chǎn)生影響。而在直線法下，由于各年月折舊額相等使得企業(yè)凈利潤比較穩(wěn)定，更適合于評價企業(yè)的經(jīng)營效率。

3 不同折舊方法對企業(yè)經(jīng)營效率影響的案例分析

企業(yè)的稅負(fù)輕重和經(jīng)營效率會受到不同折舊方法的影響，這些影響有高低輕重之分，不同程度的影響著企業(yè)的稅負(fù)輕重和經(jīng)營效率，因此，我們可以運(yùn)用幾種不同的折舊方法計算同一企業(yè)各期折舊額、應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納稅額、應(yīng)納稅額現(xiàn)值以及凈利潤，并在此基礎(chǔ)上分析固定資產(chǎn)折舊方法改變對企業(yè)經(jīng)營效率的影響。

3.1 案例設(shè)計

假設(shè)甲公司為一生產(chǎn)制造型企業(yè)，2011年12 月新購置一臺生產(chǎn)用設(shè)備A，原值為100萬元，預(yù)計殘值率為10%，會計規(guī)定的預(yù)計使用年限為5年，該公司A 設(shè)備投入生產(chǎn)后五年內(nèi)未扣除折舊的利潤分別為45萬、50萬、52萬、48 萬和55萬，投產(chǎn)后五年內(nèi)的產(chǎn)量分別為800件、900 件850件、900 件和1050 件。假設(shè)該企業(yè)的資本成本率為10%，適用25%的企業(yè)所得稅稅率（假設(shè)該企業(yè)的會計折舊年限和稅法規(guī)定的折舊年限相同）。首先，計算不同的折舊方法下企業(yè)各期折舊額，然后再計算不同折舊方法下企業(yè)的應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納稅額、應(yīng)納稅額現(xiàn)值以及凈利潤，最后對計算結(jié)果進(jìn)行比較分析，探究折舊方法的改變對企業(yè)經(jīng)營效率的影響。

3.2 案例計算

3.2.1 案例計算思路

要探究固定資產(chǎn)折舊方法的改變對企業(yè)經(jīng)營效率的影響，需要以利潤表為切入點(diǎn)，折舊額屬于成本費(fèi)用，對企業(yè)凈利潤及稅負(fù)產(chǎn)生影響，因此，我們就可以將折舊與經(jīng)營效率聯(lián)系起來進(jìn)行探究。

為進(jìn)一步探究問題，我們可以考慮不同折舊方法下貨幣的時間價值以及對企業(yè)凈現(xiàn)金流量的影響。為使不同時點(diǎn)的應(yīng)納稅額具有可比性，比較真實地反映不同折舊方法下企業(yè)的稅負(fù)情況，我們可以按資本成本對應(yīng)納稅額進(jìn)行折現(xiàn)。整個分析思路如圖1所示。

根據(jù)上面的思路，我們也可以進(jìn)一步探究折舊方法的改變對企業(yè)經(jīng)營效率的影響程度，通過計算折舊占成本費(fèi)用的比例大小來進(jìn)行探究。

3.2.2 案例計算過程

3.3 案例分析

①分析表2發(fā)現(xiàn)，若每年應(yīng)用不同的折舊方法其所采用的折舊額是不固定的，所以，每期所得出的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額也不盡相同。以2012年為例，年數(shù)總和法也是一種將折舊額前移的加速折舊法，因此第一年繳納的所得稅也比年限平均法少30000元。

②分析表3發(fā)現(xiàn)，盡管固定資產(chǎn)使用期間內(nèi)，應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額合計相等，但每年的凈現(xiàn)金流量還是受到了不同折舊方法的影響，表現(xiàn)出了不一樣的外在形式。以2012年為例，加速折舊法下的現(xiàn)金凈流量大于直線法，這可以看做企業(yè)從政府處得到了一筆無息貸款，不僅沒有了資金周轉(zhuǎn)的壓力，也降低了資金成本。

③從表面上看好像折舊總額對企業(yè)利潤的影響并不受折舊方法不同因素的影響，但實際上由于資金受時間價值的影響，再加上固定資產(chǎn)使用期限一般都較長，企業(yè)會因選擇的折舊方法不同，獲得不同的資金時間價值收益，從而承擔(dān)不同的稅負(fù)水平。在運(yùn)用年限平均法和工作量法計算折舊時，由于年限平均法將折舊均勻地分?jǐn)傆诟髡叟f期，而工作量法根據(jù)年產(chǎn)量或工作量來平均分?jǐn)傉叟f額，在最初幾年相對于加速折舊法沖減的應(yīng)納稅所得額稅基較少，從而使應(yīng)納稅額相對較多，應(yīng)納稅額的現(xiàn)值較高。

④從上面的計算過程可以看出，采用不同的折舊方法時各期的折舊額是不同的，而折舊額不同又會引起應(yīng)稅所得發(fā)生變化，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)各期應(yīng)納稅額和凈利潤的不同，最終，對企業(yè)的經(jīng)營效率產(chǎn)生不同的影響。在同一折舊期內(nèi)，不同的折舊方法下，企業(yè)的凈利潤不同，對企業(yè)的經(jīng)營效率產(chǎn)生了不同的影響。另外，在整個折舊期內(nèi)，相對于直線法，加速折舊法在前期計提的折舊額較大，使企業(yè)凈利潤較低，經(jīng)營效率較差；而在后期計提的折舊額較小，使企業(yè)凈利潤較大，經(jīng)營效率較高。

⑤綜合上面的計算過程可以看出，不同折舊方法下的折舊額不同會對企業(yè)凈利潤產(chǎn)生影響進(jìn)而影響企業(yè)的經(jīng)營效率。但是，如果折舊額占企業(yè)成本費(fèi)用的比例較小，那么折舊方法的改變對企業(yè)應(yīng)納稅額的影響不會太大，進(jìn)而對企業(yè)經(jīng)營效率的影響較?。幌喾?，如果折舊額占企業(yè)成本費(fèi)用的比例較大，那么折舊方法的改變對企業(yè)應(yīng)納稅額的影響較大，進(jìn)而對企業(yè)經(jīng)營效率產(chǎn)生較大。所以說，折舊方法的改變對企業(yè)經(jīng)營效率影響的問題探究還得結(jié)合折舊額占企業(yè)成本費(fèi)用的比例大小來進(jìn)行分析。

4 折舊方法的改變對企業(yè)經(jīng)營效率的影響

4.1 對企業(yè)利潤分配的影響

企業(yè)選擇不同的折舊方法，其利潤分配會呈現(xiàn)出不同的結(jié)果，這是因為折舊方法的不同會影響企業(yè)的產(chǎn)品成本和勞務(wù)成本中的折舊費(fèi)用的高低。雖然從靜態(tài)視角分析，企業(yè)生產(chǎn)過程中的價值損耗并不受折舊方法的影響，所有的折舊方法的目的都是補(bǔ)償這些損耗，而這些損耗是固定的，所以折舊方法對企業(yè)的利潤總額不會產(chǎn)生影響；但其實從動態(tài)的視角出發(fā)，不同的折舊方法決定了企業(yè)補(bǔ)償固定資產(chǎn)價值損耗的時間不同，而時間的不同對導(dǎo)致企業(yè)的折舊額不同，因為不同的折舊期其折舊額是不同的，所以企業(yè)最終的利潤也會受到不同折舊方法的影響。若企業(yè)的折舊費(fèi)用因為折舊方法的選擇而提高了，在保證其他因素不變的情況下，企業(yè)的可分配利潤會減少；反之，企業(yè)的可分配利潤就會增加。

4.2 對企業(yè)稅負(fù)的影響

計算應(yīng)納稅所得額時需要扣除固定資產(chǎn)折舊，所以，應(yīng)納稅所得額和折舊額之間成正比，應(yīng)納稅所得額會隨著折舊額的減少而減少，因此，折舊方法直接影響著企業(yè)的稅負(fù)大小。一方面，固定資產(chǎn)價值的補(bǔ)償過程以及補(bǔ)償?shù)臅r間會受到折舊方法不同的影響；另一方面，折舊額計提對企業(yè)利潤額的沖減程度會受到折舊方法不同的影響，所以，在累進(jìn)稅制下具有納稅額的差異以及比例稅制下納稅義務(wù)承擔(dān)時間的不同?；诖?，為企業(yè)的長遠(yuǎn)可持續(xù)發(fā)展，企業(yè)應(yīng)依據(jù)自身特色，考慮固定資產(chǎn)價值補(bǔ)償和補(bǔ)償時間的影響，選擇最佳的、最適合自身的折舊方法。

4.3 對企業(yè)籌資的影響

使用固定資產(chǎn)的過程中，難免會遇到固定資產(chǎn)價值損耗，而價值損耗是需要補(bǔ)償?shù)?，這部分需要補(bǔ)償?shù)膬r值損耗就是企業(yè)應(yīng)該計提的折舊。自有資金和外部資金是企業(yè)資金的兩大來源，積累自有資金最重要的方法就是對固定資產(chǎn)計提折舊，這些資金主要用于對固定資產(chǎn)的更新。從長期循環(huán)的角度來看，資金的補(bǔ)償是貨幣上的回流，但如果從短期的一個會計期間來看的話，計提折舊是企業(yè)積累資金的重要方法。對于具體的某一個會計期間，計提的折舊越多就意味著企業(yè)有越多的資金對資產(chǎn)進(jìn)行更新改造，也就表明企業(yè)擁有越多的可用資金。一個企業(yè)需要的資金規(guī)模是有限的，而外部資金越少，企業(yè)的企業(yè)綜合資本成本和邊際成本會越低，所以結(jié)合自身實際選擇科學(xué)的折舊方法是至關(guān)重要的。此外，折舊額數(shù)量能夠?qū)ζ髽I(yè)的現(xiàn)金流轉(zhuǎn)產(chǎn)生直接影響，折舊越多，企業(yè)向外籌資越多，反之亦然。相反，也會帶來籌資成本的差別。因此，折舊方法改變會引起折舊額發(fā)生變化，從而引起企業(yè)現(xiàn)金流發(fā)生變化，對企業(yè)籌資活動產(chǎn)生影響。

4.4 對企業(yè)投資的影響

折舊方法的改變會改變各折舊期間的折舊額，而折舊額的改變會對企業(yè)的投資活動產(chǎn)生影響。折舊對投資的影響表現(xiàn)在以下兩個方面：

一是固定資產(chǎn)更新投資速度受折舊方法選擇的影響，各類折舊方法有利有弊，如加速折舊方法，其折舊年限較短，固定資產(chǎn)更新改造的速度比較快。但其弊端是風(fēng)險較大，因此企業(yè)要想順利發(fā)展，不僅要考慮收益，也應(yīng)該考慮企業(yè)風(fēng)險，盡量提高企業(yè)收益的基礎(chǔ)上也應(yīng)該盡量減低企業(yè)風(fēng)險。

二是某一具體會計期間的投資規(guī)模受折舊方法選擇的影響。折舊額的多少會影響折舊期內(nèi)企業(yè)利潤的多少，從而會影響企業(yè)留存收益的多少，企業(yè)留存的收益越多，那么用于投資活動的資金就越多?？梢园颜叟f準(zhǔn)備金用到企業(yè)投資活動中的原因是當(dāng)固定資產(chǎn)未達(dá)到更新改造的時期時，企業(yè)不會讓折舊準(zhǔn)備金閑置起來，肯定會將其用于投資，實現(xiàn)收益最大化。

5 結(jié)論

本文通過比較分析各類折舊方法，發(fā)現(xiàn)每種折舊方法都各有利弊，因此，靈活選擇不同的折舊方式更有利于企業(yè)管理效率的提升。

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