楊國璽

【摘 要】隨著營業(yè)稅改增值稅政策的持續(xù)推行，計稅方式和稅負的改變對交通運輸業(yè)產(chǎn)生了深遠的影響。本文通過對“營改增”前后稅率變動和稅負變化兩方面的計算分析，發(fā)現(xiàn)小規(guī)模納稅人稅負有所下降，而一般納稅人稅負的變動很大程度取決于可抵扣進項稅額占交通運輸企業(yè)營業(yè)成本的比例，并相應分別從企業(yè)和政府層面提出一些建議。

【關鍵詞】“營改增”；交通運輸業(yè)；稅負；應對措施

一、交通運輸業(yè)“營改增”政策背景

2010年10月18日，在黨的十七屆五中全會上所通過的“十二五”規(guī)劃建議中明確提出 “擴大增值稅征收范圍，相應的減少營業(yè)稅的稅收”。2011年11月，伴隨著《營業(yè)稅改增值稅試點方案》（財稅[2011]110號）的印發(fā)，流轉(zhuǎn)稅稅制改革吹響了號角，增值稅征稅范圍逐步擴大。通過先行在上海地區(qū)半年多的試點，2012年7月25日國務院決定擴大交通運輸業(yè)“營改增”的試點范圍，由上海分批擴大至北京、天津、江蘇、浙江、福建等10個省。2013年8月1日，交通運輸業(yè)營改增試點范圍擴展到全國。2014年初，“營改增”又新增了鐵路運輸業(yè)作為試點行業(yè)。

二、“營改增”對交通運輸業(yè)稅負影響分析

為了深化稅制改革，擴大增值稅抵扣鏈條，消除在現(xiàn)代服務業(yè)中普遍存在的營業(yè)稅重復征稅問題，國家于2012年初開始，對交通運輸業(yè)等行業(yè)開始推行營業(yè)稅改增值稅政策，以達到結(jié)構(gòu)性減稅的目的。但是，從政策試點實施開始，不少企業(yè)的稅負就不降反升，我國部分學者對此也進行了相關的調(diào)查和研究。其中，劉靜溪（2013）分析了上海試點工作進行的情況，并指出：小規(guī)模納稅人稅負明顯下降，一般納稅人稅負存在有增有減的情況。下面，本文將分別從交通運輸業(yè)“營改增”前后稅率變動和稅負變化兩方面來進行分析。

交通運輸業(yè)“營改增”前后稅率的變動

經(jīng)計算后，“營改增”前后交通運輸業(yè)一般納稅人和小規(guī)模納稅人稅率變動情況及變動比例如表1所示。

由此可見，在“營改增”后，對交通運輸而言，小規(guī)模納稅人計稅的稅率有所下降，而一般納稅人適用的稅率普遍有所上升。

2.交通運輸業(yè)“營改增”前后稅負的變化

由表1可得，小規(guī)模納稅人稅負在“營改增”后普遍下降，所以本部分只針對一般納稅人進行分析。對于一般納稅人而言，實際繳納的增值稅稅額是銷項稅額與進項稅額的差額，因此，在分析一般納稅人整體稅負變化時，還需考慮有多少進項稅額可以抵扣。對于納稅身份為一般納稅人的交通運輸業(yè)企業(yè)，若營業(yè)收入為I（不含稅），營業(yè)成本為C，“營改增”前按營業(yè)額的3%繳納營業(yè)稅，“營改增”后按交通運輸業(yè)11%的稅率繳納增值稅，若營業(yè)成本中可抵扣的進項稅額的比例為A且企業(yè)適用的所得稅稅率為25%，在不考慮其他所得稅稅前可扣除項目的情況下，則需要繳納的稅額具體計算過程見表2。

由上表可知，企業(yè)所得稅稅負有所上升，而流轉(zhuǎn)稅和整體稅負的變化都一定程度上取決于可抵扣進項稅額占營業(yè)成本的比例。在此，令“營改增”前后整體的稅負相等，得到：

27.25%×I-25%×C=36%×I-C×（25%+17%×A） （1）解（1）得：A =51.47%I/C

當可抵扣進項稅額占營業(yè)成本的比例A<51.47%I/C時稅負是上升的，交通運輸企業(yè)的實際收益會有所下降。而當A=51.47%I/C時，企業(yè)的稅負沒有發(fā)生變化。只有當A>51.47%I/C時，“營改增”后的整體稅負下降，對企業(yè)才是有利的。

通過以上分析，可以看出，可抵扣的進項稅額占交通運輸企業(yè)營業(yè)成本的比例對“營改增”后企業(yè)的整體稅負水平變化起著關鍵的作用。在企業(yè)實際經(jīng)營中，可以抵扣的進項稅額的來源主要包括交通工具的購置、燃油費以及車輛的修理費用。如果交通運輸工具的購置發(fā)生在企業(yè)成為試點納稅人之前，則該部分稅額是不允許抵扣的。還應關注的是，稅法規(guī)定交通運輸工具的最低折舊年限為4年，年限較長，因此企業(yè)不會頻繁的進行購置，這也使抵扣的機會減少。而對于燃油費用和維修費用而言，無法在加油站和修理廠取得增值稅專用發(fā)票的情況普遍存在，所以企業(yè)難以獲得充足的增值稅抵扣額度。另外，占企業(yè)運營成本較大比重的過橋費、保險費、人工成本等均不允許作為進項稅額抵扣。因此，由于可抵扣的進項稅額不足，作為一般納稅人的交通運輸企業(yè)的稅負在“營改增”后有所上升。

三、應對交通運輸業(yè) “營改增”的措施

“營改增”這項結(jié)構(gòu)性減稅政策的本意在于降低企業(yè)的稅收負擔，然而通過本文上面的計算和分析，不少交通運輸企業(yè)在“營改增”后稅負都有所上升，這就違背了稅制改革的初衷。因此，筆者將分別從企業(yè)和政府兩個層面提出一些建議。

首先，對于交通運輸企業(yè)而言，可以考慮以下幾點：（1）研究相關政策，積極組織人員參加稅改培訓。交通運輸企業(yè)管理層應組織相關人員深入學習財政部和國家稅務總局的《營業(yè)稅改增值稅試點方案》（財稅[2011]110號）等文件。還可邀請專家學者進行專題講座，共同對企業(yè)面臨的問題和挑戰(zhàn)進行探討。各相關部門應互相合作，制定應對方案，并在實踐中不斷優(yōu)化合理降低稅負的核算方法。（2）結(jié)合企業(yè)自身業(yè)務特點，選擇合理的計稅方法。企業(yè)應依據(jù)自身業(yè)務特點及試點前的營業(yè)額來合理的選擇計稅方法，但需要注意的是，選擇簡易計稅后36個月內(nèi)不能變更，所以選擇需謹慎，而且簡易計稅后不可抵扣進項稅額，有可能導致稅負的上升。（3）盡量獲取增值稅專用發(fā)票，以保證進項稅額的充足抵扣。車輛在加油、維修時，應選擇能夠開具增值稅專用發(fā)票的加油站和維修點，最大限度的提升可抵扣的額度。

其次，我國政府相關部門應該注意做好以下工作：（1）制定相關的調(diào)整政策，進一步增加增值稅抵扣范圍。從上文我們可以看到，成本中能夠抵扣進項稅額的比例過少是企業(yè)稅負增加的重要原因，所以建議政府應制定相關政策將人工費和過橋費納入抵扣范圍，以減輕企業(yè)的稅收負擔。（2）完善過渡性財政扶植政策。為了應對“營改增”后企業(yè)稅負的增長，根據(jù)國務院的部署，不少地區(qū)都出臺了過渡性財政扶植政策。但是，政府的優(yōu)惠政策設置了較高的門檻，申請手續(xù)也很繁瑣，得到的補助也非常有限，所以許多企業(yè)都望而卻步。對此，相關部門應充分考慮企業(yè)的現(xiàn)實困難，降低補助的申請門檻，簡化申請程序，加大扶植力度，最大限度的彌補企業(yè)的損失。

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