鄧煒婷

【摘要】近年以來，國家一直致力于扶持和鼓勵高新科技產(chǎn)業(yè)和創(chuàng)新創(chuàng)意企業(yè)的發(fā)展，并制定了許多相關(guān)的優(yōu)惠政策，并希望這些政策能夠有效地幫助相關(guān)產(chǎn)業(yè)和企業(yè)減輕費用負擔，研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠則是優(yōu)惠政策的其中之一。但由于辦理研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠備案手續(xù)較復雜和繁瑣，許多企業(yè)因此放棄享受優(yōu)惠。本文主要通過對國家新頒布的研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的分析，并結(jié)合實際工作經(jīng)驗，闡述了辦理過程中可能存在的問題以及遇到的困難，并提出相關(guān)的解決辦法和應對方法。

【關(guān)鍵詞】加計扣除研發(fā)費用歸集稅收優(yōu)惠

【中圖分類號】F276.44/F273.1

研發(fā)費用加計扣除是企業(yè)所得稅里加計扣除的稅收優(yōu)惠中的其中一種，由于實操時比較復雜，在日常進行研發(fā)活動時會計核算上已需要歸集相關(guān)費用，對企業(yè)財務管理水平要求較高，因而往往被企業(yè)忽視，錯誤的認知使企業(yè)放棄辦理稅收優(yōu)惠，沒有充分利用國家的稅收優(yōu)惠政策。實際上國家為大力扶持高新科技產(chǎn)業(yè)發(fā)展和鼓勵企業(yè)創(chuàng)新，逐漸完善研發(fā)費用加計扣除的稅收優(yōu)惠的相關(guān)政策，令受益的企業(yè)面更廣。國家稅務總局已在2015年11月2日起廢止了2008年頒布的關(guān)于企業(yè)研發(fā)費用稅前加計扣除的舊政策通知，并與財政部、科技部聯(lián)合發(fā)布了財稅119號（2015），即《關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》。新政策在原有舊政策上對研發(fā)費用加計扣除的項目、費用具體范圍以及適用企業(yè)等作出了更詳細的要求，并自 2016年1月1日起實施執(zhí)行。下面筆者將具體分析新的研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠政策，比較新政策與舊政策的不同要求，并結(jié)合筆者的實際工作經(jīng)驗，分享在實際操作中遇到的困難和解決辦法，供企業(yè)參考借鑒。

一、研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠政策概述

（一）研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠政策闡述

研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠的稅前扣除費用的計算與舊政策一致。未形成無形資產(chǎn)計入當期損益則，加計扣除50%本年度實際發(fā)生的研發(fā)費用金額；若已形成無形資產(chǎn)則攤銷150%無形資產(chǎn)成本，且均在稅前扣除或攤銷。在研發(fā)活動的具體定義方面，在新政策中對研發(fā)活動作出更加明確清晰的定義，簡單地說只有獲得創(chuàng)新技術(shù)知識、或創(chuàng)造性運用知識以及有實質(zhì)性改進產(chǎn)品技術(shù)工藝的，才能被認可為研發(fā)活動，才可享受稅收優(yōu)惠。此外，新政策對適用企業(yè)的會計核算要求增加了一項，除了舊政策要求的企業(yè)必須會計核算健全和能準確歸集研究開發(fā)費用外，必須是實行查賬征收的居民企業(yè)才適用研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠政策。

（二）新政策中研發(fā)費用具體范圍的分析

此外，新政策也明確了研發(fā)費用的具體范圍，主要包括人員人工費用、直接投入費用、折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷、新產(chǎn)品設(shè)計費、新工藝規(guī)程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗費等。每項費用都有相關(guān)清晰的解釋，幫助企業(yè)辦稅人員和財務人員判斷實際發(fā)生的費用是否屬于研發(fā)費用稅收優(yōu)惠的范圍。新政策與舊政策對比，放寬了研發(fā)費用加計扣除的范圍。例如，舊政策要求必須是在職直接從事研發(fā)活動人員的人工費用才能歸集為研發(fā)費用，但在新政策中，除企業(yè)內(nèi)的研發(fā)人員以外，外聘研發(fā)人員的勞務費用也可歸集為研發(fā)費用享受費用加計扣除稅收優(yōu)惠，進一步減輕企業(yè)的稅務負擔。但需要特別注意的是，新政策中明確規(guī)定了若企業(yè)委托從事研發(fā)活動的是境外機構(gòu)或個人的，產(chǎn)生的研發(fā)費用哪怕符合規(guī)定的范圍，也不能享受費用加計扣除的稅收優(yōu)惠。

在新政策的特殊事項處理中，明確提出企業(yè)的創(chuàng)意設(shè)計活動發(fā)生的費用也可按照規(guī)定進行稅前加計扣除，實際上也進一步擴大了研發(fā)費用的具體范圍，可看出政府對新興創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)的大力支持和鼓勵。新政策對創(chuàng)意設(shè)計活動進行了詳細且明確的定義，創(chuàng)意設(shè)計活動的覆蓋范圍較大，從動漫行業(yè)的設(shè)計、房屋建筑工程設(shè)計到工業(yè)設(shè)計等均有涉及，受眾面較廣，企業(yè)可自行參考政策中的創(chuàng)意設(shè)計活動要求，只要符合新政策中的創(chuàng)意設(shè)計活動的定義，其產(chǎn)生的相關(guān)費用，則可進行費用歸集，辦理費用加計扣除優(yōu)惠。

3.新舊政策中研發(fā)費用適用企業(yè)的對比

與已廢止的舊政策比較，新發(fā)布的的政策里也明確規(guī)定了享受優(yōu)惠的適用企業(yè)。舊政策的要求相對較簡單，除非居民企業(yè)、核定征收企業(yè)以及財務核算不健全，不能準確歸集研究開發(fā)費用的企業(yè)外，均適用研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠政策。但新政策在舊政策要求的基礎(chǔ)上明確提出了不能享受優(yōu)惠的企業(yè)所屬行業(yè)要求，主要包括煙草制造業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、租賃和商務服務業(yè)、娛樂業(yè)等行業(yè)。稅務機關(guān)將根據(jù)《國民經(jīng)濟行業(yè)分類與代碼（GB/4754 -2011）》判斷企業(yè)是否屬于上述行業(yè)，若屬于上述行業(yè)，企業(yè)將不能享受稅收優(yōu)惠，因此，建議企業(yè)有意開展研發(fā)活動前，可先自行查閱是否符合政策規(guī)定的適用企業(yè)范圍，若不符合則不需考慮后續(xù)研發(fā)費用的歸集等辦理稅收優(yōu)惠備案的其他要求問題，節(jié)約企業(yè)的時間成本和人力成本。

二、研發(fā)費用稅前加計扣除稅收優(yōu)惠的實際操作需注意的問題

（一）研發(fā)費用的核算

舊政策要求對研發(fā)費用進行專項核算，新政策的要求是設(shè)置輔助賬，目的都是把研發(fā)費用與其他日常費用加以區(qū)分，也方便企業(yè)歸集研發(fā)費用，也便于主管稅務機關(guān)檢查和核實費用情況。不同研發(fā)活動項目分別區(qū)分歸集，在日常會計核算中對研發(fā)項目設(shè)置輔助賬，并準確歸集研發(fā)費用的本年度實際發(fā)生額，使研發(fā)費用開支一目了然，便于相關(guān)機構(gòu)核對檢查。由于企業(yè)日常的費用較多，可利用現(xiàn)今財務軟件的便利性和靈活性設(shè)計出符合企業(yè)日常會計核算的輔助賬。在實際的會計核算中，建議企業(yè)財務人員在會計科目中增加輔助核算項目或備注項目，在制作研發(fā)費用相關(guān)的憑證時，若確定所產(chǎn)生的研發(fā)費用符合稅務局政策規(guī)定的范圍，則可以用相關(guān)的項目號標注，以此與其他日常費用加以區(qū)分，不同的項目號代表不同的研發(fā)項目，待需要時再運用財務軟件根據(jù)已標注好輔助核算項目的分錄生成相應的輔助賬，補充并完善有效憑證，提高財務人員的辦事效率，便于企業(yè)根據(jù)不同的研發(fā)項目歸集費用，便于企業(yè)查詢研發(fā)項目的具體費用情況，也便于主管稅務機關(guān)了解和核查企業(yè)的研發(fā)費用情況。

（二）研發(fā)活動的界定

舊政策對享受優(yōu)惠的研發(fā)活動也有嚴格的界定，但新政策中詳細列舉了不能享受優(yōu)惠的研發(fā)活動，只要不在其所列活動清單范圍內(nèi)，都可以享受研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠。不能享受優(yōu)惠的研發(fā)活動主要是針對一些創(chuàng)新知識有限，設(shè)計創(chuàng)意欠奉的活動，如產(chǎn)品的常規(guī)性升級、售后支持活動、簡單改變產(chǎn)品材料或工藝流程、對人文和社會科學方面的研究等。由此看出，企業(yè)必須是穩(wěn)扎穩(wěn)妥地從事真正的研發(fā)創(chuàng)新和創(chuàng)意設(shè)計活動，才能享受稅收優(yōu)惠，減輕稅收負擔，簡單的產(chǎn)品升級或工藝改良并不符合政策的要求，絕對不能成為研發(fā)費用加計稅收優(yōu)惠政策的受惠對象。

（三）在稅務機關(guān)辦理研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠備案

稅務機關(guān)關(guān)于研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠備案的辦事指引非常清晰，企業(yè)可以在稅務局辦事大廳、稅局聯(lián)系電話以及網(wǎng)上辦事大廳查閱相關(guān)的辦事指引，只要企業(yè)前期的研發(fā)費用歸集做得準確和清晰的話，只需按指引要求準確提交相關(guān)資料和填寫相關(guān)表格，稅局辦事人員可現(xiàn)場辦結(jié)業(yè)務，節(jié)約企業(yè)辦稅時間。企業(yè)取得稅務局確認的優(yōu)惠備案回執(zhí)后，則可以在申報企業(yè)所得稅匯算清繳時加計扣除此項研發(fā)費用，但需要注意的是，研發(fā)費用加計扣除金額必須與稅局的備案回執(zhí)一致，不可多也不可少，金額不一致的話申報時稅局系統(tǒng)則不予通過，也將影響企業(yè)辦理企業(yè)所得稅匯算清繳。

（四）辦理研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠流程的簡單總結(jié)

三、研發(fā)費用稅前加計扣除稅收優(yōu)惠實際操作中遇到的困難與應對方法

（一）研發(fā)項目的鑒定與稅務機關(guān)的后續(xù)核查科技部門的鑒定

新舊政策中都沒有規(guī)定需取得科技部門鑒定后才能享受研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠，舊政策中明確提出若主管稅務機關(guān)對企業(yè)享受加計扣除優(yōu)惠的研發(fā)項目有異議時，需科技部門回復相關(guān)意見，新政策中提出稅務機關(guān)有異議時轉(zhuǎn)請科技部門出具鑒定意見。但在以往的慣常操作中，主管稅務機關(guān)人員都建議企業(yè)先取得科技部門的鑒定批復才申請辦理稅收優(yōu)惠手續(xù)，因為若辦理相關(guān)研發(fā)項目費用加計扣除稅收優(yōu)惠后，科技部門才認定企業(yè)申報的研發(fā)項目不符合政策要求并不予通過鑒定的話，主管稅務機關(guān)發(fā)現(xiàn)后將要求企業(yè)補交稅款并予以罰款，所以先備案再申請鑒定的做法，容易使企業(yè)蒙受極大的稅務風險，新政策中亦然，若稅務機關(guān)對企業(yè)的研發(fā)項目有異議，且科技部門也鑒定研發(fā)項目不能享受優(yōu)惠的，企業(yè)將面臨后續(xù)的補交稅款和罰款。為有效降低企業(yè)的稅務風險，以往做法都是企業(yè)先行在相關(guān)的科技部門提交研發(fā)項目的申請，申請通過后才到稅務局辦理相關(guān)備案手續(xù)。以廣州的企業(yè)為例，在以往年度廣州市科技創(chuàng)新委員會（即廣州市科信局）每年3月20日至4月20日都會在網(wǎng)站開放企業(yè)研發(fā)費用稅前加計扣除項目技術(shù)鑒定的申請通道，企業(yè)只需按科信局網(wǎng)上的要求準確上傳和提交相關(guān)資料后，科信局將組織相關(guān)專家對企業(yè)所提交的研發(fā)項目情況進行鑒定，若鑒定通過科信局將出具相關(guān)的鑒定報告，而且鑒定報告一般都會在所得稅匯算清繳前出具給企業(yè)，此外科信局也會把相關(guān)的鑒定結(jié)果適時反饋給相關(guān)稅務機關(guān)。但新政策的要求是稅務局有異議的話轉(zhuǎn)請科技部門出具鑒定意見，并不是企業(yè)自行去申請鑒定，這將有利于提高企業(yè)的辦理稅收優(yōu)惠的成功率，但是實際上并沒有降低對企業(yè)相關(guān)的要求。建議企業(yè)仍然和往年一樣，按照科技鑒定部門備齊資料，以防稅局核查，新政策中也明確主管稅務機關(guān)要對享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)檢查面不低于20%，若稅務機關(guān)檢查后發(fā)現(xiàn)企業(yè)申報的研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠不符合通知規(guī)定，也將對企業(yè)處以相應罰款。建議企業(yè)可留意相關(guān)科技部門的網(wǎng)上公告，若也有可供企業(yè)提前鑒定研發(fā)項目的機會，建議有條件的企業(yè)先行進行鑒定，獲得科技部門的鑒定報告后再辦理稅收優(yōu)惠備案，便于應對稅局可能的后續(xù)核查。

（二）研發(fā)費用的歸集與核算

在新政策中明確規(guī)定了研發(fā)費用的歸集范圍，但在實際操作中很多費用都難以歸集或者無法取得稅務機關(guān)要求的費用憑據(jù)，此情況在中小型企業(yè)中尤為突出嚴重。但在現(xiàn)今經(jīng)濟發(fā)展中，中小型企業(yè)是創(chuàng)意設(shè)計和創(chuàng)新研發(fā)活動的中堅力量，國家也正大力支持和衷心希望其迅速發(fā)展和進步，研發(fā)費用加計扣稅稅收優(yōu)惠政策也主要為這些企業(yè)減輕稅收負擔而努力完善和有效實施，但由于中小型企業(yè)在各個方面例如政策敏感度、財務管理能力和資源協(xié)調(diào)分配等遠不如大型企業(yè)和國有企業(yè)，所以能夠享受到加計扣除政策的中小型企業(yè)在現(xiàn)今階段還是比較少。建議中小型企業(yè)合理和充分利用優(yōu)惠政策，減輕企業(yè)自身負擔。在實際操作中，中小型企業(yè)可從較容易歸集的費用著手，如企業(yè)人員人工費用、模具開發(fā)費用和新品檢驗費還是比較容易歸集，相關(guān)的費用憑據(jù)也較容易取得，中小型企業(yè)可在日常工作中對此類費用進行核算，設(shè)置輔助賬來以此區(qū)別其他費用。申請辦理研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠，盡管歸集的費用可能有限，但也在一定程度上節(jié)約了企業(yè)的稅費成本，為企業(yè)創(chuàng)造更多的利潤。

（三）錯過時間沒有及時辦理優(yōu)惠備案

由于各種原因在當年所得稅匯算清繳結(jié)束后，發(fā)現(xiàn)企業(yè)原符合享受稅收優(yōu)惠的條件但沒有辦理優(yōu)惠備案的，或者資料未準備齊全錯過辦理時間的，企業(yè)現(xiàn)無需再為錯過了享受稅收優(yōu)惠的機會而懊悔。在新政策中明確提出了若企業(yè)符合規(guī)定中的研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠條件的，可以予以辦理備案手續(xù)和追溯享受優(yōu)惠，追溯期限最長為3年。此外，企業(yè)可充分利用此寬松政策，若部分研發(fā)費用是預付費用，未完全確定費用的最終金額的，企業(yè)可待費用確定后再到稅務機關(guān)辦理優(yōu)惠備案，追溯享受優(yōu)惠，不用再為跨年或未完全確定的研發(fā)費用而苦惱其處理的辦法和是否被相關(guān)稅務機關(guān)認可的問題。

創(chuàng)意設(shè)計和創(chuàng)新研發(fā)活動是國家經(jīng)濟發(fā)展的動力源泉，高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的迅速發(fā)展有利于提高國家的經(jīng)濟水平和國際競爭力，因此，國家一直致力于扶持和鼓勵高新科技產(chǎn)業(yè)和創(chuàng)新創(chuàng)意企業(yè)的發(fā)展，并制定了許多相關(guān)的優(yōu)惠政策，并希望這些政策能夠有效地幫助相關(guān)產(chǎn)業(yè)和企業(yè)減輕費用負擔，節(jié)約企業(yè)資源，使有限的資源更好地運用到研究開發(fā)新產(chǎn)品中去。研發(fā)費用加計扣除的稅收優(yōu)惠政策正是諸多優(yōu)惠政策的其中之一，也是最直接地減輕企業(yè)稅務負擔，幫助企業(yè)能夠節(jié)約資金和費用成本。所以，中小型企業(yè)不能以實操復雜為由放棄申請研發(fā)費用加計扣除的稅收優(yōu)惠，應充分把握和利用此稅收優(yōu)惠政策，為企業(yè)節(jié)約費用成本，減輕企業(yè)負擔，優(yōu)化企業(yè)的資源配置。此外，高新科技行業(yè)和創(chuàng)新創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)均主要以中小型企業(yè)和民營企業(yè)為主，其中許多中小型企業(yè)由于會計核算不完善，而且財務管理能力較弱，所以不能準確和完整歸集研發(fā)費而沒有享受稅收優(yōu)惠政策。因此，中小型企業(yè)需加強財務管理，和多了解相關(guān)的稅務政策知識，積極辦理稅收優(yōu)惠。此外，相關(guān)的政府部門可針對中小型企業(yè)多做相關(guān)的優(yōu)惠政策宣傳或者組織相關(guān)的業(yè)務培訓，使享受稅收優(yōu)惠的實際受眾企業(yè)數(shù)量更多，使相關(guān)的優(yōu)惠政策更好地有效實施到位。最后，無論企業(yè)規(guī)模大小，只要企業(yè)積極充分利用研發(fā)費用加計扣除稅收優(yōu)惠政策，將更有利于提升企業(yè)自身形象，更有利于企業(yè)做好納稅籌劃，更有利于企業(yè)節(jié)約費用成本，更有利于企業(yè)優(yōu)化資源配置，并實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

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