馬飛

【摘 要】主要簡(jiǎn)要介紹《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的核算基礎(chǔ)，權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制的概念、區(qū)別及其各自的適用范圍，同時(shí)舉例解析政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)不同，二者核算的差異。

【關(guān)鍵詞】淺議《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的核算基礎(chǔ)

一、權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制的概念、區(qū)別及其各自的適用范圍

一般情況下，企業(yè)都是用權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，行政事業(yè)單位運(yùn)用收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制在本期之中有同時(shí)發(fā)生的說法，這種說法從某種角度來說是正確的，但也不能一概而論。關(guān)于權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制的概念比較說明。企業(yè)會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。凡是本期已實(shí)現(xiàn)的收入和已發(fā)生的費(fèi)用，無論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)作為本期的收入和費(fèi)用；凡不屬于本期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在本期收付，也不作為本期的收入和費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，企業(yè)對(duì)于發(fā)生的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)和交易事項(xiàng)有時(shí)候并不完全同步。例如，現(xiàn)金已經(jīng)收到，但實(shí)際的銷售并沒有實(shí)現(xiàn)；或者現(xiàn)金已經(jīng)付出，但這并不是當(dāng)期企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而產(chǎn)生的現(xiàn)金流。為了進(jìn)一步明確會(huì)計(jì)核算的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，更加客觀地反映特定時(shí)點(diǎn)財(cái)務(wù)狀況和特定期間的經(jīng)營(yíng)成果，這就要求企業(yè)在會(huì)計(jì)核算過程中應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)。收付實(shí)現(xiàn)制是與權(quán)責(zé)發(fā)生制相對(duì)應(yīng)的一種會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，它是以收到或支付款項(xiàng)作為確認(rèn)本期收入和費(fèi)用的依據(jù)。目前，我國(guó)的行政事業(yè)單位較多采用收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，事業(yè)單位對(duì)于經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，其他業(yè)務(wù)仍然采用收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

二、政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算基礎(chǔ)

根據(jù)黨的十八屆三中全會(huì)精神要求，政府會(huì)計(jì)今后要編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告和政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告，這就要求政府會(huì)計(jì)核算運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制。而對(duì)于政府總決算和部門決算仍然堅(jiān)持過去的收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，兩個(gè)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)同時(shí)并存應(yīng)用，而不是替代的關(guān)系。

政府會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則堅(jiān)持了政府會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告應(yīng)當(dāng)以收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)的雙重會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。在實(shí)務(wù)中，政府的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)生期間和貨幣收付時(shí)間會(huì)不完全一樣。為了進(jìn)一步真實(shí)、公允地反映特定時(shí)點(diǎn)的財(cái)務(wù)狀況和特定期間的經(jīng)營(yíng)成果，《政府會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則》明確規(guī)定，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告中規(guī)定可以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。

收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制是相對(duì)應(yīng)的一種會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，它以收到或付出的現(xiàn)金作為確認(rèn)收入和費(fèi)用的依據(jù)。而權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)核算的一般原則加以規(guī)范。經(jīng)過修訂后，《政府會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則》明確規(guī)定將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)列入總則中，而不是在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求中加以規(guī)定，主要原因是權(quán)責(zé)發(fā)生制是相對(duì)于收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，貫穿于整個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的總過程，屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本問題，層次較高，統(tǒng)馭作用強(qiáng)。

此次政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在原來收付實(shí)現(xiàn)制核算的基礎(chǔ)上引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，下面舉例說明予以歸納：

2017年某市交警隊(duì)2月1日開具違法處理通知單給張三，金額為200元，張三持交警部門開具的處罰通知單于2月8日到農(nóng)業(yè)銀行代收點(diǎn)繳納罰款，請(qǐng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)分別進(jìn)行賬務(wù)處理。

解析：按照權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的賬務(wù)處理：

2月1日：開具罰款通知單時(shí)，

借：應(yīng)收賬款 200

貸：其他應(yīng)付款 200

2月8日：交警部門收到罰款時(shí)

借：銀行存款 200

貸：應(yīng)收賬款 200

借：其他應(yīng)付款 200

貸：應(yīng)繳財(cái)政款 200

借：應(yīng)繳財(cái)政款 200

貸：銀行存款 200

若以后期間收不到該罰款時(shí)，計(jì)提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 200

貸：應(yīng)收賬款 200

借：其他應(yīng)付款 200

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢200

同時(shí)在備查賬上進(jìn)行登記

若以后期間又收回該罰款時(shí)：

借：銀行存款 200

貸：應(yīng)繳財(cái)政款 200

收繳時(shí)：

借：應(yīng)繳財(cái)政款 200

貸：銀行存款 200

若按照收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行核算

2月8日：交警部門收到罰款時(shí)

借：銀行存款 200

貸：應(yīng)繳財(cái)政款 200

借：應(yīng)繳財(cái)政款 200

貸：銀行存款 200

但是對(duì)于開具罰款單的業(yè)務(wù)顯然不能進(jìn)行清晰的反映。

比較上述兩種會(huì)計(jì)核算，就不難發(fā)現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的業(yè)務(wù)反映了業(yè)物的來龍去脈，從開具罰款單到收繳罰款，壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提、核銷，以后期間收回都能全面反映，也吻合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求中的全面性原則，而收付實(shí)現(xiàn)制核算比較簡(jiǎn)單，但不能反映業(yè)務(wù)的全貌。借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)做法，目前新的《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，兩種核算基互相補(bǔ)充，相互運(yùn)用。

通過上述兩種會(huì)計(jì)核算的比較，可以清晰的反映預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)適度分離又相互銜接的政府會(huì)計(jì)核算體系。與實(shí)行多年的預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系相比較而言，《政府會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則》進(jìn)一步強(qiáng)化了政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算，即政府會(huì)計(jì)由過去預(yù)算會(huì)計(jì)和現(xiàn)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)構(gòu)成，前者一般實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，后者實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算。通過預(yù)算會(huì)計(jì)核算形成政府的決算報(bào)告，通過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算形成政府的財(cái)務(wù)報(bào)告，從而全面、清晰反映出政府預(yù)算執(zhí)行信息和資產(chǎn)負(fù)債的財(cái)務(wù)信息。

參考文獻(xiàn)：

中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》.