田正佳

（恩施職業(yè)技術學院，湖北恩施445000）

無形資產核算模塊構建及信息披露

田正佳

（恩施職業(yè)技術學院，湖北恩施445000）

隨著全球經濟一體化程度加深，世界經濟已步入知識經濟時代，企業(yè)之間的競爭日趨激烈，無形資產已是企業(yè)核心競爭力的源泉，企業(yè)的生存與發(fā)展關鍵在于不斷創(chuàng)造和更新無形資產。無形資產的重要性日益凸顯，為了增加無形資產外部信息相關性和企業(yè)內部無形資產信息核算，本文針對在會計信息化軟件中設置無形資產信息核算模塊進行探索，并據此對無形資產信息披露進行研究，以期為企業(yè)內部無形資產管理提供更充分且有價值的信息，從而提高外部信息使用者的相關性。

無形資產；核算模塊；信息披露

一、引言

21世紀，世界經濟步入知識經濟時代，全球經濟正在經歷一個根本性轉變，由工業(yè)經濟逐步向知識經濟轉變，在知識經濟大背景下，“知本”比“資本”更具魅力，社會財富和經濟增長主要受無形資產驅動。世界各國經濟都面臨前所未有的機遇和挑戰(zhàn)，伴隨經濟全球化程度日益加深的是貿易自由化使得市場的控制手段發(fā)生了根本性改變。企業(yè)之間的競爭日趨激烈，以專有技術、創(chuàng)新能力、商標、品牌、管理水平、服務質量、企業(yè)文化、計算機軟件等知識為基礎的無形資產將是企業(yè)核心競爭力的源泉。企業(yè)的生存與發(fā)展關鍵在于不斷創(chuàng)造和更新無形資產。企業(yè)的價值在于其擁有的核心專利技術和強大的研發(fā)能力，在于每個員工擁有的知識和知識的創(chuàng)新能力。在以信息化、網絡化、智能化為特征的時代，作為知識經濟時代企業(yè)價值創(chuàng)造源泉的無形資產，其重要性日益凸顯。無形資產內容也隨經濟發(fā)展、相關學科的同步發(fā)展、科學技術水平和經濟管理要求的變化而豐富。作為企業(yè)核心資源的無形資產，其核算已不能滿足利益相關方對無形資產信息需求。為了更好反映廣義視角無形資產的相關信息，本文將依據無形資產的可確認性進行分類構建其核算模塊，并就模塊中不同部分如何進行披露開展分析，以期能提高無形資產信息的相關性。

二、無形資產的內涵及分類

關于無形資產的概念，學者們基于不同學科視角而存在差異。基于會計學視角，2006年2月15日，財政部發(fā)布《企業(yè)會計準則第6號—無形資產》對無形資產定義為：無形資產是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產。湯湘希（1997，2004）認為，無形資產應是不具有實物形態(tài)，卻能為企業(yè)長期帶來收益的法律或契約所賦予的特殊權利、超收益能力的資本化價值以及有關特殊經濟資源的集合。綜合這些定義的內涵發(fā)現，這些描述均從不同側面反映了無形資產的非實體性、可辯認性、非貨幣性資產特征。無形資產的分類因分類依據不同而存在差異，如有學者將無形資產分為可辨認無形資產與不可辨認無形資產；還有學者將無形資產分為主觀型無形資產與客觀型無形資產，此外湯湘希將無形資產分為經典無形資產、邊緣無形資產、組合無形資資產與合力無形資產。但是傳統(tǒng)確認模式無形資產確認范圍太小，大量自創(chuàng)無形資產得不到真實反映，基于此，從廣義無形資產來對其進行分類，有利于豐富無形資產信息，將無形資產分為三類：一是準則內無形資產，包括專利權、商標權、著作權、特許權、土地使用權、非專利技術。二是中間態(tài)無形資產，這類資產不能滿足確認標準中的可靠性而只滿足可定義性、可計量性、相關性。如企業(yè)的研發(fā)活動、網絡資產、研發(fā)聯盟等。三是準則外資產，只滿足可定義性和相關性而不滿足可計量性與可靠性。如人力資本、結構資本、顧客資本、營銷網絡、企業(yè)文化等。（2006，新夫）。

三、無形資產核算模塊構建

1、研究與開發(fā)模塊

無形資產從取得方式來說，一般分為內部自行研發(fā)與外部取得。現代企業(yè)不能系統(tǒng)反映企業(yè)研發(fā)投入資金，不能全面體現企業(yè)開發(fā)成果的價值形成過程和原始價值的構成與金額，但是為了全面反映企業(yè)的內部自行研發(fā)實際，首先要對研發(fā)立項相關信息進行全面反映。因為現行會計準則規(guī)范了研發(fā)費用的會計處理，符合條件的資本化，但不符合條件的費用化，而這二者的界限實際上很模糊，其中資本化的部分直接體現為企業(yè)的無形資產增加。企業(yè)內部自主研發(fā)投入的大小與企業(yè)未來的可持續(xù)發(fā)展直接相關，與企業(yè)的創(chuàng)新能力、競爭能力都密切相關。為了動態(tài)反映企業(yè)內部自主研發(fā)能力，專門設置研發(fā)投入模塊，這一模塊應設計的主要核算項目包括：項目編號、項目名稱、預計投資總額、當期費用化金額、當期資本化金額。

2、無形資產核算模塊

（1）無形資產增加核算。這一模塊主要反映無形資產增加相關初始信息，主要包括無形資產增加方式、無形資產類別、名稱、編號（二級編碼）、開始使用日期、原值、受益對象或使用部門、使用期限。其中無形資產增加方式主要有內部自行研發(fā)、直接購入、投資者投入、債務重組、非貨幣性資產交換、政府補助、企業(yè)合并、捐贈。無形資產類別設置包括：一是準則內無形資產，目前包括專利權、商標權、著作權、特許權、土地使用權、非專利技術。二是中間態(tài)無形資產，如企業(yè)的研發(fā)活動、網絡資產、研發(fā)聯盟等。三是準則外資產，如人力資本、結構資本、顧客資本、營銷網絡、企業(yè)文化等。

（2）無形資產減少核算。這一模塊主要反映無形資產減少方式與減少價值，主要方式包括出售、報廢、投資轉出、非貨幣交換轉出、債務重組、捐贈、企業(yè)合并轉出等。每一子模塊的下級中包括無形資產的原始信息項目。如無形資產類別、編號、原值、凈值、使用年限等信息。

（3）無形資產攤銷模塊。主要反映無形資產因使用而發(fā)生的價值轉移，主要設置無形資產類別、名稱、編號、原值、累計攤銷、凈值、殘值、開始使用日期、使用年限、攤銷方法、對應攤銷科目（受益對象）。

（4）無形資產減值核算。無形資產因其給企業(yè)帶來經濟利益具有不確定性，其價值受諸多因素的影響而波動。因此針對不同類別無形資產期末要進行減值測試，有必要對其進行開展價值評估。無形資產賬面價值是一定值，無形資產減值測試的核心是確定其可收回金額，其確定方法因無形資產類別而異。目前關于無形資產減值研究中，還沒有研究出針對不同情況導致的無形資產減值的一個通用的數學模型，否則在這個模塊中只要輸入減值因素的量化值，系統(tǒng)就會輸出無形資產的可收回金額，這也能很好解決無形資產減值核算的難題。因導致無形資產關減值因素的復雜性和動態(tài)性，而且這些因素因經濟發(fā)展而日益變得復雜。目前主要測試方法有市場法、成本法、收益法、期權法等。與些同時，為了提高無形資產會計信息的相關性，無形資產類別不能局限于目前會計準則規(guī)范的無形資產類別，而要基于廣義無形資產的邊界?；诖?，本模塊主要設置無形資產名稱、編碼、類別、原值、累計攤銷、已提減值準備、測試方法等相關項目。

四、無形資產信息披露

由于我國上市公司無形資產信息披露制不完整、不規(guī)范，規(guī)范的缺失導致目前上市公司以知識產權為核心的無形資產信息的披露水平參差不齊，而且信息質量普遍偏低。目前我國對于企業(yè)無形資產披露主要集中于現狀分析、影響因素、經濟后果等方面。企業(yè)無形資產披露受現行會計準則及無形資產自身特征的制約，無形資產的范圍需要進一步擴大以更準確的反應企業(yè)的資產規(guī)模。當前我國上市公司大多披露的為邊緣無形資產，如土地使用權和許可權，無法揭示經典無形資產的價值，對于能代表企業(yè)核心競爭力的以制度文化、客戶資源和人力資本為代表的無形資產，卻鮮有披露，對于企業(yè)的研究開發(fā)支出，一些學者研究結論傾向于參考美國和國際會計準則的做法，把無形資產的形成分為研究階段和開發(fā)階段，研究支出在當期可以費用化，而開發(fā)階段的支出可以部分資本化，這在我國新頒布的《企業(yè)會計準則》中已經頒布實施；對于無形資產攤銷方法應該根據無形資產對于企業(yè)的經濟貢獻形式來確定，要反映技術革命對無形資產經濟壽命的影響，同時要考慮無形資產的經濟特征；不能僅限于無形資產期初、期末金額和攤銷以及減值情況，應當更充分的披露企業(yè)對無形資產的擁有情況、研究開發(fā)情況和后續(xù)計量情況等，以反應無形資產對企業(yè)經濟收益的貢獻細節(jié)；企業(yè)財務報表對無形資產的披露遠無法滿足利益相關者對信息的需求。無形資產信息披露存在許多問題，主要體現在披露范圍狹窄、內容不充分；非常規(guī)無形資產很少披露等。綜上所述，無形資產披露無法使市場充分認識無形資產的價值創(chuàng)造功能，投資者也難以通過相關披露全面了解企業(yè)無形資產投資的相關信息，從而使其作出經濟的決策。

為了更好解決上述無形資產披露問題，要擴大無形資產披露范圍，對于不符合當前無形資產準則確認條件的第二類和第三類無形資產，應當披露其對企業(yè)的價值創(chuàng)造的影響，對增強企業(yè)核心競爭力的貢獻，對增強企業(yè)可持續(xù)發(fā)展能力的影響。對于特殊類別的無形資產結合當前市場發(fā)展狀況，應當披露其風險管控相關的內容，特別是全球經濟發(fā)展緩慢的背景下，國際貿易保護主義有抬頭的跡象，與無形資產相關的政治風險也在不斷加大，德國“大眾尾氣門”事件的披露給大眾品牌帶來的負面影響就是例證?？傊?，無形資產因其本身的特殊性，如何“充分披露”其相關信息，首先是要對其相關核算進行全面規(guī)范，同時對無形資產的定義與類別要形成共識。其次要考慮市場競爭的復雜性，在適度與充分之間找到平衡點，從而提高無形資產價值信息的相關性，以使利益相關者能對無形資產的價值作出自身的判斷。

五、結語

知識經濟時代無形資產已成為企業(yè)最重要的資產，是企業(yè)、組織、國家中最重要的資產，員工的技能和知識、品牌、顧客的信任、公司的組織文化、制度都是企業(yè)最重要的無形資產。企業(yè)對資產的管理也由傳統(tǒng)的硬資產向軟資產轉變。為了更好的實現對企業(yè)無形資產的管理，無形資產核算模塊的構建能有助于更好實現企業(yè)資產管理目標。增強企業(yè)綜合競爭力，從而為實現企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展奠定基礎。

[1] 陳麗琴：無形資產會計問題探討[J].內蒙古財經大學學報，2014（12）.

[2] 湯湘希：無形資產研究的誤區(qū)及其相關概念的關系研究[J].財會通訊，2004（7）.

[3] 新夫：無形資產“三分法”的廣義確認觀[J].財會月刊，2006（10）.

（責任編輯：徐悅）