郝巖

【摘要】在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的運(yùn)用實(shí)質(zhì)重于形式原則，直接影響會(huì)計(jì)報(bào)告的可利用價(jià)值，影響企業(yè)的管理，若處理不當(dāng)，可能引起股東權(quán)益糾紛甚至觸犯法律。在進(jìn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)時(shí)，會(huì)計(jì)師需有明確的判斷能力，靈活多變的將該原則應(yīng)用于會(huì)計(jì)信息的確認(rèn)、報(bào)告編制等活動(dòng)中。

【關(guān)鍵詞】經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)原則 會(huì)計(jì)實(shí)務(wù) 會(huì)計(jì)信息

中國(guó)新的企業(yè)所得稅法已實(shí)施8年有余，該法第四十七條規(guī)定，不具備合理商業(yè)目的的交易，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理性調(diào)整，這條規(guī)定內(nèi)容過(guò)于寬泛，一定程度上助漲了“合理避稅”行為發(fā)生。實(shí)質(zhì)重于形式原則是基本的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)原則，是反避稅的重要原則，該原則認(rèn)為不具備商業(yè)目的或經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的交易都被認(rèn)為是避稅交易，稅務(wù)機(jī)關(guān)都可以對(duì)這樣的交易進(jìn)行重構(gòu)。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)過(guò)程中，符合正確的處理實(shí)質(zhì)重于形式的原則，關(guān)系到企業(yè)的稅務(wù)，若操作不當(dāng)，容易觸犯法律，給企業(yè)帶來(lái)負(fù)面影響。本次研究試淺談實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的運(yùn)用。

一、經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的判定

經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的判斷是重于形式原則運(yùn)用的首要任務(wù)，在美國(guó)大都數(shù)的法院將具有經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的交易解釋為可能給納稅人帶來(lái)顯著的非稅經(jīng)濟(jì)利益的交易，概念非常的模糊，判斷是否給納稅人帶來(lái)顯著的經(jīng)濟(jì)利益是關(guān)鍵?；诮灰最?lèi)型，可將可能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益的行為分為直接逐利交易、迂回交易。直接逐利是指未獲得經(jīng)濟(jì)利益進(jìn)行了一系列交易，在這些交易中，納稅人獲得利益為什么也沒(méi)有做，或未獲得利益而去做那些必定會(huì)虧損的交易[1]。迂回交易是指納稅人實(shí)現(xiàn)某些商業(yè)目的，采取的不具有經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的方式降低負(fù)擔(dān)的行為，如發(fā)放股息時(shí)采用迂回方式發(fā)放股利，降低股東的所得稅負(fù)擔(dān)。在處理直接逐利交易時(shí)，需從交易的目的判斷交易時(shí)，應(yīng)依據(jù)理性經(jīng)紀(jì)人的思維，預(yù)計(jì)交易可能帶來(lái)的利益。在交易過(guò)程中付出了足夠的努力，可作為能夠帶來(lái)利益的輔助證據(jù)。在堅(jiān)持實(shí)質(zhì)重于形式原則處理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)時(shí)，需確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，包括會(huì)計(jì)信息的使用時(shí)間、地點(diǎn)、對(duì)象、社會(huì)環(huán)境、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)等因素。實(shí)質(zhì)重于形式要求會(huì)計(jì)信息應(yīng)尊重經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的，保障會(huì)計(jì)信息與客觀經(jīng)濟(jì)事實(shí)相符合。

二、具體應(yīng)用

（一）會(huì)計(jì)信息的處理

在進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)時(shí)，如核對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債等會(huì)計(jì)要素時(shí)，需要確認(rèn)權(quán)責(zé)關(guān)系。當(dāng)前經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日益復(fù)雜，某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會(huì)依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)，可能無(wú)法反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的真實(shí)情況，日益繁多的金融衍生產(chǎn)品進(jìn)一步增加了權(quán)責(zé)確認(rèn)的難度，金融衍生產(chǎn)品沒(méi)有歷史成本，但有合同權(quán)利與義務(wù)，在會(huì)計(jì)上便需要確認(rèn)，使這部分信息確認(rèn)時(shí)間提前，而不是按照交易實(shí)際履行時(shí)間確認(rèn)。會(huì)計(jì)計(jì)量解決的是反映多少的問(wèn)題，包括尺度、單位、對(duì)象、屬性，堅(jiān)持實(shí)質(zhì)重于形式的原則，應(yīng)詳細(xì)的記錄這些計(jì)量信息。在相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表上，資產(chǎn)項(xiàng)目一般采用歷史成本列示，但某些情況下，歷史成本原則無(wú)法真實(shí)的反映經(jīng)營(yíng)情況，如企業(yè)持有的資產(chǎn)大幅度減值、盤(pán)盈等，應(yīng)堅(jiān)持實(shí)質(zhì)重于形式原則，采用適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)計(jì)量屬性計(jì)算。

在制作會(huì)計(jì)報(bào)告過(guò)程中，堅(jiān)持實(shí)質(zhì)重于形式原則，主要反映在正確的處理歷史成本計(jì)量，將企業(yè)的重要事項(xiàng)在報(bào)告中披露，提高報(bào)告的可用性。如企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果以“全面收益”觀念為基礎(chǔ)的，其缺點(diǎn)是不能反映企業(yè)確認(rèn)單未能實(shí)現(xiàn)的收益與損失，堅(jiān)持實(shí)質(zhì)重于形式，需要將這部分內(nèi)容完整的顯示出來(lái)，甚至需評(píng)估未來(lái)收益或損失。

（二）具體應(yīng)用

以下簡(jiǎn)要介紹實(shí)質(zhì)重于形式在部分會(huì)計(jì)信息處理中的辦法。在長(zhǎng)期股權(quán)處置中，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第5條規(guī)定企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資、不具有控制或重大影響且活躍市場(chǎng)無(wú)報(bào)價(jià)不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，都需要采用權(quán)益法計(jì)算。在應(yīng)用實(shí)質(zhì)重于形式原則時(shí)，不僅僅需要考慮投資者對(duì)被投資對(duì)象的法律意義上的掌握情況，還應(yīng)根據(jù)投資法是否能夠獲益，施加重大影響判斷，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的依據(jù)。在處理無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，以土地為例，土地屬國(guó)家與集體所有，企業(yè)無(wú)土地所有權(quán)，但所有權(quán)本身確實(shí)可嘗試經(jīng)濟(jì)利益，可以轉(zhuǎn)讓，實(shí)質(zhì)上擁有控制權(quán)，土地可作為無(wú)形資產(chǎn)，對(duì)于非專利權(quán)盡管其不被外界所知，未注冊(cè)，法律上無(wú)法保護(hù)，但確實(shí)給企業(yè)帶來(lái)了正常的利潤(rùn)，因此應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)。對(duì)于資產(chǎn)減值，市價(jià)大幅度下跌等資產(chǎn)減值可能不影響資產(chǎn)的價(jià)值，但從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來(lái)看，資產(chǎn)確實(shí)發(fā)生了減值，實(shí)際價(jià)值與賬面發(fā)生了背離，甚至這些資產(chǎn)已經(jīng)無(wú)在升值的可能，應(yīng)堅(jiān)持實(shí)質(zhì)重于形式的原則，進(jìn)行價(jià)值調(diào)整，并計(jì)入負(fù)債。在進(jìn)行關(guān)聯(lián)方披露時(shí)，《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定企業(yè)無(wú)論是否與關(guān)聯(lián)方發(fā)生交易，都需要披露與子公司的的關(guān)系，同時(shí)附注關(guān)聯(lián)性質(zhì)、交易類(lèi)型、要素，應(yīng)把握是否存在重大的影響，是否會(huì)存在有礙公平交易的因素。在我國(guó)因市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不夠健全，在企業(yè)上市過(guò)程中往往通過(guò)關(guān)聯(lián)方不公平的交易，營(yíng)造更加良好的報(bào)告，表示“利好”推動(dòng)股價(jià)的上揚(yáng)，披露關(guān)聯(lián)方之間的交易對(duì)于維護(hù)股東權(quán)益具有重要意義。還需注意的是，我國(guó)中央與地方政府出臺(tái)了許多行業(yè)、中小企業(yè)的稅收利好策略，這客觀上給避稅提供了便利，在計(jì)算會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)時(shí)，會(huì)計(jì)師需予以足夠的重視，避免因核算與稅務(wù)部門(mén)產(chǎn)生矛盾，影響自身的信譽(yù)。

三、小結(jié)

在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的運(yùn)用實(shí)質(zhì)重于形式原則對(duì)會(huì)計(jì)師個(gè)人的業(yè)務(wù)能力、職業(yè)道德提出了較高的要求，會(huì)計(jì)師應(yīng)具有企業(yè)管理者、稅法、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)研究者的思維，轉(zhuǎn)換角度，分析會(huì)計(jì)信息中的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，挖掘深層次的信息，恪守職業(yè)道德。

參考文獻(xiàn)：

[1]柴思敏.簡(jiǎn)論實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用[J].經(jīng)營(yíng)管理者，2016.

[2]陳天浩.淺析會(huì)計(jì)核算中實(shí)質(zhì)重于形式的原則應(yīng)用[J].中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2016，（10）.