西安歐亞學(xué)院會計學(xué)院 李娜 謝曉妮
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商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃淺析
——基于“營改增”對商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)的影響
西安歐亞學(xué)院會計學(xué)院 李娜 謝曉妮
摘 要:商業(yè)地產(chǎn)由于其功能和設(shè)計的商業(yè)化特征,具有開發(fā)成本高、資金量大、利潤率及開發(fā)和銷售風(fēng)險較高、投資回收期長的特點。2016年5月1日起,國務(wù)院將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)納入“營改增”試點范圍。本文在分析“營改增”對我國商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)的影響后,提出商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃建議,希望能提升商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)納稅管理水平并降低企業(yè)稅負(fù)。
關(guān)鍵詞:商業(yè)地產(chǎn) 營改增 納稅籌劃
國內(nèi)經(jīng)濟持續(xù)高速增長、地產(chǎn)開發(fā)水平不斷提高、近年來住宅市場頻遭調(diào)控,使得商業(yè)地產(chǎn)的發(fā)展備受關(guān)注。目前,商業(yè)地產(chǎn)的發(fā)展具有兩個特點,其一是總量上供大于求;其二,商業(yè)地產(chǎn)的環(huán)境明顯優(yōu)化。越來越多的大型房企加入商業(yè)地產(chǎn)領(lǐng)域,除了已有的萬達(dá)、SOHO中國等商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)商,華潤、中海、保利等知名企業(yè)也持續(xù)提升商業(yè)地產(chǎn)的比例,萬科、龍湖等原來專注于住宅的房企也涉獵商業(yè)地產(chǎn),競爭逐步加劇。本文所指商業(yè)地產(chǎn)一般是用作超市、臨街商鋪、商業(yè)廣場、酒店、寫字樓、服務(wù)性公寓、專業(yè)批發(fā)市場等用途的房地產(chǎn)。商業(yè)地產(chǎn)與住宅地產(chǎn)相比具有非常顯著的特點,商業(yè)地產(chǎn)由于其功能和設(shè)計的商業(yè)化特征,其開發(fā)成本高、資金量大、利潤率及開發(fā)和銷售風(fēng)險較高,投資回收期長,納稅籌劃具有較大空間,研究商業(yè)地產(chǎn)納稅籌劃有利于降低企業(yè)稅負(fù),促進(jìn)商業(yè)地產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展。
2016年5月1日起,國務(wù)院發(fā)文全面推開“營改增”試點,將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)納入試點范圍。同時,由于我國當(dāng)前商業(yè)地產(chǎn)庫存量高,國家已出臺系列政策法規(guī)解決房地產(chǎn)行業(yè)的存在問題。本文在分析“營改增”等政策法規(guī)對我國商業(yè)地產(chǎn)的影響后,提出商業(yè)地產(chǎn)納稅籌劃建議,希望能提升商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)納稅管理水平并降低企業(yè)稅負(fù)。
1.1 不利影響
江西財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院彭曉潔教授在《“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)的影響預(yù)測》(財會月刊,2014)一文中選取按營業(yè)收入排名前20的地產(chǎn)上市公司為樣本進(jìn)行實證研究,這20個公司均涉及商業(yè)地產(chǎn)項目。房地產(chǎn)行業(yè)增值稅率為11%,上游企業(yè)的增值稅率為6%,根據(jù)2013年財報測算其營業(yè)稅和增值稅,結(jié)果表明,20家上市公司的預(yù)估增值稅比實繳營業(yè)稅高。主要原因是商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)項目開發(fā)成本較多,涉及土地、建筑安裝、政府規(guī)費、供電配套、裝修裝飾、園林綠化等支出項目,多數(shù)支出沒有可以抵扣的增值稅專用發(fā)票,未形成完整的抵扣鏈條。若當(dāng)前的商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)不規(guī)范會計核算和工程招標(biāo)等事項管理,“營改增”后企業(yè)稅負(fù)增加。
1.2有利影響
根據(jù)國家統(tǒng)計局發(fā)布數(shù)據(jù)顯示,截至2015年年末,無法產(chǎn)生租金或銷售收入的商業(yè)項目達(dá)2.5億平方米,達(dá)到歷史最高水平。
《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》規(guī)定, 2016年5月1日以后企業(yè)租入、自建、外購的不動產(chǎn)可以抵扣,新購進(jìn)的不動產(chǎn)在第一年可以抵扣60%,第二年抵扣40%,這將大幅降低有租入、自建、外購不動產(chǎn)計劃的企業(yè)稅負(fù)。該項政策鼓勵企業(yè)投資、購入商業(yè)地產(chǎn),從而刺激商業(yè)寫字樓等商業(yè)地產(chǎn)去庫存。
圖1
此外,土地成本和建安成本納入成本抵扣,可以大幅降低企業(yè)稅負(fù),使得商業(yè)地產(chǎn)這類建安成本高的地產(chǎn)產(chǎn)品在市場中就會更有利。
2016年6月3日,國務(wù)院辦公廳發(fā)布《關(guān)于加快培育和發(fā)展住房租賃市場的若干意見》,允許將商業(yè)用房等按規(guī)定改建為租賃住房,土地使用年限和容積率不變,土地用途調(diào)整為居住用地,調(diào)整后用水、用電、用氣價格應(yīng)當(dāng)按照居民標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。該政策的實施也將改變目前商業(yè)地產(chǎn)高庫存、多空置率的現(xiàn)狀。
商業(yè)地產(chǎn)項目平均地價水平高于住宅項目約20%以上,平均建造成本比住宅高出約50%以上,高庫存給商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)商帶來了巨大的資金壓力。故營改增后商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)的納稅籌劃尤為重要。
2.1規(guī)范管理,確保開支項目獲得可抵扣的增值稅專用發(fā)票
如前所述,《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》,土地成本和建筑安裝成本進(jìn)入抵扣鏈條,因此,企業(yè)財務(wù)部門要確保在商業(yè)地產(chǎn)項目實施過程中保證土地獲取、原材料的采購、建筑安裝成本、決算等環(huán)節(jié)加強管理,選擇具有一般納稅人資格的合作伙伴,取得相應(yīng)增值稅專用發(fā)票,以便于進(jìn)行后期的抵扣。同時,商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會計賬戶要進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整,特別是在設(shè)置“進(jìn)項稅額”、“銷項稅額”、“進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”、“未交增值稅”、“待抵扣增值稅”等相應(yīng)的科目,保證會計核算的規(guī)范性和正確性,強化增值稅專用發(fā)票的認(rèn)證管理,降低稅務(wù)風(fēng)險。
2.2充分考慮各種運作模式對增值稅處理帶來的影響
商業(yè)地產(chǎn)運作方式通常有“完全出售+后續(xù)管理”、“只租不售”和“租售結(jié)合”、“先售后租”。這幾種模式下,地產(chǎn)企業(yè)收益形式也較為多樣,可能表現(xiàn)為不動產(chǎn)租金(適用11%增值稅稅率)、資金融通收益(適用6%增值稅稅率),包含設(shè)備出租、水費、電費、電話費、上網(wǎng)費、傳真費、物業(yè)管理費、裝修費用等名目的收入(各自適用6%、11%或17%的增值稅稅率),甚至歸屬于不征收增值稅的投資收益。故商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)需要對歷史項目進(jìn)行統(tǒng)計分析,測算以往不同運作模式產(chǎn)生的稅負(fù)和利潤,再綜合考慮自身的企業(yè)戰(zhàn)略以及財務(wù)狀況進(jìn)行地產(chǎn)項目的運作模式選擇。
同時,地產(chǎn)企業(yè)須對商業(yè)地產(chǎn)的每類收入在合同上合理安排和細(xì)致劃分,并準(zhǔn)備好會計資料的支持,按各自適用的增值稅稅率進(jìn)行申報增值稅,避免由于合同管理不完善,會計資料不完整導(dǎo)致稅務(wù)機關(guān)按照最高增值稅稅率征收增值稅,提高稅務(wù)成本。
2.3不同籌資方式的納稅籌劃
商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)由于地價高、建安成本高,資金需求量大,地產(chǎn)企業(yè)可用籌資方式分為股權(quán)融資和債權(quán)融資。在稅法中,兩種融資方式的稅收待遇不同。股權(quán)融資成本由企業(yè)凈利潤,即稅后利潤支付,不得在所得稅前扣除;而債權(quán)融資是負(fù)債,債權(quán)融資產(chǎn)生的利息可以在土地增值稅和企業(yè)所得稅前扣除。從納稅成本考慮,商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)以債權(quán)融資籌集項目開發(fā)建設(shè)資金,具有明顯的節(jié)稅效果。
2.4差異化產(chǎn)品開發(fā)的納稅籌劃
“營改增”后建安成本進(jìn)入抵扣鏈條,也意味著其占比越高越有利于稅負(fù)抵扣。精裝修費用可作為進(jìn)項抵扣,以高檔、智能化、定制設(shè)計的商業(yè)項目可以獲得更多進(jìn)項稅額抵扣。
除了上述建議之外,商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)分析不同商業(yè)模式和組織架構(gòu)對稅務(wù)成本的影響,必要時進(jìn)行公司治理結(jié)構(gòu)、運營模式和內(nèi)部控制制度的調(diào)整,對地產(chǎn)企業(yè)按照財務(wù)人員、業(yè)務(wù)人員和管理人員開展分類增值稅內(nèi)部培訓(xùn),以實現(xiàn)稅務(wù)利益的優(yōu)化。
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中圖分類號:F275
文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A
文章編號:2096-0298(2016)06(c)-135-02