于鑫洋

摘要：隨著經(jīng)濟全球化和各國經(jīng)濟的相互依賴，全球市場競爭也日趨激烈，為了更好的適應(yīng)外部環(huán)境以及改善企業(yè)內(nèi)部管理，從而實現(xiàn)短期利益與長期發(fā)展效益目標的共存局面，應(yīng)在企業(yè)決策和管理工作中廣泛應(yīng)用戰(zhàn)略管理會計。作為中國經(jīng)濟“走出去”的海外發(fā)展戰(zhàn)略操作平臺，中國海外工程承包企業(yè)必須將企業(yè)長遠發(fā)展戰(zhàn)略同中短期的經(jīng)營策略有效結(jié)合，從而實現(xiàn)國家利益與企業(yè)集體利益的有機融合，就此方面，戰(zhàn)略管理會計應(yīng)用于此類企業(yè)恰逢其時。

關(guān)鍵詞：海外工程承包企業(yè);戰(zhàn)略管理會計;戰(zhàn)略管理

中圖分類號：F275 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）027-000-02

戰(zhàn)略管理會計核心是企業(yè)以實現(xiàn)企業(yè)效益最大化為核心，通過管理會計實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標制定，執(zhí)行和業(yè)績評價從而實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略管理的新型會計。改革開放以來，中國始終奉行將第三世界國家傳統(tǒng)友誼同中國國家利益相結(jié)合的外交政策，對第三世界以及周邊欠發(fā)達國家提供對外基礎(chǔ)設(shè)施工程資金以及技術(shù)援助。本文將以戰(zhàn)略管理會計理論為依據(jù)，通過完善企業(yè)戰(zhàn)略管理會計體系，加強企業(yè)戰(zhàn)略管理制度建設(shè)，設(shè)置戰(zhàn)略管理會計崗位，以及以企業(yè)為單位，培養(yǎng)戰(zhàn)略管理會計人才和建立人才績效綜合評價機制從而完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，降低主營業(yè)務(wù)成本，提高管理效率，降低企業(yè)資本以及投資風險。

一、戰(zhàn)略管理會計理論概述

1.戰(zhàn)略管理會計的含義

戰(zhàn)略管理會計以實現(xiàn)企業(yè)效益最大化為核心，采取多種方法收集對有助于企業(yè)決策和管理的信息，從而為企業(yè)管理者提供一個基于理論與實踐相結(jié)合的宏觀決策架構(gòu)。它以企業(yè)為決策主體，以客戶和行業(yè)對手為策略實施客體，使其作用于企業(yè)戰(zhàn)略管理流程，同時依據(jù)企業(yè)內(nèi)部管理信息和外部市場動態(tài)信息，從而實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略管理。廣義的戰(zhàn)略管理會計，還包括關(guān)于管理與戰(zhàn)略的思想和方法。

2.戰(zhàn)略管理會計主要內(nèi)容

從戰(zhàn)略管理會計的產(chǎn)生和發(fā)展的歷史過程來看，戰(zhàn)略管理是戰(zhàn)略管理會計體系的核心，戰(zhàn)略管理一般可以分為三個階段：戰(zhàn)略分析與選擇、戰(zhàn)略實施與控制、戰(zhàn)略業(yè)績計量與評價。根據(jù)戰(zhàn)略管理三個階段分別產(chǎn)生相對應(yīng)的戰(zhàn)略管理會計內(nèi)容的六個方面：戰(zhàn)略規(guī)劃、戰(zhàn)略決策、戰(zhàn)略成本管理、全面預(yù)算、人力資源管理、人才業(yè)績綜合評價。這六個方面依次貫穿于戰(zhàn)略管理全過程，被稱為戰(zhàn)略流程。同時企業(yè)內(nèi)外信息均穿插于企業(yè)的戰(zhàn)略流程，從而實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略管理。由此可見，戰(zhàn)略管理會計實施的意義在于通過會計管理對與企業(yè)戰(zhàn)略制定和經(jīng)營生產(chǎn)相關(guān)的表內(nèi)和表外信息進行收集、分析、處理，滿足企業(yè)將長期發(fā)展戰(zhàn)略與中短期的生產(chǎn)經(jīng)營相協(xié)調(diào)，降低因外部環(huán)境可能帶來經(jīng)營風險，在一定程度上起到預(yù)警效果。

3.戰(zhàn)略管理會計的特點

戰(zhàn)略管理會計是財務(wù)管理與企業(yè)管理理論互聯(lián)互通的交叉學科。以下是戰(zhàn)略管理會計的特點：

（1）戰(zhàn)略管理會計超越僅有一個會計主體的研究范圍，最明顯的是它的綜合性。企業(yè)決策者和管理者不僅要了解本企業(yè)內(nèi)部管理，同時要及時把握市場動態(tài)，了解客戶當前及未來需求，分析市場上相關(guān)產(chǎn)品和替代品的競爭力。

（2）戰(zhàn)略管理涉及范圍擴展到了整個企業(yè)，具有全局性特征。它貫穿于企業(yè)最高決策層戰(zhàn)略目標制定、戰(zhàn)略實施規(guī)劃以及各管理部門管理的依據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略計劃，制定本部門的實施方案和意見反饋的全過程。

（3）戰(zhàn)略管理會計體系的存在周期具有長期性特點。戰(zhàn)略管理體系的建立，從人員配置以及制度建設(shè)都具有長期性特征，根據(jù)這一特征，進而要求企業(yè)在實施戰(zhàn)略管理時要具有穩(wěn)定性。

二、中國企業(yè)戰(zhàn)略管理會計實施的應(yīng)用問題

為了實現(xiàn)企業(yè)管理決策的戰(zhàn)略目標，首先，戰(zhàn)略管理會計崗位應(yīng)當優(yōu)先向企業(yè)內(nèi)部決策和管理部門提供戰(zhàn)略性先導性信息;此外，還要向企業(yè)所有者、潛在投資者、產(chǎn)品客戶等與企業(yè)利益相關(guān)者提供企業(yè)財務(wù)會計體系中表內(nèi)的歷史性財務(wù)信息以及以未來一段時間內(nèi)企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略、市場上產(chǎn)品價格浮動及人力資源等相關(guān)表外信息。

1.表內(nèi)與表外信息互補的財務(wù)報告體系建設(shè)存在缺陷。當前，中國企業(yè)所使用的財務(wù)報告體系披露的表內(nèi)信息不完善。它將關(guān)注焦點放在過去交易及相關(guān)事項的法律形式，而非經(jīng)濟實質(zhì)，這確實違背實質(zhì)重于形式的原則。戰(zhàn)略管理會計是基于企業(yè)戰(zhàn)略管理需求的新型會計，是戰(zhàn)略管理從深度和廣度兩個幅度范圍對管理會計的拓展。其內(nèi)容包括戰(zhàn)略規(guī)劃、戰(zhàn)略決策、戰(zhàn)略成本管理、全面預(yù)算、人力資源管理、綜合的業(yè)績評價六個方面。就建立表內(nèi)與表外信息互補的財務(wù)報告體系而言，企業(yè)主要提供表內(nèi)財務(wù)信息，無法提供滿足戰(zhàn)略規(guī)劃以及決策相關(guān)外部環(huán)境信息以及企業(yè)人力資源當前使用和未來一段時間人才績效考評情況等表外信息。

2.歷史財務(wù)信息滯后性與預(yù)期需求超前性的矛盾。目前，在中國企業(yè)財務(wù)會計的財務(wù)報告體系當中，歷史財務(wù)信息占絕大部分比重。它所反映的現(xiàn)金流量是反映過去的現(xiàn)金流量信息，而非戰(zhàn)略管理會計所能反映具有先導性的信息。戰(zhàn)略是在科學指導下為實現(xiàn)企業(yè)效益最大化目標做出的宏觀決策，具有先導性作用。目前，歷史財務(wù)信息的滯后性與財務(wù)會計從戰(zhàn)略高度上進行戰(zhàn)略決策綜合性、穩(wěn)定性、使用周期長長期性的戰(zhàn)略目標制定要求相距甚遠。戰(zhàn)略管理會計在實施過程中的關(guān)鍵部分就是將戰(zhàn)略規(guī)劃融入到管理會計的過程。目前，戰(zhàn)略管理在中國企業(yè)應(yīng)用過程中缺乏將戰(zhàn)略管理會計特性與傳統(tǒng)財務(wù)會計工作對接。

3.企業(yè)戰(zhàn)略管理制度建設(shè)滯后以及缺乏良好的戰(zhàn)略管理會計應(yīng)用環(huán)境。企業(yè)戰(zhàn)略管理制度建設(shè)與企業(yè)的財務(wù)工作有著極為密切的聯(lián)系。一個企業(yè)的戰(zhàn)略定位直接決定企業(yè)需要何種類型的會計。中國企業(yè)長期受到計劃經(jīng)濟體制的影響，導致企業(yè)政企不分，責權(quán)不明，企業(yè)的經(jīng)營決策和產(chǎn)品周期多為中短期。導致企業(yè)疲于應(yīng)對政府的行政命令，長期忽視進行自負盈虧的戰(zhàn)略管理規(guī)劃。

三、以中國海外工程承包企業(yè)為主體的戰(zhàn)略管理會計的應(yīng)用啟示

由戰(zhàn)略管理三個階段，繼而延伸出戰(zhàn)略管理會計體系的三個基本內(nèi)容：即戰(zhàn)略分析與選擇，戰(zhàn)略實施與控制和戰(zhàn)略業(yè)績評價。同時，在對信息進行收集加工時，由此需求而產(chǎn)生相應(yīng)的戰(zhàn)略管理會計方法。它是是溝通戰(zhàn)略流程和信息的紐帶，應(yīng)基于戰(zhàn)略流程基礎(chǔ)上構(gòu)建戰(zhàn)略管理會計體系。（本文所使用的戰(zhàn)略管理會計體系見圖一）

圖一. 戰(zhàn)略管理會計體系框圖

1.成本動因分析

成本動因即引起成本發(fā)生變化的原因。不同類型的企業(yè)根據(jù)自身特點具有戰(zhàn)略性不同的成本動因，這些成本動因發(fā)揮作用的程度受到企業(yè)管理和控制之下。識別價值活動的成本動因可以通過會計管理分析出與之相關(guān)的成本地位形成和變化的動因，從而具有針對性的采取對策實現(xiàn)改善價值活動和強化成本控制。從微觀上看，單個成本動因劃分標準難以明確規(guī)范，重要成本動因決定著與之相關(guān)的一項價值活動的相對成本的地位，且活動的成本往往由多個成本動因綜合決定，所以在戰(zhàn)略管理會計的成本動因分析具有綜合性特征。由此可以進行假設(shè)：影響海外工程承包企業(yè)戰(zhàn)略管理的成本動因往往具有綜合性。這些成本動因的關(guān)系密切，一些具有戰(zhàn)略意義的成本動因，諸如生產(chǎn)能力利用模式、價值活動間的關(guān)系、企業(yè)制度、企業(yè)政策、地理位置，經(jīng)營類別等對海外工程承包企業(yè)的成本變動具有相對穩(wěn)定持久的影響。

2.外部環(huán)境分析

對于海外工程承包企業(yè)而言，環(huán)境因素是一把雙刃劍，機遇與挑戰(zhàn)并存，企業(yè)必須主動地適應(yīng)和創(chuàng)造環(huán)境而不是一味被動。此類企業(yè)的發(fā)展前景往往取決于在信息技術(shù)和技術(shù)更新速度加快，市場競爭日趨激烈的今天，企業(yè)對于環(huán)境的敏感度和反應(yīng)能力。海外工程承包企業(yè)在規(guī)劃和制定企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略時，不僅需要內(nèi)部管理各部門提供與之相關(guān)的內(nèi)部信息，同時還要收集、分析和整理外部相關(guān)信息。戰(zhàn)略管理會計其中一個重要作用就在于突破傳統(tǒng)財務(wù)會計長期專注于表內(nèi)信息而忽視外部環(huán)境信息的局限，將與企業(yè)決策和管理相關(guān)的外部環(huán)境信息作為企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃的重要參考因素，從而使中國海外工程承包企業(yè)戰(zhàn)略管理建立在科學合理的基礎(chǔ)之上。

企業(yè)基本競爭戰(zhàn)略可以劃分為為低成本戰(zhàn)略、差別化戰(zhàn)略和聚焦戰(zhàn)略。首先，制定低成本戰(zhàn)略，改革開放以來中國長期處于以生產(chǎn)加工為特征的低端產(chǎn)業(yè)鏈位置當中，隨著中國的產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級，中國海外工程承包企業(yè)具有發(fā)達國家所不具備的價格和成本優(yōu)勢。與其國有企業(yè)和民營企業(yè)在承攬海外工程承包業(yè)務(wù)時惡性競爭，不如國內(nèi)差異化優(yōu)勢互補企業(yè)強強聯(lián)合，共同推進亞洲互聯(lián)互通項目，應(yīng)對國際市場競爭。其次是差別化戰(zhàn)略，第三世界國家以及欠發(fā)達國家往往因為國內(nèi)政治動蕩以及經(jīng)濟發(fā)展滯后導致國內(nèi)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)投入資金較少，而西方發(fā)達國家一般很少對此類國家進行基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)或援助，即使參與往往所提供的技術(shù)以及質(zhì)量是低于其國內(nèi)標準的，所以中國海外工程承包企業(yè)提供的基礎(chǔ)設(shè)施工程的質(zhì)量以及原材料的使用標準應(yīng)完全符合甚至高于國際基礎(chǔ)建設(shè)工程材料使用和驗收標準。最后是聚焦戰(zhàn)略，以蘇丹達爾富爾問題為例，這表明中國海外過程承包企業(yè)應(yīng)避免卷入工程所在國家和地區(qū)的民族，宗教以及事務(wù)性爭端，全面了解所在國家和地區(qū)對于工程的功能需求和驗收標準，提高工程質(zhì)量和施工速度。

3.價值鏈分析

價值形成過程以及費用發(fā)生和產(chǎn)品成本形成過程取決于產(chǎn)品的生產(chǎn)過程。企業(yè)的價值鏈的顯性表現(xiàn)為企業(yè)的資金鏈，價值鏈分析不僅要分析構(gòu)成價值鏈的單個價值活動，而且，重要的是，要從海外工程承包企業(yè)的資金鏈報告形式的財務(wù)報表和會計管理結(jié)合基礎(chǔ)上，根據(jù)價值活動的互動關(guān)系比較此類活動對企業(yè)競爭優(yōu)勢的影響。價值鏈分析第一任務(wù)就是要明確企業(yè)價值鏈，通過管理會計部門，完善企業(yè)資金鏈供應(yīng)、運作和反饋機制，明確各價值活動之間的聯(lián)系。從而提高企業(yè)創(chuàng)造價值的效率，降低成本，取得價值活動相關(guān)的成本和產(chǎn)品競爭優(yōu)勢。

一方面，當前中國海外工程承包企業(yè)參與國際市場競爭深度和廣度逐漸加大，投資規(guī)模加大，應(yīng)收賬款和未完工項目在財務(wù)報表體系的比重增加，與工程項目相關(guān)的保證金，監(jiān)控資金和流動資金不能靈活支取，一旦出現(xiàn)客戶支付困難等情況，將導致增加企業(yè)資金周轉(zhuǎn)壓力;另一方面，中國海外工程承包項目往往以美元進行結(jié)算，受2009年經(jīng)濟危機和歐債危機影響，美元貶值，人民幣被迫升值，國際匯市波動加劇嚴重影響企業(yè)資金回籠，增加企業(yè)資金的安全風險。

四、總結(jié)

中國海外工程承包企業(yè)作為“一帶一路”戰(zhàn)略以及亞洲基礎(chǔ)設(shè)施投資銀行未來主營業(yè)務(wù)項目的執(zhí)行者，海外工程承包既是對外建設(shè)投資的商業(yè)性項目同時又是中國和平崛起做出提供更多國際公共產(chǎn)品的國家形象工程。為了擴大在中國海外工程承包企業(yè)在國際建筑工程業(yè)務(wù)市場的占有份額，首先企業(yè)內(nèi)部必須制定具有全局性、先導性和整體性的企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略。而戰(zhàn)略管理會計憑借其表內(nèi)財務(wù)信息和表外與企業(yè)決策相關(guān)的外部環(huán)境信息相結(jié)合，歷史性財務(wù)信息與預(yù)期需求超前性相結(jié)合，將企業(yè)戰(zhàn)略管理會計人才培養(yǎng)同人才業(yè)績綜合評價的制度建設(shè)相結(jié)合的特性，有利于實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略管理流程的三個階段：戰(zhàn)略分析與選擇、戰(zhàn)略實施與控制、戰(zhàn)略業(yè)績計量與評價。使得企業(yè)得以按照戰(zhàn)略管理流程，依次進行戰(zhàn)略規(guī)劃、戰(zhàn)略決策、戰(zhàn)略成本管理、全面預(yù)算、人力資源管理、人才的業(yè)績綜合評價。最后，本文依據(jù)戰(zhàn)略管理會計體系內(nèi)容的成本分析，外部環(huán)境分析，價值鏈分析以及業(yè)績綜合評價四個方面，在中國海外工程承包企業(yè)的戰(zhàn)略管理流程中應(yīng)用戰(zhàn)略管理會計，就理念和方法進行補充。使得企業(yè)的戰(zhàn)略管理不再是泛泛空談，而是通過戰(zhàn)略管理會計的主要內(nèi)容、方法和體系建設(shè)落到實處，這也是本文探究的意義和價值所在。

參考文獻：

[1]李曉梅.戰(zhàn)略管理會計概念和實務(wù)研究.中央財經(jīng)大學學報，2002 （1）.

[2]石真強.于榮春.戰(zhàn)略管理會計在我國企業(yè)應(yīng)用中的應(yīng)用探討.農(nóng)業(yè)與技術(shù)，2011（11）.

[3]王滿.顧維維.戰(zhàn)略管理會計方法體系研究.財經(jīng)問題研究，2011（1）.

[4]林延昱.我國戰(zhàn)略管理會計的應(yīng)用分析.財會金融，2013，（6）.

[5]張菲.一帶一路戰(zhàn)略開啟韓企在華投資新階段.中國經(jīng)濟導報，2014（2）.

[6]蘇長和.非國家行為體與當代國際政治.理論研討，2005（3）.

[7]時殷弘.全球性交往 互相依賴與非國家行為體.理論研討，2001，（5）

[8]Mintzberg， H. and Waters， J.A. （1985）， “Of strategies， deliberate and emergent”， Strategic Management Journal， Vol. 6， pp. 257-72.

[9]Naranjo‐Gil， D. and Hartmann， F. （2007）， “Management accounting systems， top management team heterogeneity and strategic change”， Accounting， Organizations and Society， Vol. 32， pp. 735-56.