遲麗華　郭睿

摘要：自2016年5月1日起全面推開“營改增”試點(diǎn)，房地產(chǎn)企業(yè)也由以前的營業(yè)稅納稅人，變?yōu)樵鲋刀惣{稅人。文章就“營改增”進(jìn)行政策介紹，進(jìn)而分析其對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響，從而提出房地產(chǎn)企業(yè)面對(duì)這一變化可以進(jìn)行的納稅籌劃的建議。

關(guān)鍵詞：營改增；房地產(chǎn)企業(yè)；增值稅；納稅籌劃

營業(yè)稅在我國稅收歷史中有著一定的積極作用，但是它存在著重復(fù)征稅的弊端。反觀增值稅，在生產(chǎn)和銷售的各個(gè)環(huán)節(jié)分段征收，在中間的每一個(gè)環(huán)節(jié)，僅就增值部分征稅，最終實(shí)現(xiàn)對(duì)最終消費(fèi)環(huán)節(jié)全額征稅，可有效的避免重復(fù)征稅的問題。因此，增值稅作為一個(gè)“80后”新秀，成功取代了營業(yè)稅的地位。于2016年5月1日起全面推行“營改增”試點(diǎn)，在新中國稅制中有著66年歷史的營業(yè)稅正式退出歷史舞臺(tái)。房地產(chǎn)行業(yè)，作為我國的一個(gè)稅收大戶，它有產(chǎn)業(yè)鏈條多、周期長、資金需求量大的特點(diǎn)，這些特點(diǎn)使這個(gè)行業(yè)對(duì)稅收政策敏感性高。由于其以前交納的是營業(yè)稅，在面對(duì)“營改增”后可能各項(xiàng)稅務(wù)工作做得不夠好，就可能面臨稅負(fù)大量加重。大多都是因?yàn)楸緛砜梢缘挚圻M(jìn)項(xiàng)稅額的部分卻不能抵扣，于是企業(yè)就需要交大量的增值稅。因此，為了房地產(chǎn)企業(yè)能快速適應(yīng)“營改增”，利用國家政策，合理減輕稅負(fù)，企業(yè)的增值稅納稅籌劃就顯得尤其重要了。本文先簡述“營改增”政策，分析其對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響，進(jìn)而提出建議。

一、房地產(chǎn)企業(yè)“營改增”簡述

2016年3月5日，李克強(qiáng)總理在第十二屆全國人大會(huì)議上提出全面實(shí)施營改增。從2016年5月1日起，將試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)4大行業(yè)，實(shí)現(xiàn)商品貨物與服務(wù)業(yè)的“全覆蓋”?！盃I改增”改革的重要意義在于避免重復(fù)征稅，降低各行業(yè)的稅負(fù)。文件規(guī)定，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言一般納稅人適用的增值稅稅率為11%。對(duì)于納稅人銷售自行開發(fā)的老項(xiàng)目另有過渡性政策，在名義稅率和計(jì)算方法上與以前基本一致。對(duì)于小規(guī)模納稅人，在收到預(yù)收款時(shí)先需按3%預(yù)繳；在納稅義務(wù)實(shí)際發(fā)生時(shí)，按5%征收率計(jì)算應(yīng)納稅額，抵減預(yù)繳稅款，納稅申報(bào)。

二、“營改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響

在“營改增”前，房地產(chǎn)行業(yè)適用的是按照銷售不動(dòng)產(chǎn)的收入5%征收營業(yè)稅；在 “營改增”后，適用的是按銷售不動(dòng)產(chǎn)收入的11%征收增值稅，其中在購進(jìn)工程物資和建設(shè)等環(huán)節(jié)中產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額取得專用發(fā)票并認(rèn)定的部分可以抵扣。這就使得在 “營改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)產(chǎn)生一定的影響。而且，營業(yè)稅屬于“價(jià)內(nèi)稅”，增值稅屬于“價(jià)外稅”，這就說明其對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)處理也會(huì)產(chǎn)生一定影響。

（一）“營改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)的影響

“營改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響除了在會(huì)計(jì)處理上，更多的卻是體現(xiàn)在了企業(yè)稅負(fù)上。

對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來說，首先是稅率上的影響。在“營改增”前，房地產(chǎn)企業(yè)建設(shè)環(huán)節(jié)需要交納一次稅率為3%的營業(yè)稅，房地產(chǎn)企業(yè)在銷售房產(chǎn)交納營業(yè)稅，稅率為5%，在“營改增”后，房地產(chǎn)企業(yè)一般納稅人銷售房產(chǎn)交納增值稅，稅率為11%。僅從名義稅率上來看，似乎房地產(chǎn)稅負(fù)加重，但是增值稅卻僅是就增值的部分交納稅，因此實(shí)際上是加重了稅負(fù)還是減輕不能單從名義稅率上來看，而還應(yīng)該考慮稅基。小規(guī)模納稅人，在“營改增”前交稅率為5%的營業(yè)稅，在“營改增”后交征收率為5%的增值稅。因此對(duì)于小規(guī)模納稅人而言，稅率沒有發(fā)生變化，但是“營改增”后對(duì)于小規(guī)模納稅人有一定的優(yōu)惠政策，而這是在之前沒有的。

其次是稅基上的影響，在“營改增”前，銷售環(huán)節(jié)是就銷售收入來征收營業(yè)稅，不存在抵扣問題，且營業(yè)稅作為價(jià)內(nèi)稅包含在銷售收入中。而“營改增”后，雖然也是就銷售收入來計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額，但是在銷售前購進(jìn)原材料和建設(shè)環(huán)節(jié)，產(chǎn)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，可以用來抵扣，而且增值稅作為價(jià)外稅，并不包含在銷售收入中。

（二）“營改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)處理的影響

在購進(jìn)工程物資環(huán)節(jié)中，在“營改增”前，購進(jìn)工程物資產(chǎn)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額由于是被用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，而不能抵扣，在購進(jìn)時(shí)直接記入“工程物資”的成本中。借記“工程物資”，貸記“銀行存款”。在“營改增”后，購進(jìn)工程物資產(chǎn)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，借記“工程物資”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，貸記“銀行存款”。

在建設(shè)環(huán)節(jié)，出包工程的，在“營改增”前，借記“在建工程”，貸記“銀行存款”。在“營改增”后，借記“在建工程”，貸記“銀行存款”。

在銷售環(huán)節(jié)，“營改增”前，房地產(chǎn)企業(yè)按銷售收入的5%交營業(yè)稅，通過“營業(yè)稅金及附加”科目核算；而“營改增”后，房地產(chǎn)企業(yè)交納增值稅，而增值稅作為價(jià)外稅，不計(jì)入費(fèi)用中。

（三）“營改增”對(duì)發(fā)票管理的影響

在“營改增”前，營業(yè)稅的稅收發(fā)票僅僅是作為購入方的相關(guān)資產(chǎn)或費(fèi)用的確認(rèn)依據(jù)，而并不作為抵扣憑證。在“營改增”后，增值稅專用發(fā)票不僅是作會(huì)計(jì)處理的依據(jù)，更是作為抵扣憑證。因此增值稅發(fā)票的監(jiān)管就顯得尤其重要。銷售方開具的增值稅專用發(fā)票，是下游企業(yè)抵扣依據(jù)，影響增值稅涉及的完整閉環(huán)鏈條。所以增值稅專用發(fā)票銷項(xiàng)發(fā)票的領(lǐng)購、開具、保管和作廢，以及進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的取得、認(rèn)證和抵扣等都尤其重要。因此在“營改增”后的今天，企業(yè)應(yīng)更加重視發(fā)票的管理。

三、“營改增”后房地產(chǎn)企業(yè)的納稅籌劃

“營改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響主要在會(huì)計(jì)處理、稅負(fù)、和發(fā)票管理方面。為了適應(yīng)這一變化，房地產(chǎn)企業(yè)也應(yīng)該做出相應(yīng)變動(dòng)來積極應(yīng)對(duì)。這就涉及到了在“營改增”前房地產(chǎn)企業(yè)未曾有的增值稅的納稅籌劃。

（一）納稅人身份的選擇

納稅人身份分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。納稅人身份的不同對(duì)應(yīng)的計(jì)稅方法也就不同。對(duì)于小規(guī)模納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，按照5%的征收率計(jì)稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一般納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇5%的征收率計(jì)稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目（選擇簡易計(jì)稅方法的老項(xiàng)目除外），以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門支付的土地價(jià)款的余額為銷售額。

例如，某小型房地產(chǎn)企業(yè)年應(yīng)納稅銷售額450萬元，會(huì)計(jì)核算健全，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理一般納稅人資格登記，成為一般納稅人，由于其年應(yīng)納稅銷售額小于500萬元，因此也可以選擇為小規(guī)模納稅人。如果其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額部分大于29.41%（17%/5%），則其應(yīng)納稅額必然小于作為小規(guī)模納稅人應(yīng)交納的增值稅額，這時(shí)就應(yīng)選擇一般納稅人的身份，反之選擇小規(guī)模納稅人。

再如，一家房地產(chǎn)企業(yè)年應(yīng)納稅銷售額為980萬元，其它情況同上，如果其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額部分小于29.41%，可以將企業(yè)拆分成兩個(gè)小房地產(chǎn)企業(yè)，這樣就是兩個(gè)小規(guī)模納稅人，可以按照小規(guī)模納稅人的簡易計(jì)稅辦法，按5%征收率計(jì)征。

（二）重視發(fā)票管理，加強(qiáng)相關(guān)人員的培訓(xùn)

作為一般納稅人的企業(yè)，在銷項(xiàng)稅額一定的情況下，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額越大，其應(yīng)繳納的增值稅額必然越小。而發(fā)票的管理以及人員關(guān)于這方面的知識(shí)素養(yǎng)就很重要了。

首先，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該重視增值稅發(fā)票憑證的管理，實(shí)時(shí)取得可以抵扣的專用發(fā)票。一方面，安排專人負(fù)責(zé)發(fā)票管理，另一方面在供應(yīng)商的選擇上，盡可能選擇一般納稅人供應(yīng)商，或者選擇小規(guī)模納稅人時(shí)，要求其代開增值稅專用發(fā)票。同時(shí)企業(yè)也應(yīng)該有識(shí)別和防范假發(fā)票的能力。

其次，企業(yè)需要加強(qiáng)相關(guān)人員的培訓(xùn)。一方面是組織財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)，尤其是關(guān)于“營改增“后會(huì)計(jì)處理方法的培訓(xùn)，以及增值稅納稅開具、申報(bào)方面的培訓(xùn)。另一方面，應(yīng)加強(qiáng)企業(yè)采購人員關(guān)于增值稅專用發(fā)票的培訓(xùn)，這樣他們才能取得合理的，可以抵扣的發(fā)票。

（三）轉(zhuǎn)變開發(fā)銷售模式

隨著現(xiàn)代生活的匆忙，越來越多的人為求方便快捷在購房問題上更傾向于選擇精裝房。而高檔的住宅、精裝房、辦公室等的裝修費(fèi)用都在房產(chǎn)成本中所占比例非常可觀。如果房地產(chǎn)企業(yè)將主要銷售毛坯房慢慢轉(zhuǎn)為精裝房，能在一定程度上拓寬了進(jìn)項(xiàng)稅抵扣來源，同時(shí)又能比毛坯房多獲得一層裝修的利潤。因此在增值稅納稅籌劃上，房地產(chǎn)企業(yè)可以考慮轉(zhuǎn)變開發(fā)銷售模式。

“營改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)不論在會(huì)計(jì)處理上還是稅負(fù)上都會(huì)產(chǎn)生一定的影響，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該明確其產(chǎn)生影響方向與影響數(shù)，積極展開增值稅納稅籌劃工作?！盃I改增”的本意就是為了減輕企業(yè)的稅負(fù)，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該充分利用這一政策，減輕企業(yè)稅負(fù)，增加企業(yè)效益，使企業(yè)可以更好的發(fā)展。

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（作者單位：遼寧師范大學(xué)會(huì)計(jì)系）