胡萍

摘要：隨著全面深化教育領(lǐng)域綜合改革的逐步推進，高校正在邁進建立健全現(xiàn)代大學(xué)制度、完善治理結(jié)構(gòu)、依法治校的新時期。目前全國47所部屬高校的大學(xué)章程已經(jīng)通過教育部審核批準(zhǔn)，這標(biāo)志著高校治理的時代已經(jīng)全面到來。內(nèi)部審計作為高校自律機制的重要組成部分，作為組織治理機制的重要一環(huán)，如何正確定位，在高校治理中發(fā)揮作用，值得研究。文章通過對高校治理中內(nèi)部審計面臨的兩類問題進行分析，揭示高校治理背景下內(nèi)部審計職能定位模糊的主要原因，并找出內(nèi)部審計促進高校治理的實踐路徑。

中圖分類號：F239 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：1002-5812（2016）16-0032-02

關(guān)鍵詞：高校治理 內(nèi)部審計 審計定位

一、高校內(nèi)部審計職能定位之惑

國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）發(fā)布的《國際內(nèi)部審計專業(yè)實務(wù)框架》（IPPF）將內(nèi)部審計定義為“一種獨立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織運營，它通過應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評價并改善風(fēng)險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)價值”。中國內(nèi)部審計協(xié)會修訂發(fā)布的最新版《內(nèi)部審計準(zhǔn)則》中對內(nèi)部審計的定義為“內(nèi)部審計，是一種獨立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動，它通過運用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評價組織的業(yè)務(wù)活動、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理的適當(dāng)性和有效性，以促進組織完善治理、增加價值和實現(xiàn)目標(biāo)”。這兩個定義揭示了內(nèi)部審計與組織治理的密切聯(lián)系，即內(nèi)部審計的業(yè)務(wù)活動雖然包括確認(rèn)與咨詢兩種形式，但最終的目的都是促進治理，幫助組織實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。

我國高校要實現(xiàn)內(nèi)部審計的目標(biāo)定位，在理論與實踐方面仍存在著阻礙與矛盾。一方面，獨立性是審計的靈魂，內(nèi)部審計也不例外。另一方面，我國高校內(nèi)部審計制度自1984年設(shè)立以來歷經(jīng)30多年的發(fā)展歷程，內(nèi)部審計從傳統(tǒng)的監(jiān)督者的角色到組織的參謀助手，至今已越來越多地參與到促進組織治理的高度與層面。內(nèi)部審計僅從第三方角度起到監(jiān)督鑒證的作用，遠遠不能適應(yīng)組織機構(gòu)發(fā)展的需要，而促進治理的過程，無可避免地需要內(nèi)部審計置身于組織活動之中，其獨立性將受到一定的沖擊與影響，加之內(nèi)部審計人員以及所在部門都屬于高校這個組織本身，內(nèi)部審計部門負責(zé)人依照行政層級向高校管理層、決策層匯報工作，征求工作建議。這些天然的固有的內(nèi)部性與審計的獨立性本身存在諸多矛盾，使得內(nèi)部審計人員在工作中難以把握好部門工作的尺度和位置，審計范圍與深度到底延展到什么程度，難以評估。

二、內(nèi)部審計在促進高校治理過程中面臨的問題及原因分析

（一）從“廣度”上，內(nèi)部審計職能的延伸度有待考量。近年來，伴隨著加強高校辦學(xué)自主權(quán)的熱潮，腐敗案件頻發(fā)，造成了惡劣的社會影響。在此背景下，依法治國、依法治教、依法治校的理念已愈加深入人心。十八大以來，國家及部委發(fā)布了一系列政策，這其中包括中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)的《關(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見》《關(guān)于實行審計全覆蓋的實施意見》、審計署印發(fā)的《關(guān)于適應(yīng)新常態(tài)、踐行新理念、更好地履行審計監(jiān)督職責(zé)的意見》、教育部《關(guān)于加強直屬高等學(xué)校內(nèi)部審計工作的意見》（教財[2015]2號）。這些政策的出臺，充分表明了對審計“全覆蓋”“全過程跟蹤”的強烈要求以及全社會對加強審計監(jiān)督的呼聲。對于內(nèi)部審計部門來說，這無疑是一把雙刃劍——既可以大顯身手，同時也面臨風(fēng)險與挑戰(zhàn)。

從機構(gòu)設(shè)置來看，對于高校內(nèi)部審計部門來說，人員數(shù)量有限，超負荷的工作量難以完成。在對部屬高校的互訪和調(diào)研中我們發(fā)現(xiàn)，高校中內(nèi)部審計部門少有10人以上規(guī)模，僅重慶大學(xué)、蘭州大學(xué)審計處這類全國內(nèi)部審計先進單位具備，10人以下規(guī)模較為普遍，也存在少部分高校內(nèi)部審計部門尚未獨立亦或是審計部門僅有5人甚至更少。更為重要的是，人員專業(yè)化程度參差不齊，風(fēng)險難以把握。從審計職能來講，傳統(tǒng)的審計職能包括監(jiān)督、鑒證、評價、咨詢等幾類，在高校中，普遍以監(jiān)督為基本職能，其他幾項職能加以融合。而目前的宏觀形勢迫使高校內(nèi)審部門不得不接受其職能以外的其他工作，這些工作能不能接，要不要接？會不會造成審計風(fēng)險，能不能保證審計質(zhì)量？值得商榷。高校，特別是部屬高校一把手管理審計工作，對審計的意識和認(rèn)識決定了審計工作的延展度。從根本上分析這其實是體制機制的問題，高校中的行政權(quán)力以及行政層級決定了高校審計計劃的決定權(quán)沒有掌握在審計部門手中，加之內(nèi)部審計部門的上級主管領(lǐng)導(dǎo)其專業(yè)絕大多數(shù)游離于審計之外，審計計劃的科學(xué)性難以保證，往往會出現(xiàn)接受了專業(yè)以及能力范圍之外的工作任務(wù)。同時內(nèi)部審計部門也面臨著另一種尷尬，即固守、死守獨立性這個準(zhǔn)則，審計工作很難“有為”，不能發(fā)揮建設(shè)功能作用，也就很難得到?jīng)Q策層的重視，造成審計工作難以開展。

（二）從“深度”上，內(nèi)部審計工作的深度難以控制。審計項目的深度與項目性質(zhì)、風(fēng)險以及項目目標(biāo)定位有很大關(guān)系，還必須考慮成本效益原則。在高校中對審計工作往往有一種認(rèn)識上的誤區(qū)，認(rèn)為審計是萬能的，只要是經(jīng)過審計的單位和部門就是沒有問題的。然而從專業(yè)角度講審計不能提供絕對保障。首先，這是由審計的業(yè)務(wù)性質(zhì)決定的。比如，高校中開展的財務(wù)審計，多是以公允、合規(guī)為審計目標(biāo)，對于績效并不予以更多關(guān)注。其次，審計項目存在固有風(fēng)險，即便是重點領(lǐng)域的詳審，也不可能是“全審”，有可能通過履行審計程序、實施審計方法仍未被發(fā)現(xiàn)，比如凌駕于管理層之上的舞弊。再如小金庫檢查，如無舉報等線索支持，僅靠突擊盤點等審計手段難以發(fā)現(xiàn)。因此在審計工作中，對每一個項目來說，審計深度的把握顯得尤為重要。

在高校治理過程中，內(nèi)部審計職能總體應(yīng)定位于“參與并促進”治理這個尺度，“參與”與“促進”深度不同。作為學(xué)校內(nèi)部治理的組成部分，內(nèi)部審計應(yīng)參與到高校治理中來，高校治理強調(diào)的是不同主體之間的權(quán)力制衡，而內(nèi)部審計產(chǎn)生的動因——委托代理理論，也是由于不同主體的目標(biāo)不同而產(chǎn)生發(fā)展起來的。因此內(nèi)部審計本身就參與了治理的過程。另一方面，在高校內(nèi)部審計實踐中，內(nèi)部審計業(yè)務(wù)工作不能親自設(shè)計治理框架，不能既當(dāng)運動員又當(dāng)裁判員。尤其是在組織治理中，要做到到位不越位。

三、內(nèi)部審計在高校治理中發(fā)揮積極作用的實踐路徑

綜上，筆者認(rèn)為內(nèi)部審計與國家審計、社會審計的最主要區(qū)別在于其服務(wù)主體與被審計對象存在重合，這種區(qū)別就決定了內(nèi)部審計人員在把握審計定位時，要持續(xù)不斷地在“獨立性”與“建設(shè)性”之間進行權(quán)衡。尤其是涉及到高校治理層面的問題時，僅置身事外，就等于否定了審計的價值，部門的存在就會受到威脅。然而究竟要深入到什么程度，怎樣確保在保證獨立性的基礎(chǔ)上發(fā)揮內(nèi)部審計應(yīng)有的建設(shè)性作用，需要從以下幾個方面增強意識。

（一）夯實監(jiān)督職能，重視并保證基礎(chǔ)業(yè)務(wù)。高校治理是通過建立有效的權(quán)力配置和監(jiān)督機制，使各項權(quán)力處于一種相互制衡的狀態(tài)。高校治理包括內(nèi)部治理與外部治理兩部分。監(jiān)督是治理的根本。高校自律監(jiān)督機構(gòu)包括黨委監(jiān)督、民主監(jiān)督、財務(wù)監(jiān)督以及審計監(jiān)督。黨委監(jiān)督主要由紀(jì)律檢查委員會實施，工作職權(quán)偏重于監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)干部行使職權(quán)；民主監(jiān)督由工會負責(zé)，反映集體監(jiān)督職責(zé)，同時高校中還設(shè)有教代會等組織，代表廣大教師行使監(jiān)督職責(zé)；財務(wù)部門、審計部門是除以上兩種監(jiān)督外，具有專業(yè)監(jiān)督性質(zhì)的部門，但財務(wù)監(jiān)督更側(cè)重于學(xué)校整體收支的合法性，而審計監(jiān)督涵蓋了更廣泛的意義，包括財務(wù)資金的使用，也包含對管理情況的監(jiān)督，如內(nèi)部控制審計，往往是深入管理層面的專業(yè)化審計。治理其實就是管理的一種升華，是自上而下由全員參與的一種管理，審計監(jiān)督本身就是治理的一部分。因此，審計部門在高校治理時代更應(yīng)從思想意識上重視傳統(tǒng)的如財務(wù)收支審計這樣的履行監(jiān)督職能的審計項目。

（二）發(fā)揮增值作用，廣泛開展咨詢服務(wù)。咨詢職能往往能起到防患于未然、提前預(yù)警的作用，因此，咨詢服務(wù)是最能體現(xiàn)審計價值增值作用的項目類型。內(nèi)部審計從本質(zhì)上說就是在事實與標(biāo)準(zhǔn)之間找出差距，分析其中的風(fēng)險，挖掘產(chǎn)生風(fēng)險的原因，提出管理建議的過程。而咨詢服務(wù)就是向被審計方提供科學(xué)化、標(biāo)準(zhǔn)化管理的過程，這種標(biāo)準(zhǔn)化管理模式其實就是治理中提高的“制度安排”。另外，咨詢服務(wù)的開展可以很好地促進與服務(wù)對象的雙向理解與溝通，加強各部門對于審計工作的意識與認(rèn)識，便于形成良好的內(nèi)部控制環(huán)境，形成“人人自治”的氛圍。

（三）提高專業(yè)水平，探索綜合審計方式。在審計工作中，一個項目往往只能達到一種目的，比如合規(guī)性審計、經(jīng)濟責(zé)任審計。近年來西方國家提出了一種綜合審計方式，即對被審計單位相關(guān)的幾個審計項目一起進行審查評價，它是近年來西方國家政府審計機構(gòu)在傳統(tǒng)審計的基礎(chǔ)上發(fā)展形成的一種新型審計方式。由于它將財務(wù)審計、財經(jīng)法紀(jì)審計和經(jīng)濟效益審計有機地結(jié)合在一起，故稱綜合審計。這種審計有利于對政府部門和公營企業(yè)進行全面的監(jiān)督。對于高校治理來說，這種審計類型的開展十分有利于完善治理結(jié)構(gòu)、節(jié)約資源使用、強化經(jīng)費效益，但同時對審計人員提出了較高的專業(yè)化水平要求。只有具備較強的專業(yè)知識、熟悉管理的人才能勝任。

（四）培養(yǎng)大局意識，實施戰(zhàn)略管理審計。治理的最終目標(biāo)是幫助組織實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)，這一點與內(nèi)審的目標(biāo)不謀而合。對高校這類組織而言，也涉及許多熱點、焦點領(lǐng)域，這其中就包括決策層十分關(guān)心的領(lǐng)域，及涉及學(xué)校改革發(fā)展大計的領(lǐng)域。對于這些領(lǐng)域的資金審計，往往可以審計調(diào)查的方式開展，審計手段可以多樣化，總體目的是讓管理層、頂層設(shè)計者更加深入地了解情況，為他們提供決策參考的依據(jù)。對于內(nèi)部審計來說，圍繞中心、服務(wù)大局是工作建設(shè)性的關(guān)鍵點，把握這一點，就能提高審計在組織治理中的地位，有利于全面開展各項審計工作。S

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