王戈

摘要：在我國社會經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展的條件下，政府單位的傳統(tǒng)核算方式已經(jīng)不能夠滿足社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需求，傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制度在政府單位會計(jì)核算的過程當(dāng)中也暴露出越來越多的問題。在這樣的現(xiàn)實(shí)情況下，政府單位應(yīng)當(dāng)順應(yīng)時(shí)代發(fā)展要求，適當(dāng)?shù)囊霗?quán)責(zé)發(fā)生制度，通過權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入來進(jìn)一步改革政府單位的會計(jì)制度。因此，本文將重點(diǎn)分析當(dāng)前我國政府單位的會計(jì)制度現(xiàn)狀，了解到權(quán)責(zé)發(fā)生制度的優(yōu)越性，重點(diǎn)分析我國政府單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度的必要性，來進(jìn)一步提出構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制度的設(shè)想。

關(guān)鍵詞：政府會計(jì)；權(quán)責(zé)發(fā)生制度；收付實(shí)現(xiàn)制度

中圖分類號：F230 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）030-000-03

引言

自20世紀(jì)70年代以來，世界各國政府的財(cái)政危機(jī)以及財(cái)政問題相繼出現(xiàn)，在這樣的條件下，政府單位的預(yù)算長期處于落后的狀態(tài)。甚至有部分國家的政府單位常年出現(xiàn)財(cái)政赤字，高額的赤字和債務(wù)成為了世界各國政府所共同關(guān)注的問題，也嚴(yán)重制約了政府經(jīng)濟(jì)效益的提高，甚至很大程度上影響了社會的穩(wěn)定和國家的發(fā)展，最大限度地弱化了政府單位對于國家經(jīng)濟(jì)的掌控能力；從另一個角度來看，政府部門是屬于公共管理部門，擁有最豐富的公共管理資源，但是政府單位對于公共資源的利用效率并不是很高，權(quán)力和責(zé)任不對等，政府單位的公開考核機(jī)制以及績效測評機(jī)制也存在的諸多問題。在這樣的條件下引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度對于我國政府單位的改革，構(gòu)建服務(wù)型政府具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。會計(jì)基礎(chǔ)的變革在很大程度上也成為了政府單位改革的一個重要環(huán)節(jié)。

一、當(dāng)前我國政府會計(jì)現(xiàn)狀

權(quán)責(zé)發(fā)生制度是一項(xiàng)較為先進(jìn)的會計(jì)制度，能夠很好的滿足政府單位會計(jì)核算的需求，從現(xiàn)實(shí)的情況來看，一直以來，我國政府單位的會計(jì)制度都是以收付實(shí)現(xiàn)制度為主。權(quán)責(zé)發(fā)生制度則是在政府財(cái)政危機(jī)的背景下提出的，這個制度的提出在很大程度上推動了世界范圍內(nèi)政府會計(jì)制度的變革，由此引發(fā)了新的公共管理思潮，在這個時(shí)期，各國政府單位的會計(jì)系統(tǒng)發(fā)生了明顯的變化。收付實(shí)現(xiàn)制度在很大程度上推動了我國政府會計(jì)預(yù)算的不斷完善以及不斷的發(fā)展，這種作用在后續(xù)的很長一段時(shí)間內(nèi)將會延續(xù)下去，但是不可否認(rèn)的是，歷史是在不斷的發(fā)展變化，在時(shí)代飛速發(fā)展的背景下，政府單位傳統(tǒng)的會計(jì)制度，已經(jīng)不能夠滿足時(shí)代發(fā)展的需求，時(shí)代的發(fā)展也在很大程度上對我國政府的公共財(cái)政管理制度提出了更高的要求，而在這樣的現(xiàn)實(shí)條件下，傳統(tǒng)收付實(shí)現(xiàn)制的弊端也就逐步暴露出來。

1.政府資產(chǎn)的核算問題

在當(dāng)前我國政府單位的財(cái)政體系之下，預(yù)算資金的實(shí)際運(yùn)行狀況不能夠被很好地反映出來，導(dǎo)致這種情況出現(xiàn)的主要原因，是由于財(cái)政性資金形成的國有股權(quán)、固定資產(chǎn)和預(yù)算外的資金無法核算。傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制度，已經(jīng)不能夠清晰反映這些資金狀況，也不能夠很好地提升政府單位的財(cái)政資金使用效率。在傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)制度當(dāng)中，這對于已發(fā)生的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行核算，但是這些核算的信息也只是在財(cái)政的預(yù)算決算的報(bào)表當(dāng)中以附錄的形式出現(xiàn)，僅僅只能夠?yàn)橄嚓P(guān)部門提供參考資料。而一部分用于購入固定資產(chǎn)的部分，一旦確定之后就很快的淡出了公眾以及政府單位的視線，這樣一來，政府單位以及工作想要對于這部分資金進(jìn)行監(jiān)督十分困難，而且這部分資金的靈活性極大，政府單位無法很好地保護(hù)這部分資金使用的實(shí)際情況，由此也就直接造成了賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值嚴(yán)重不符合情況的出現(xiàn)，而政府單位的資產(chǎn)報(bào)表上，也會出現(xiàn)資產(chǎn)虛增或者資金急劇減少的現(xiàn)象，從而導(dǎo)致了信息的不完整，在這樣的條件下，政府單位也不能夠了解到資金耗費(fèi)的實(shí)際情況，財(cái)務(wù)報(bào)表也不能夠真實(shí)地反映耗費(fèi)的成本。

2.政府單位的隱形負(fù)債記錄不清

一般來說，政府單位的隱形負(fù)債指的是政府單位已經(jīng)承諾，但尚未承擔(dān)履行的義務(wù)。在未來的某個時(shí)間點(diǎn)，需要通過耗費(fèi)一定的資源來完成這部分業(yè)務(wù)，而這部分業(yè)務(wù)也就構(gòu)成了政府單位的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。而收付實(shí)現(xiàn)制度更多的只是對于現(xiàn)在已經(jīng)使用的實(shí)際資金進(jìn)行記錄和反映，在這個時(shí)期，也存在著很多已經(jīng)承諾但尚未支付的現(xiàn)金，這部分現(xiàn)金是沒有被記錄在案的，由此也就導(dǎo)致了政府單位在資金使用的過程當(dāng)中，存在著隱性的債務(wù)，比如政府單位欠發(fā)的工資、社會保險(xiǎn)或者政府單位對某些機(jī)構(gòu)的擔(dān)保。這些債務(wù)會在未來的某個時(shí)間點(diǎn)會突然爆發(fā)，政府單位將措手不及。最為典型的一個案例，也就是希臘的主權(quán)債務(wù)危機(jī)，導(dǎo)致這次債務(wù)危機(jī)的主要原因，也就是由于政府的負(fù)債沒有明顯的被反映出來，而一旦這部分資金缺口過大，政府單位難以自行處理，那么必然會累積大量的債務(wù)，從而最終會爆發(fā)財(cái)政危機(jī)。

3.不利于政府單位財(cái)政信息的披露

傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)制度不能夠很好的反映政府單位的財(cái)務(wù)狀況，也不能夠使得公眾了解到政府資金的實(shí)際使用效果，但是卻無法了解到政府受托責(zé)任的履行情況，對政府的公共服務(wù)成本沒有進(jìn)行明確的反應(yīng)。政府單位的財(cái)政信息披露不能夠滿足會計(jì)信息的真實(shí)性，在財(cái)務(wù)報(bào)告當(dāng)中，僅僅強(qiáng)調(diào)各部門的實(shí)際需求，又將這部分實(shí)際的會計(jì)信息擴(kuò)展到公眾的視野以及相關(guān)部門的監(jiān)督身上。而伴隨著政府職能的不斷轉(zhuǎn)變，披露的信息內(nèi)容也不應(yīng)當(dāng)被忽視。工作對于政府財(cái)政資金的使用情況，應(yīng)當(dāng)擁有更多的知情權(quán)，而通過引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度則能夠?qū)⑦@部分會計(jì)信息披露于公眾視野當(dāng)中，便于社會大眾更加全方位、更加清晰的監(jiān)督。

4.不能夠滿足政府單位績效考評的需求

政府的績效考評可以說是對政府財(cái)政資金使用情況考評的重要一環(huán)，能夠最大限度地了解到政府單位的資金使用情況，公共服務(wù)的實(shí)際收支情況。在傳統(tǒng)的財(cái)政管理理念之下，只有更加全方位的了解到財(cái)政資源使用的現(xiàn)實(shí)情況，才能夠進(jìn)一步的避免信息的失真，應(yīng)當(dāng)更加全面的去了解到政府單位績效考評的實(shí)際效率，但是在收付實(shí)現(xiàn)制度的條件下這種考評的結(jié)果是不具備參考意義的，考評的滯后也會最大限度的影響政府資金的運(yùn)行效率。

二、我國政府會計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性

1.權(quán)責(zé)發(fā)生制度的優(yōu)點(diǎn)

權(quán)責(zé)發(fā)生制度相對于收付實(shí)現(xiàn)制度來說存在著3個方面的優(yōu)勢。

第一，權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠最大限度的真實(shí)的反應(yīng)每個會計(jì)期間的實(shí)際收入和為取得這些收入所承擔(dān)的實(shí)際費(fèi)用，并且使得二者之間能夠有更加合理的配比，這就需要在會計(jì)期間的末尾進(jìn)行整個項(xiàng)目的調(diào)整，通過這樣的方式來記錄本期未收錄或者應(yīng)支付未支付的實(shí)際費(fèi)用。這樣一來就可以將預(yù)期收入和成本進(jìn)行分?jǐn)?，最大限度的體現(xiàn)了政府單位所獲取的收入當(dāng)中應(yīng)當(dāng)支付的代價(jià)，并且根據(jù)資金流動的現(xiàn)實(shí)情況來確定補(bǔ)償以及損益的實(shí)際情況。

第二，權(quán)責(zé)發(fā)生制的建設(shè)能夠最恰當(dāng)?shù)胤从硶?jì)期間政府實(shí)際的經(jīng)營業(yè)績。在權(quán)責(zé)發(fā)生制度實(shí)施的過程當(dāng)中，不能夠單純地利用現(xiàn)今的實(shí)際收入情況來反映企業(yè)的成本和利潤。一般來說，利潤是屬于階段性的指標(biāo)，并不能夠作為綜合指標(biāo)來進(jìn)行考評，在利潤到達(dá)企業(yè)賬戶的過程當(dāng)中，會出現(xiàn)時(shí)間上的損益。而權(quán)責(zé)發(fā)生制度在實(shí)施的過程當(dāng)中，能夠最大限度地保證避免損益帶來的劇烈波動導(dǎo)致的信息失真，從而為政府單位的績效考評提供更加真實(shí)的數(shù)據(jù)，通過這樣的方式使其更加合理。

第三，使用權(quán)責(zé)發(fā)生制度能夠最大限度地了解到政府單位資金運(yùn)作的整體情況，使得政府單位能夠更加全面地了解到各種會計(jì)信息，包括公眾、政府官員非專業(yè)人士使用會計(jì)信息的實(shí)際需求，這樣一來政府單位會計(jì)信息的使用效率也就能夠得到最大限度的提高。

2.引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度的意義

引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度的意義可以從兩個角度來進(jìn)行闡述。

第一，政府單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度能夠最大限度地實(shí)現(xiàn)政府單位的轉(zhuǎn)型改革。在政府職能轉(zhuǎn)變的各個決策的制定方面，必須要求更加完整且更加真實(shí)的會計(jì)信息。而正是基于這樣的現(xiàn)實(shí)情況，政府會計(jì)當(dāng)中使用收付實(shí)現(xiàn)制度能夠最大限度地推動我國政府單位的轉(zhuǎn)型，收付實(shí)現(xiàn)制度也能夠最大限度地且真實(shí)的反映我國的資產(chǎn)以及負(fù)債的運(yùn)營情況，能夠深入的剖析單位各項(xiàng)資產(chǎn)當(dāng)中的隱性資金，從而使得政府單位的工作能夠更加公開透明。

第二，政府單位財(cái)政體制改革需要引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度，當(dāng)前政府單位的職能正在被重新的界定，政府單位職能的變化也就確定了政府單位必須構(gòu)建與之相適應(yīng)的公共財(cái)政收支體系。通過這樣的方式才能夠進(jìn)一步加強(qiáng)財(cái)政管理的透明性，進(jìn)而更好地獲取公眾的信任。采用權(quán)責(zé)發(fā)生制度能夠最大限度地保證公共財(cái)政體制所需要的真實(shí)、完整的會計(jì)信息，從而進(jìn)一步地為政府單位的決策提供更加科學(xué)的參考依據(jù)。

三、政府會計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的構(gòu)建設(shè)想

1.實(shí)現(xiàn)的原則

政府會計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度過程當(dāng)中需要把握兩個方面的原則，一方面，要遵循循序漸進(jìn)的原則，從當(dāng)前權(quán)責(zé)發(fā)生制度實(shí)施的現(xiàn)實(shí)情況來看，當(dāng)前整個中國的社會經(jīng)濟(jì)正處在轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵時(shí)期，在這個過程當(dāng)中，資本市場不發(fā)達(dá)，法律不健全，這些都為政府單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制帶來了諸多困難，而傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制度在我國的政府的會計(jì)制度當(dāng)中根深蒂固，是我國政府單位在權(quán)責(zé)發(fā)生制的過程當(dāng)中必須堅(jiān)持循序漸進(jìn)的原則；另一方面，要堅(jiān)持由點(diǎn)到面，由地方到中央的原則，從現(xiàn)實(shí)的角度來看，如果從中央到地方都掀起改革風(fēng)暴，這對于國情復(fù)雜的我國來說是十分不現(xiàn)實(shí)的，因此在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的過程當(dāng)中，應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持在中央和地方政府統(tǒng)一會計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)之上，來逐步的保證各級政府的會計(jì)信息當(dāng)中具有可比性以及一致性，結(jié)合地方的實(shí)際特點(diǎn)來逐步的推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的建設(shè)。

2.改革思路

結(jié)合當(dāng)前的現(xiàn)實(shí)情況來看，在我國政府會計(jì)當(dāng)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度大體可以從四個方面入手。

第一，為了構(gòu)建新的會計(jì)體系，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步的擴(kuò)大政府會計(jì)的核算對象；其次，要嘗試進(jìn)一步的推進(jìn)績效預(yù)算管理，績效預(yù)算管理可以說是權(quán)責(zé)發(fā)生制度的基礎(chǔ)思想所在，通過這樣的方式績效管理才能夠體現(xiàn)成本管理的原則。

第二，要建立財(cái)務(wù)報(bào)告制度，財(cái)務(wù)報(bào)告制度是政府會計(jì)的“產(chǎn)成品”，適用于全方位的反應(yīng)政府會計(jì)現(xiàn)狀的重要工具，而在政府單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度，都需要建立一個高效且能夠系統(tǒng)地全面地反映政府財(cái)務(wù)信息的財(cái)務(wù)報(bào)告制度，通過這樣的方式來逐步的引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度。政府單位財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者，分為內(nèi)部信息和外部信息兩個不同的使用者，內(nèi)部信息的使用者一般指的是政府內(nèi)部的各個部門，而政府單位財(cái)務(wù)信息的外部使用者，就更多地包括社會大眾、銀行、審計(jì)監(jiān)督部門等等。一般來說，傳統(tǒng)意義上的政府財(cái)務(wù)報(bào)告須知供內(nèi)部使用的，就是在政府轉(zhuǎn)型的今天，政府單位的財(cái)務(wù)報(bào)告是需要向大眾公開的，在這樣的條件下，就有必要建立財(cái)務(wù)報(bào)告制度，通過調(diào)報(bào)告制度的建立來保證公眾對于政府單位的知情權(quán)。通過這樣的一種形式來構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制度，通過這樣的方式讓社會大眾能夠更好地兼顧財(cái)務(wù)報(bào)告的外部使用者，通過這樣的方式來構(gòu)建立體的財(cái)務(wù)報(bào)告編制程序以及反應(yīng)機(jī)制。

第三，建立專門的隱形負(fù)債核算部門，在上文的分析當(dāng)中，政府單位的隱形負(fù)債往往是導(dǎo)致政府單位無法償?shù)闹匾蛩?。因此就有必要進(jìn)一步的構(gòu)建專門的隱形負(fù)債核算部門，該部門主要負(fù)責(zé)對于政府單位的各項(xiàng)隱形負(fù)債進(jìn)行核算，將這部分核算的內(nèi)容添加到財(cái)務(wù)報(bào)表當(dāng)中，通過財(cái)務(wù)報(bào)表來顯示政府的實(shí)際負(fù)債情況，這樣一來，政府的隱形負(fù)債以及現(xiàn)時(shí)負(fù)債情況都能夠以數(shù)據(jù)的形式表現(xiàn)出來，而對于這部分負(fù)債的把控和處理也在很大程度上能夠把控政府單位的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

第四，搭建綜合信息處理平臺。信息處理平臺的搭建是極為必要的，政府會計(jì)如果要引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度，必須構(gòu)建相應(yīng)的信息處理平臺。在權(quán)責(zé)發(fā)生制的條件下，政府單位必須建立財(cái)務(wù)報(bào)告制度，財(cái)務(wù)報(bào)告制度的建立在很大程度上，能夠讓政府單位的財(cái)務(wù)信息呈幾何數(shù)遞增。相對于傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制度來說，在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制住之后，政府所處理的財(cái)務(wù)信息數(shù)量更多，各種會計(jì)信息成幾何數(shù)增長，這樣的會計(jì)信息比以往的會計(jì)信息更加全面，真實(shí)而且準(zhǔn)確。而在這樣的條件下如何去全方位的處理，使用這些信息就成為一個問題，對于這些信息的使用已經(jīng)成為了政府會計(jì)所迫切需要解決的一個問題。構(gòu)建綜合信息處理平臺，首先就需要專門搭建一個，會計(jì)信息提取、處理、加工的網(wǎng)絡(luò)平臺，通過這樣的方式來簡化以往的會計(jì)信息處理流程；其次需要建立起一個專門的信息共享平臺，使得各個不同的政府單位之間能夠共享財(cái)務(wù)信息，這樣一來，就單位的績效考核才能進(jìn)一步的量化；最后，需要建立一個政府財(cái)務(wù)部門與外部監(jiān)督部門的信息公開平臺，通過信息公開平臺的構(gòu)建，能夠保證上下級部門緊密合作，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的共享和信息的共享，綜合地處理各種不同的財(cái)務(wù)信息。

四、結(jié)語

綜上所述，政府會計(jì)當(dāng)中的收付實(shí)現(xiàn)制度擁有很長的歷史，在國家發(fā)展的過程當(dāng)中也起到了十分重要的作用，但是面臨著時(shí)代的變化，政府會計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度已經(jīng)是大勢所趨，因此在這樣的背景下，就需要進(jìn)一步的明確引入權(quán)責(zé)發(fā)生制度的原則，建立新的政府會計(jì)體系，構(gòu)建更加全方位的財(cái)務(wù)報(bào)告制度。

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