姜春鳳

【摘 要】隨著“營(yíng)改增”的進(jìn)一步深入，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局在2016年3月發(fā)布《關(guān)于全面推進(jìn)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》，明確從5月1日起，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)和生活服務(wù)業(yè)納入“營(yíng)改增”體系，并明確了適用于四大行業(yè)的相關(guān)增值稅稅率和具體政策?！盃I(yíng)改增”是結(jié)構(gòu)性減稅的重要措施，對(duì)我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)的健康穩(wěn)步發(fā)展具有重要意義。本文將分析“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)業(yè)帶來(lái)的影響，并根據(jù)房地產(chǎn)業(yè)的特點(diǎn)提出相應(yīng)的應(yīng)對(duì)策略。

【關(guān)鍵詞】“營(yíng)改增”；房地產(chǎn)業(yè)；影響

一、我國(guó)增值稅發(fā)展進(jìn)程

1979年下半年我國(guó)開始引進(jìn)增值稅并在極少數(shù)地區(qū)試點(diǎn)。從1983年開始，全國(guó)范圍內(nèi)的兩大行業(yè)和三種產(chǎn)品試行增值稅。1984年10月，結(jié)合國(guó)營(yíng)企業(yè)第二步利改稅，我國(guó)對(duì)原工商稅進(jìn)行了改革，將其劃分為產(chǎn)品稅、增值稅和營(yíng)業(yè)稅。1994年，我國(guó)建立了規(guī)范的生產(chǎn)型增值稅，就銷售貨物和提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人以其實(shí)現(xiàn)的增值額征稅。伴隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，2009年國(guó)家推行增值稅轉(zhuǎn)型改革，允許企業(yè)抵扣新購(gòu)入設(shè)備所含的增值稅，至此由生產(chǎn)型增值稅過(guò)渡到消費(fèi)型增值稅。雖然我國(guó)已經(jīng)轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅，但對(duì)于不動(dòng)產(chǎn)還是不能抵扣，屬于不完全的消費(fèi)型增值稅。伴隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，特別是生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)的發(fā)展，“營(yíng)改增”應(yīng)運(yùn)而生，從2012年起，我國(guó)陸續(xù)開始在交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)分區(qū)域試點(diǎn)，截至2014年底，交通運(yùn)輸業(yè)、廣播影視業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)均實(shí)現(xiàn)全國(guó)范圍的“營(yíng)改增”；2016年全面“營(yíng)改增”試點(diǎn)進(jìn)入倒計(jì)時(shí)，自5月1日起，“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍將進(jìn)一步擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)和生活服務(wù)業(yè)?！盃I(yíng)改增”稅制改革旨在通過(guò)緩解抵扣鏈條斷裂而導(dǎo)致重復(fù)征稅的突出矛盾，實(shí)現(xiàn)結(jié)構(gòu)性減稅，進(jìn)而大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，提高國(guó)家綜合實(shí)力。截至2015年底，“營(yíng)改增”已累計(jì)實(shí)現(xiàn)減稅6412億元，預(yù)計(jì)2016年實(shí)施“營(yíng)改增”還可減輕企業(yè)稅負(fù)5000多億元。房地產(chǎn)業(yè)作為關(guān)乎國(guó)計(jì)民生的重要行業(yè)，是2016年“營(yíng)改增”試點(diǎn)的四大行業(yè)之一，本文將從房地產(chǎn)業(yè)實(shí)務(wù)展開分析。

二、“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)業(yè)的影響

“營(yíng)改增”新政下，房地產(chǎn)業(yè)將適用于11%的增值稅稅率，較之營(yíng)業(yè)稅5%的稅率大幅上漲。但由于增值稅實(shí)際上是基于增值額征稅，而營(yíng)業(yè)稅是基于全額征稅，所以單純比較新老稅率是沒有意義的。

國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人（以下簡(jiǎn)稱一般納稅人）銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，按照取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的土地價(jià)款后的余額計(jì)算銷售額。銷售額的計(jì)算公式如下：銷售額=（全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款）÷（1+11%）。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的總成本包括直接成本和運(yùn)營(yíng)成本。直接成本包括土地成本和建安成本，運(yùn)營(yíng)成本包括銷售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用和開發(fā)間接費(fèi)用等?！盃I(yíng)改增”后，土地成本在計(jì)算銷項(xiàng)稅額的時(shí)候從銷售額中減除，建安成本按照11%進(jìn)項(xiàng)抵扣，財(cái)務(wù)費(fèi)用（銀行借款）按照6%進(jìn)項(xiàng)抵扣。“營(yíng)改增”后，房地產(chǎn)業(yè)能否實(shí)現(xiàn)稅負(fù)只減不增的目標(biāo)？為更有效的進(jìn)行直觀分析，我們以某應(yīng)稅房地產(chǎn)企業(yè)A舉例測(cè)算在不同條件下該企業(yè)“營(yíng)改增”后的稅負(fù)變化。

某市房地產(chǎn)公司出售一幢寫字樓，收入總額為10000萬(wàn)元，開發(fā)該寫字樓有關(guān)支出如下：土地成本占收入的30%，建安成本占收入25%，財(cái)務(wù)費(fèi)用占收入的3%，其他成本中可以抵扣的占收入的5%（假設(shè)其他成本中稅率為6%）。

“營(yíng)改增”前：應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=10000х5%=500萬(wàn)元；

“營(yíng)改增”后：應(yīng)交增值稅=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=[（10000-10000х30%）/（1+11%）] х11%-（10000х25%х11%+10000х3%х6%+10000х5%х6%）=370.69萬(wàn)元；

本例中，“營(yíng)改增”后比“營(yíng)改增”前減稅129.31萬(wàn)元。由于房地產(chǎn)企業(yè)的不同項(xiàng)目的成本占比不同，土地成本占總成本的比例在不同的城市也有很大的差異，基本上呈現(xiàn)出從沿海城市到中部和西部地區(qū)、從一線城市到二線和三線城市逐級(jí)遞減的趨勢(shì)，所以我們現(xiàn)在假設(shè)收入為T，土地成本占收入比為a，建安成本占收入比為b，其他可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的成本（包括財(cái)務(wù)費(fèi)用等，稅率為6%）占收入比為c，那么使得“營(yíng)改增”后流轉(zhuǎn)稅負(fù)小于“營(yíng)改增”前的關(guān)系式為：

5%T≥11%（T-aT）/（1+11%）-11%bT-6%cT （1）

整理后得到：9.91%a+11%b+6%c≥4.91%

進(jìn)一步假設(shè)c=0，即假設(shè)企業(yè)的總成本中只有土地成本和建安成本可抵扣，其他均無(wú)法抵扣，則有a+1.11b≥49.55%，由于a和b都是正數(shù)，則有a+1.11b≥a+b，若a+b≥49.55%，則a+1.11b>49.55%，此時(shí)（1）式必然成立，也就是說(shuō)當(dāng)土地成本和建安成本（可按11%抵扣）占收入的比例超過(guò)49.55%，“營(yíng)改增”后的流轉(zhuǎn)稅負(fù)小于“營(yíng)改增”前的流轉(zhuǎn)稅負(fù)。

三、房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)“營(yíng)改增”應(yīng)采取的策略

1.積極轉(zhuǎn)型，由低端產(chǎn)品轉(zhuǎn)向高端產(chǎn)品

在“營(yíng)改增”背景下，土地成本和建安成本成為最大的抵扣項(xiàng)，土地成本由市場(chǎng)決定，故房地產(chǎn)企業(yè)的建安成本占比越高越能增加進(jìn)項(xiàng)抵扣。精裝修費(fèi)用屬于可抵扣的建安成本，所以高端產(chǎn)品將獲得更多的進(jìn)項(xiàng)抵扣。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該積極轉(zhuǎn)型，由簡(jiǎn)單開發(fā)銷售轉(zhuǎn)型為精裝修、商住并舉的差異化銷售，加大可抵扣項(xiàng)目，減輕企業(yè)稅負(fù)，構(gòu)建共贏的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)模式。

2.加強(qiáng)供應(yīng)商管理和發(fā)票管理，提升財(cái)務(wù)管理水平

“營(yíng)改增”后，降低稅負(fù)的關(guān)鍵在于進(jìn)項(xiàng)稅額的取得，即合法合規(guī)的增值稅專用發(fā)票，因此房地產(chǎn)企業(yè)在選擇施工企業(yè)、材料供應(yīng)商時(shí)，要綜合考慮各方面因素，包括資質(zhì)、質(zhì)量、報(bào)價(jià)等，并把開具增值稅專用發(fā)票作為選擇條件之一，從源頭上把關(guān)，避免無(wú)法抵扣的現(xiàn)象發(fā)生?！盃I(yíng)改增”實(shí)施后，企業(yè)發(fā)票管理、會(huì)計(jì)核算、稅務(wù)管理等方面均發(fā)生復(fù)雜的變化，故應(yīng)加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)以使其能夠及時(shí)掌握新的稅法知識(shí)，不斷提升財(cái)稅管理能力，進(jìn)而提高企業(yè)的財(cái)務(wù)管理水平。

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