文/臧雪麗

會(huì)計(jì)師事務(wù)所聲譽(yù)貶損的相關(guān)分析

文/臧雪麗

審計(jì)職業(yè)聲譽(yù)是社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)師職業(yè)能力與職業(yè)道德認(rèn)同的長(zhǎng)期積累，是對(duì)從事審計(jì)工作的個(gè)人和組織的職業(yè)能力和行為效果所表現(xiàn)的積極肯定的評(píng)價(jià)。文章對(duì)聲譽(yù)機(jī)制方面的文章進(jìn)行綜述，并對(duì)其作用機(jī)制和懲罰機(jī)制進(jìn)行了相關(guān)分析。

聲譽(yù)貶損；會(huì)計(jì)師事務(wù)所；行政監(jiān)管

近年來(lái)，國(guó)內(nèi)外相繼爆發(fā)一些財(cái)務(wù)舞弊而導(dǎo)致審計(jì)失敗的案件，嚴(yán)重影響了審計(jì)行業(yè)的公信力，這就要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所在提高專(zhuān)業(yè)勝任能力和道德素質(zhì)水平的同時(shí)，也要重視聲譽(yù)效應(yīng)，而且審計(jì)服務(wù)具有異質(zhì)性和信任品的特征使得職業(yè)聲譽(yù)成為審計(jì)市場(chǎng)一種經(jīng)濟(jì)有效的保障機(jī)制（方軍雄，2009）。但是目前我國(guó)的審計(jì)行業(yè)對(duì)聲譽(yù)制度的建設(shè)都處在摸索階段，市場(chǎng)缺乏對(duì)審計(jì)聲譽(yù)的自愿需求，事務(wù)所同時(shí)也面臨創(chuàng)建審計(jì)聲譽(yù)的困難。聲譽(yù)機(jī)制要發(fā)揮作用依賴(lài)于諸多條件，其中最關(guān)鍵的是失信行為會(huì)受到懲罰，這是需要進(jìn)一步研究的問(wèn)題。

一、文獻(xiàn)綜述

查道林、費(fèi)娟英（2004）認(rèn)為獨(dú)立審計(jì)可以視為是一項(xiàng)社會(huì)隱性契約，只有這個(gè)簽約過(guò)程能夠重復(fù)進(jìn)行，才能使事務(wù)所重視自身聲譽(yù)資本的投資與維持。然而我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)是買(mǎi)方市場(chǎng)并且存在過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)的情況、企業(yè)經(jīng)理主導(dǎo)審計(jì)事務(wù)所的聘任和變更、審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不自主、相關(guān)法律法規(guī)的不健全，這些都制約了事務(wù)所對(duì)審計(jì)聲譽(yù)的自愿需求，應(yīng)建立審計(jì)服務(wù)質(zhì)量識(shí)別和監(jiān)控系統(tǒng)，適當(dāng)運(yùn)用懲罰機(jī)制和放開(kāi)審計(jì)收費(fèi)管制、引導(dǎo)合理競(jìng)爭(zhēng)的環(huán)境，培養(yǎng)事務(wù)所對(duì)聲譽(yù)的自愿需求，構(gòu)建審計(jì)聲譽(yù)機(jī)制。

尹蘅（2007）以“科龍-德勤事件”為切入點(diǎn)，來(lái)檢驗(yàn)我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否形成了有效的聲譽(yù)機(jī)制。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，科龍事件之后德勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所并未喪失市場(chǎng)份額，這說(shuō)明在我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所并未因有損社會(huì)公眾利益的行為而受到有效懲罰，聲譽(yù)形成機(jī)制失效。

方軍雄（2009）借鑒信息經(jīng)濟(jì)學(xué)理論，采用供給與需求模式對(duì)獨(dú)立審計(jì)聲譽(yù)產(chǎn)生的內(nèi)在機(jī)制進(jìn)行了研究。他認(rèn)為，客戶(hù)對(duì)不同聲譽(yù)審計(jì)的需求和事務(wù)所是否建立高質(zhì)量職業(yè)聲譽(yù)都是對(duì)審計(jì)以及其他解決方案的成本收益權(quán)衡之后的結(jié)果。

方軍雄（2010）將2002年中注協(xié)發(fā)布的未通過(guò)年檢的五家會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為聲譽(yù)貶損樣本，對(duì)我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)是否存在職業(yè)聲譽(yù)機(jī)制的約束作用作了進(jìn)一步的研究，發(fā)現(xiàn)在我國(guó)職業(yè)聲譽(yù)機(jī)制已經(jīng)逐漸發(fā)揮作用。

方軍雄（2011）研究了轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀下聲譽(yù)機(jī)制還是否有效，發(fā)現(xiàn)聲譽(yù)貶損之后注冊(cè)會(huì)計(jì)師顯著提高了其審計(jì)質(zhì)量，審計(jì)質(zhì)量改善后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師其客戶(hù)流失率明顯較低、而審計(jì)收費(fèi)明顯較高，說(shuō)明新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下審計(jì)市場(chǎng)的職業(yè)聲譽(yù)機(jī)制仍然有效。

通過(guò)以上對(duì)文獻(xiàn)的綜述可以發(fā)現(xiàn)，學(xué)者們普遍認(rèn)為聲譽(yù)機(jī)制對(duì)審計(jì)市場(chǎng)總體審計(jì)質(zhì)量的提高和我國(guó)審計(jì)行業(yè)的發(fā)展具有極大的指導(dǎo)作用。隨著時(shí)間的推進(jìn)，審計(jì)市場(chǎng)的職業(yè)聲譽(yù)機(jī)制越來(lái)越能發(fā)揮其作用，主審公司權(quán)益資本成本的高低受事務(wù)所聲譽(yù)機(jī)制的影響，資本市場(chǎng)也基本具備對(duì)審計(jì)師的自動(dòng)懲罰功能，并且在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的時(shí)代聲譽(yù)機(jī)制仍然有效。

二、理論分析

在審計(jì)市場(chǎng)上，審計(jì)過(guò)程完全封閉，審計(jì)報(bào)告采用標(biāo)準(zhǔn)、通用格式，投資者無(wú)法直接觀(guān)察審計(jì)質(zhì)量。因此，他們傾向于依賴(lài)審計(jì)所聘任事務(wù)所聲譽(yù)或者品牌，并以此作為衡量公司財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的替代指標(biāo)。

（一）審計(jì)職業(yè)聲譽(yù)的內(nèi)涵

審計(jì)職業(yè)聲譽(yù)即聲譽(yù)和名望，是對(duì)從事審計(jì)工作的個(gè)人和組織的職業(yè)能力和行為效果所表現(xiàn)的積極肯定的評(píng)價(jià)。獨(dú)立審計(jì)聲譽(yù)與審計(jì)的獨(dú)立性、信任度等有密切的關(guān)聯(lián)，具體包含以下五個(gè)方面的內(nèi)涵：

1.高品質(zhì)的審計(jì)服務(wù)。高品質(zhì)的審計(jì)服務(wù)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠堅(jiān)持獨(dú)立、客觀(guān)、公正的立場(chǎng)，以事實(shí)為依據(jù)發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，同時(shí)要保持高水平的服務(wù)質(zhì)量，形成自己的特色和優(yōu)勢(shì)。

2.足夠的綜合能力。事務(wù)所要擁有高勝任能力的專(zhuān)業(yè)人才，能夠提供多項(xiàng)服務(wù)，并且要有嚴(yán)格的風(fēng)險(xiǎn)管理和質(zhì)量控制體系，能夠戰(zhàn)勝困境。

3.適度的規(guī)模。事務(wù)所的規(guī)模大小通常被認(rèn)為是執(zhí)業(yè)能力大小的象征，在與客戶(hù)進(jìn)行談判的過(guò)程中也更能保持獨(dú)立性，更能抵制個(gè)別客戶(hù)對(duì)提供虛假審計(jì)意見(jiàn)的需求。事務(wù)所規(guī)模越大，聲譽(yù)效應(yīng)機(jī)制也會(huì)更加明顯，高聲譽(yù)狀態(tài)下更易獲得客戶(hù)。

4.較高的品牌專(zhuān)用性。審計(jì)聲譽(yù)是一項(xiàng)機(jī)會(huì)成本很高的品牌專(zhuān)用性資產(chǎn)，事務(wù)所通過(guò)向品牌資本投資，可以獲得超過(guò)其正常水平的審計(jì)收費(fèi)溢價(jià)。

5.獨(dú)特的企業(yè)文化。深厚的歷史和獨(dú)特的企業(yè)文化是聲譽(yù)良好的會(huì)計(jì)師事務(wù)所具備的顯著特征，并且事務(wù)所要具備良好的聲譽(yù)是與其過(guò)去的績(jī)效有緊密的聯(lián)系。

（二）審計(jì)聲譽(yù)的識(shí)別機(jī)制及作用機(jī)理

審計(jì)聲譽(yù)的識(shí)別是審計(jì)市場(chǎng)主體對(duì)審計(jì)師履約中不誠(chéng)實(shí)行為的識(shí)別?，F(xiàn)實(shí)審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)師的不誠(chéng)實(shí)行為往往是事后才有可能揭露。審計(jì)聲譽(yù)機(jī)制通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所聲譽(yù)好壞的識(shí)別，向市場(chǎng)傳遞審計(jì)聲譽(yù)的信息，并懲罰審計(jì)市場(chǎng)中的審計(jì)造假行為。

根據(jù)信號(hào)傳遞理論，當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所引起主審的某個(gè)公司的財(cái)務(wù)舞弊案受到證監(jiān)會(huì)處罰時(shí)，便向市場(chǎng)上傳遞了一種低審計(jì)質(zhì)量的信號(hào)，公眾便會(huì)對(duì)其審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生質(zhì)疑，低聲譽(yù)會(huì)給事務(wù)所帶來(lái)一些負(fù)面的經(jīng)濟(jì)后果——處罰或溢價(jià)降低，這時(shí)事務(wù)所便會(huì)主動(dòng)提高審計(jì)質(zhì)量，挽回聲譽(yù)。

目前我國(guó)審計(jì)聲譽(yù)評(píng)價(jià)機(jī)制主要包括：財(cái)政部定期公告其抽查事務(wù)所的執(zhí)業(yè)信息情況；中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)每年披露的會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)信息等。我們可以從這些披露中，了解當(dāng)年會(huì)計(jì)師事務(wù)所聲譽(yù)信息以及受處罰情況。另外，我國(guó)通過(guò)證監(jiān)會(huì)連同財(cái)政部對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)質(zhì)量的定期重點(diǎn)檢查，暴露出不少財(cái)務(wù)造假案件，而對(duì)相關(guān)事務(wù)所實(shí)施相應(yīng)行政處罰為識(shí)別點(diǎn)，受處罰后的事務(wù)所其聲譽(yù)普遍會(huì)有不同程度的降低。由此可見(jiàn)，聲譽(yù)機(jī)制對(duì)事務(wù)所有重要的約束作用。

（三）審計(jì)聲譽(yù)貶損的懲罰機(jī)制

審計(jì)聲譽(yù)貶損的懲罰機(jī)制主要包括三方面內(nèi)容：一是市場(chǎng)對(duì)審計(jì)聲譽(yù)貶損的懲罰，二是監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)審計(jì)聲譽(yù)貶損的懲罰，三是法律對(duì)審計(jì)聲譽(yù)貶損的懲罰。

事務(wù)所的聲譽(yù)受損，一般會(huì)導(dǎo)致投資者質(zhì)疑其盈余能力，并由此引發(fā)股價(jià)的劇烈波動(dòng)和下跌。比如安然事件發(fā)生后，安達(dá)信原有客戶(hù)股票出現(xiàn)顯著波動(dòng)和下跌，這些客戶(hù)在定向增發(fā)時(shí)股票價(jià)格下降的幅度是非安達(dá)信審計(jì)客戶(hù)的兩倍。

我國(guó)對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)工作主要是由證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部、審計(jì)署、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等部門(mén)進(jìn)行多頭監(jiān)管。這些機(jī)構(gòu)都有相應(yīng)的監(jiān)管處罰措施，例如證監(jiān)會(huì)的處罰方式包括通報(bào)批評(píng)、警告、沒(méi)收違法收入、罰款、暫停職業(yè)資格、撤銷(xiāo)事務(wù)所職業(yè)資格、移送司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任、證券市場(chǎng)禁入等。這些處罰的是為了“懲戒”違規(guī)行為，其根本在于“維護(hù)”審計(jì)聲譽(yù)。

政府的法令雖然不能控制獨(dú)立審計(jì)的存在，但是相關(guān)的法律規(guī)定對(duì)審計(jì)行為具有強(qiáng)制規(guī)范作用。例如我國(guó)的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《證券法》、《公司法》、《刑法》等法律法規(guī)都對(duì)審計(jì)違規(guī)行為作出明確的處罰規(guī)定。

三、總結(jié)

綜上所述，審計(jì)聲譽(yù)機(jī)制在我國(guó)審計(jì)行業(yè)中起著重要作用。相關(guān)文獻(xiàn)表明那些聲譽(yù)受損的會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)產(chǎn)生嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)后果，使事務(wù)所審計(jì)費(fèi)用減少，更多的公司變更其會(huì)計(jì)師事務(wù)所，從而使得事務(wù)所客戶(hù)流失，未來(lái)收益減少；若不能及時(shí)提高審計(jì)質(zhì)量挽救聲譽(yù)，可能導(dǎo)致這部分事務(wù)所像安達(dá)信華強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所那樣被其他事務(wù)所吞并而退出市場(chǎng)。因此，在審計(jì)質(zhì)量遭受質(zhì)疑的時(shí)候，維持和提高審計(jì)質(zhì)量，我們不僅可以借助行政監(jiān)管的力量，還可以依賴(lài)諸如職業(yè)聲譽(yù)機(jī)制等的力量，兩種手段相輔相成。

［1］張學(xué)勇，何姣，陶醉.會(huì)計(jì)師事務(wù)所聲譽(yù)能有效降低上市公司權(quán)益資本成本嗎？［J］.審計(jì)研究，2014，05：86-93.

［2］方軍雄.轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)中聲譽(yù)機(jī)制有效性研究——來(lái)自中國(guó)審計(jì)市場(chǎng)的證據(jù)［J］.財(cái)經(jīng)研究，2011，12：16-26，38.

（作者單位：山東財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）