文/任曉軍

審計(jì)工作中應(yīng)交稅費(fèi)審計(jì)底稿的完善

文/任曉軍

審計(jì)工作的主要業(yè)務(wù)為企業(yè)各個(gè)階段的審計(jì)、新三板項(xiàng)目等。在審計(jì)工作中，編制審計(jì)底稿和整理匯總是一項(xiàng)耗時(shí)費(fèi)力的工作。其中，以編制應(yīng)交稅費(fèi)的審計(jì)底稿耗時(shí)最長(zhǎng)，本文結(jié)合筆者多年工作經(jīng)驗(yàn)，對(duì)應(yīng)交稅費(fèi)的審計(jì)底稿進(jìn)行了一些完善。

應(yīng)交稅費(fèi)；審計(jì)底稿；增值稅

一、應(yīng)交稅費(fèi)審計(jì)底稿編制的特點(diǎn)分析

審計(jì)工作的主要業(yè)務(wù)為企業(yè)各個(gè)階段的審計(jì)、新三板項(xiàng)目等。在審計(jì)工作中，編制審計(jì)底稿和整理匯總是一項(xiàng)耗時(shí)費(fèi)力的工作。其中，以編制應(yīng)交稅費(fèi)的審計(jì)底稿耗時(shí)最長(zhǎng)，而且這個(gè)環(huán)節(jié)最容易出錯(cuò)，由于還需要根據(jù)其他相關(guān)科目進(jìn)行測(cè)算，于是每次做的時(shí)候不僅要參考各種報(bào)表還要自行測(cè)算驗(yàn)證，本文結(jié)合筆者多年的工作實(shí)踐，對(duì)應(yīng)交稅費(fèi)審計(jì)底稿的編制進(jìn)行了相關(guān)的完善，希望可以幫助以后從事這方面審計(jì)工作的人們提供相應(yīng)的幫助，爭(zhēng)取用最少的時(shí)間做出底稿。

審計(jì)工作過(guò)程中對(duì)于應(yīng)交稅費(fèi)這個(gè)科目，如果僅僅只是表面接觸它，覺(jué)得其看上去是個(gè)極為簡(jiǎn)單的科目，不像往來(lái)的科目之間有相互聯(lián)系，其實(shí)不然，應(yīng)交稅費(fèi)更像一個(gè)家族式的科目，比如應(yīng)交增值稅就需要分別“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“已交稅金”等設(shè)置專欄進(jìn)行明細(xì)核算。筆者主要側(cè)重于應(yīng)交稅費(fèi)中的增值稅，它下面細(xì)分的三級(jí)科目也不少，做起來(lái)要認(rèn)真分析一下，特別注意未交增值稅這個(gè)科目的期初借貸數(shù)，會(huì)影響本期增值稅的測(cè)算。之后就是應(yīng)交稅費(fèi)中比較常見的稅費(fèi)，例如：城市建設(shè)維護(hù)稅、教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加等。

二、各項(xiàng)目的具體說(shuō)明

（一）應(yīng)交稅費(fèi)的詳解

應(yīng)交稅費(fèi)是指根據(jù)在某一特定期間內(nèi)企業(yè)獲得的營(yíng)業(yè)收入以及實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)等，參照現(xiàn)行稅法要求，結(jié)合規(guī)定的計(jì)稅方法來(lái)計(jì)算的各種應(yīng)當(dāng)且必須交納的稅費(fèi)。應(yīng)交稅費(fèi)包括企業(yè)依法交納的增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、資源稅、土地增值稅、城市建設(shè)維護(hù)稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船稅、教育費(fèi)附加、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)等各種稅費(fèi)，以及在上交國(guó)家之前，由企業(yè)代收代繳的個(gè)人所得稅等。

按照國(guó)家相關(guān)法律法規(guī)的要求，企業(yè)必須盡到按時(shí)交稅的義務(wù)，對(duì)自己經(jīng)營(yíng)所得收入和利潤(rùn)依法繳納各種稅費(fèi)。這些應(yīng)繳稅費(fèi)應(yīng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)提，在尚未繳納之前暫時(shí)留在企業(yè)，形成一項(xiàng)負(fù)債（應(yīng)該上繳國(guó)家暫未上繳國(guó)家的稅費(fèi)）。企業(yè)應(yīng)通過(guò)"應(yīng)交稅費(fèi)"科目，總括反映各種稅費(fèi)的繳納情況，并按照應(yīng)交稅費(fèi)項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。該科目的貸方登記應(yīng)交納的各種稅費(fèi)，借方登記已交納的各種稅費(fèi)，期末貸方余額表示還沒(méi)有交納的稅費(fèi)，期末如為借方余額反映多交或尚未抵扣的稅費(fèi)。2007年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做出了如下調(diào)整：應(yīng)交稅金，其他應(yīng)交款科目取消，換成"應(yīng)交稅費(fèi)"，應(yīng)交稅費(fèi)核算規(guī)定如下：

1.本科目核算企業(yè)按照稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)交納的各種稅費(fèi)，包括增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、所得稅、資源稅、土地增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅、教育費(fèi)附加、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)等。

2.按規(guī)定計(jì)算確定的應(yīng)交礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”科目。

（二）應(yīng)交增值稅的應(yīng)用（見表1）

期末未抵扣數(shù)=年初未抵扣數(shù)+銷項(xiàng)稅額+出口退稅+進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出-進(jìn)項(xiàng)稅額-已交稅金-減免稅款-出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額

期末未交數(shù)=年初未交數(shù)+本期轉(zhuǎn)入數(shù)-本期已交數(shù)

本期轉(zhuǎn)入數(shù)=銷項(xiàng)稅額+出口退稅+進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出-進(jìn)項(xiàng)稅額-減免稅款-出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額

表1　應(yīng)交增值稅明細(xì)表

（三）其他稅費(fèi)的應(yīng)用（見表2）

城市維護(hù)建設(shè)稅的稅率是7％，教育費(fèi)附加的稅率是3％，地方教育費(fèi)附加的稅率是2％。測(cè)算后無(wú)差異或差異較小的就可以直接確認(rèn)，差異較大的則需要詢問(wèn)企業(yè)差異原因并進(jìn)行及時(shí)溝通，并在底稿的審計(jì)說(shuō)明中進(jìn)行適當(dāng)說(shuō)明。

表2　應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加測(cè)算表

（四）與營(yíng)業(yè)稅金及附加的勾稽關(guān)系（見表3）

表3　營(yíng)業(yè)稅金及附加測(cè)算表

在審計(jì)底稿中設(shè)有營(yíng)業(yè)稅金及附加底稿，但在最后的財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)營(yíng)業(yè)稅金及附加是不進(jìn)行披露的，并且在很多企業(yè)所使用的用友T3等財(cái)務(wù)軟件導(dǎo)出的數(shù)據(jù)中對(duì)營(yíng)業(yè)稅金及附加的描述極為簡(jiǎn)易，可是在日常審計(jì)工作編制審計(jì)底稿時(shí)，我們會(huì)總結(jié)發(fā)現(xiàn)：營(yíng)業(yè)稅金及附加也是需要進(jìn)行嚴(yán)密的測(cè)算的，由此，可以通過(guò)應(yīng)交稅費(fèi)科目輔助填寫營(yíng)業(yè)稅金及附加底稿的編制。 應(yīng)交稅費(fèi)是負(fù)債類，是根據(jù)貸方發(fā)生數(shù)填寫；營(yíng)業(yè)稅金及附加是損益類，是根據(jù)借方發(fā)生數(shù)填寫的。表2是應(yīng)交增值稅中的表，營(yíng)業(yè)稅金及附加只進(jìn)行簡(jiǎn)單的計(jì)算和填寫，表3是營(yíng)業(yè)稅金及附加中的明細(xì)表，應(yīng)交稅費(fèi)中所包含的城建稅、教育費(fèi)附加等科目同時(shí)也在營(yíng)業(yè)稅金及附加中核算，由此可見，應(yīng)交稅費(fèi)中核算的營(yíng)業(yè)稅金及附加的一部分，其應(yīng)交稅費(fèi)的借方反映在營(yíng)業(yè)稅金及附加的貸方，二者勾稽，可以通過(guò)表3來(lái)檢查表2測(cè)算的是否正確。這樣一來(lái)，正確率就會(huì)得到大大提高。

（五）應(yīng)交稅費(fèi)的重分類

應(yīng)交稅費(fèi)期末貸方數(shù)為負(fù)數(shù)，則要重分類到其他流動(dòng)資產(chǎn)。 根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第5號(hào)》：“九、企業(yè)應(yīng)如何對(duì)應(yīng)交稅費(fèi)進(jìn)行列報(bào)？企業(yè)按照稅法規(guī)定應(yīng)交納的企業(yè)所得稅、增值稅等稅費(fèi)，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)—財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》的規(guī)定，根據(jù)其余額性質(zhì)在資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行列示。其中，對(duì)于增值稅待抵扣金額，根據(jù)其流動(dòng)性，在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列示。

因此，應(yīng)交稅費(fèi)科目核算的各項(xiàng)目稅費(fèi)期末借方余額，應(yīng)該根據(jù)其流動(dòng)性，在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列示。同時(shí)考慮，針對(duì)其他增值稅導(dǎo)致應(yīng)交稅費(fèi)期末貸方為負(fù)數(shù)為非常正常經(jīng)營(yíng)行為，或者不符合商業(yè)常規(guī)——其合理性及合法性存在問(wèn)題，產(chǎn)生不確定性，按理不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為資產(chǎn)，如果按照準(zhǔn)則規(guī)定已經(jīng)調(diào)整至“其他流動(dòng)資產(chǎn)/其他非流動(dòng)資產(chǎn)”科目的，應(yīng)該在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行說(shuō)明。

三、應(yīng)用過(guò)程的注意事項(xiàng)

應(yīng)交增值稅測(cè)算表中環(huán)環(huán)相扣，不可以填錯(cuò)任何一個(gè)，要注意進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額的填寫，注意借貸方向；填寫營(yíng)業(yè)稅金及附加明細(xì)表的要注意與應(yīng)交稅費(fèi)的借貸方向；重分類應(yīng)交稅費(fèi)要一定記得重分類轉(zhuǎn)出，一定要在其它流動(dòng)資產(chǎn)轉(zhuǎn)入，保證借貸相等。

通過(guò)以上設(shè)計(jì)的這幾個(gè)公式可以準(zhǔn)確的計(jì)算出每個(gè)要測(cè)算的數(shù)字，而且根據(jù)所附這幾張表就可以知道其中的勾稽關(guān)系，可以直接套用公式，不用再像之前的審計(jì)工作一樣繁瑣，在理解公式的前提下可以高效率的完成工作。在表1中既進(jìn)行了測(cè)算又進(jìn)行了檢查，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題可以及時(shí)糾正，表2中的賬面繳納數(shù)應(yīng)該與表3中的審定數(shù)是一致的，表2中的差異應(yīng)該無(wú)差異或差異較小，否則就要與被審計(jì)單位進(jìn)行溝通。公式簡(jiǎn)單，易操作，在做應(yīng)交稅費(fèi)的審計(jì)底稿中，只要使用正確，測(cè)算結(jié)果就不會(huì)出錯(cuò)。這幾個(gè)公式使用之后可以縮減工作時(shí)間，更重要的是，正確率得到大大提高，審計(jì)工作的工作效率相對(duì)于之前來(lái)講有了大幅度的提升。

［1］俞紅梅.淺析“應(yīng)交稅費(fèi)”科目的會(huì)計(jì)核算［J］.現(xiàn)代商業(yè)，2011（11）.

［2］耿秀珍.“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬余額會(huì)計(jì)處理［J］.財(cái)會(huì)通訊，2011（16）

［3］楊雋.淺議增值稅轉(zhuǎn)型改革對(duì)企業(yè)應(yīng)交稅費(fèi)的影響［J］.商場(chǎng)現(xiàn)代化，2009（16）

（作者單位：中國(guó)人民銀行太原中心支行）