毛杰明

摘要：行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制的建立有利于減少自由裁量權(quán)的空間和余地，有利于用制度限制濫用權(quán)利，對(duì)反腐具有重要意義。通過介紹內(nèi)部控制的發(fā)展現(xiàn)狀，分析行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題，并提出了加強(qiáng)內(nèi)部控制理念；建立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)完善風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序；優(yōu)化內(nèi)控環(huán)境等對(duì)策。

關(guān)鍵詞：公共管理；事業(yè)單位；內(nèi)部控制

中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1005-913X（2016）06-0102-02

一、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的發(fā)展現(xiàn)狀

2006年2月15日國家財(cái)政部頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，該準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行具體、詳細(xì)的規(guī)定，標(biāo)志著中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐步與國際慣例趨同。2010年4月15日，五部委頒布《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》（含應(yīng)用指引、評(píng)價(jià)指引、審計(jì)指引三部分），2010年7月，頒布了企業(yè)內(nèi)部控制操作應(yīng)用指南，標(biāo)志我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的基本建立。2012年11月29日，財(cái)政部印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》。該《規(guī)范》分總則、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制方法、單位層面內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制、評(píng)價(jià)與監(jiān)督、附則六章65條，自2014年1月1日起開始實(shí)施。這樣，中國內(nèi)部控制就已經(jīng)涵蓋企業(yè)、行政事業(yè)單位各個(gè)領(lǐng)域，加強(qiáng)和促進(jìn)單位內(nèi)部治理。2015年12月財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2015]24號(hào)文件要求必須于2016年底前完成內(nèi)部控制的建立和實(shí)施工作《規(guī)范》的實(shí)施有利于建立完善的內(nèi)部控制制度，建立健全腐敗防治機(jī)制，有效的用制度限制濫用權(quán)力，提高公共服務(wù)的效率和效果，對(duì)于全面推進(jìn)建設(shè)法制政府、責(zé)任政府和廉潔政府，具有十分重要的時(shí)代意義。

二、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題

（一）缺乏內(nèi)生動(dòng)力

行政事業(yè)單位不同于企業(yè)的內(nèi)部控制是以實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化為目標(biāo)。劉永澤（2013）認(rèn)為，行政事業(yè)單位相對(duì)于企業(yè)以實(shí)現(xiàn)利潤最大化為目標(biāo)，具有強(qiáng)烈的內(nèi)部控制實(shí)施的內(nèi)生動(dòng)力；其本身則具有明顯的非營利的公共屬性，且內(nèi)生動(dòng)力天然不足。企業(yè)追求利潤最大化的目標(biāo)作為推進(jìn)動(dòng)力，相對(duì)行政事業(yè)單位是以實(shí)現(xiàn)社會(huì)效益最大化為目標(biāo)，為了公平有效地提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)。因此，行政事業(yè)單位負(fù)責(zé)人非常關(guān)注公共職能的實(shí)現(xiàn)，對(duì)內(nèi)部控制制度的構(gòu)建并不十分的關(guān)注。 姚瑜（2015）認(rèn)為行政事業(yè)單位存在“一支筆”“一把手”“一言堂”的問題。并且由于權(quán)限過于集中，很多重大問題的決策并非集體決策的結(jié)果，導(dǎo)致“自己監(jiān)督自己”的情況時(shí)有發(fā)生，不利于內(nèi)控制度的有效建立。

（二）缺乏有效風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制

1.行政事業(yè)單位還沒有建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，還不能采用科學(xué)的方法評(píng)估。當(dāng)前行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的理論、框架、目標(biāo)，管理制度主要參考企業(yè)內(nèi)部控制的相關(guān)內(nèi)容，但由于企業(yè)與行政事業(yè)單位的目標(biāo)不同，風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制環(huán)境、企業(yè)內(nèi)部控制理念與事業(yè)單位的適用性還有待考察。

2.會(huì)計(jì)人員對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估重視不夠，使風(fēng)險(xiǎn)管理部門監(jiān)督和識(shí)別經(jīng)營活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)效用難以發(fā)揮其應(yīng)對(duì)可能發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)的效果。

（三）缺乏有效內(nèi)控環(huán)境

1.組織機(jī)構(gòu)設(shè)置不科學(xué)，影響內(nèi)部控制環(huán)境的有效性。有些現(xiàn)在事業(yè)單位機(jī)構(gòu)設(shè)置過于陳舊，不能夠適應(yīng)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，導(dǎo)致工作效率低下，內(nèi)部控制機(jī)制運(yùn)行無效果。

2.行政事業(yè)單位不能充分調(diào)動(dòng)員工學(xué)習(xí)新知識(shí)的積極性，不能形成推進(jìn)制度的改革的創(chuàng)造力，不利于行政事業(yè)單位內(nèi)部管理制度的創(chuàng)新和發(fā)展。

3.內(nèi)部控制環(huán)境受其上級(jí)部門影響比較大，自身內(nèi)控意識(shí)不足，內(nèi)控制度弱化，對(duì)建立內(nèi)部會(huì)計(jì)控制缺乏積極性、主動(dòng)性。

4.部分行政事業(yè)單位授權(quán)審批的權(quán)限不明確，流程也不規(guī)范，審批過程存在著嚴(yán)重的時(shí)滯性，單位領(lǐng)導(dǎo)不能及時(shí)了解單位的經(jīng)營情況，導(dǎo)致不能高效解決存在的問題。長此以往，不利于單位內(nèi)部控制的建立與完善。

（四）缺乏有效監(jiān)督

1.內(nèi)部監(jiān)督缺乏力度。行政事業(yè)單位行政屬于科層制，審計(jì)部門大多與會(huì)計(jì)部門平行，監(jiān)督考核機(jī)制不到位，依附于執(zhí)行機(jī)構(gòu)，權(quán)威性和獨(dú)立性不夠，平級(jí)之間很難進(jìn)行有效的管理監(jiān)督。

2.外部監(jiān)督流于形式。有些行政事業(yè)單位的信息具有保密性，單位內(nèi)部的財(cái)務(wù)信息不公開，財(cái)務(wù)收支信息透明度不高，外部很難了解單位內(nèi)部情況，很難形成有效的監(jiān)督機(jī)制。

（五）相關(guān)法律體系不健全

McDonald（1999）則將非營利組織內(nèi)部控制影響因素歸納為管理知識(shí)缺乏、管理隨意和無序性、內(nèi)部控制抵制程度、信息質(zhì)量約束等方面。中國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的相關(guān)法律體系并不完善，對(duì)于權(quán)責(zé)的劃分沒有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，缺乏一定的約束力。也沒有相應(yīng)的懲罰機(jī)制，缺乏一定的強(qiáng)制力。在2014年頒布的《行政事業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》中，提到“單位負(fù)責(zé)人對(duì)本單位內(nèi)部控制的建立健全和有效實(shí)施負(fù)責(zé)”，對(duì)于具體怎么實(shí)施卻并沒有提到，沒有相應(yīng)法律和文件進(jìn)行參考，導(dǎo)致法律法規(guī)的執(zhí)行力度不夠。

三、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制改革與建設(shè)

（一）加強(qiáng)內(nèi)部控制理念

1.需要強(qiáng)化單位領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部控制意識(shí)。通過組織培訓(xùn)學(xué)習(xí)等方式，提高部門領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部控制理念以及風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。各級(jí)財(cái)政部門可以組織單位相關(guān)負(fù)責(zé)人和具體操作人員進(jìn)行學(xué)習(xí)培訓(xùn)，以及各單位財(cái)務(wù)部門在日常工作中組織學(xué)習(xí)，定期宣傳等多種形式，使單位負(fù)責(zé)人真正確立起對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作和內(nèi)部控制制度建設(shè)的“第一責(zé)任人的主體”意識(shí)，在意識(shí)上設(shè)立防范“一言堂”“一支筆”現(xiàn)象，重視內(nèi)部控制制度建設(shè)，創(chuàng)造良好的內(nèi)部控制環(huán)境。

2.實(shí)行領(lǐng)導(dǎo)帶頭制，建立全員參與的內(nèi)控意識(shí)。在日常單位文化建設(shè)時(shí)，將內(nèi)部控制融入其中，并且由領(lǐng)導(dǎo)層帶動(dòng)全體成員集體參與。將這種無形的觀念通過宣傳、培訓(xùn)和組織學(xué)習(xí)等方式，深深根植于全體成員的思維意識(shí)之中。

（二）建立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)完善風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序

1.提高行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)。行政事業(yè)單位各組織機(jī)構(gòu)中領(lǐng)導(dǎo)者和工作人員要提高風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，在事業(yè)單位內(nèi)部成立負(fù)責(zé)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的領(lǐng)導(dǎo)小組，對(duì)事業(yè)單位內(nèi)部事務(wù)進(jìn)行分析研究，綜合內(nèi)、外部存在的各種風(fēng)險(xiǎn)因素，做出符合現(xiàn)實(shí)情況的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)，采取控制措施有效減少事業(yè)單位違規(guī)行為產(chǎn)生的不良影響，減少事業(yè)單位由于不良行為而導(dǎo)致的損失。

2.盡快完善內(nèi)部控制各環(huán)節(jié)中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序?？梢杂糜?jì)算機(jī)開發(fā)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序系統(tǒng)，通過該系統(tǒng)可以有效識(shí)別、規(guī)避和控制內(nèi)部控制活動(dòng)中的風(fēng)險(xiǎn)。也可為該系統(tǒng)配置崗位權(quán)限和設(shè)置審批流程，固化內(nèi)控制度。通過設(shè)計(jì)開發(fā)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估管理系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)“信息化”建設(shè)，全面提升行政事業(yè)單位內(nèi)部管理水平和理財(cái)水平，為科學(xué)管理打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

3.建立行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，對(duì)在實(shí)際工作產(chǎn)生決策或執(zhí)行錯(cuò)誤的人員，按照其情節(jié)嚴(yán)重追究其責(zé)任。

（三）優(yōu)化內(nèi)控環(huán)境

行政事業(yè)單位優(yōu)化內(nèi)控環(huán)境必須科學(xué)設(shè)置組織機(jī)構(gòu)、提高內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)層次、加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督和考核、強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督權(quán)威性和獨(dú)立性。

1.重視會(huì)計(jì)崗位的設(shè)置，根據(jù)會(huì)計(jì)工作的特點(diǎn)進(jìn)行梳理，避免單位領(lǐng)導(dǎo)過多干涉會(huì)計(jì)事務(wù)，影響會(huì)計(jì)事務(wù)的正常進(jìn)行，需要強(qiáng)化會(huì)計(jì)工作的獨(dú)立性和專業(yè)性，確保會(huì)計(jì)工作合理有效、健康、有序地進(jìn)行。

2.對(duì)單位內(nèi)部定期進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)，并對(duì)單位的內(nèi)部控制制度的效果和實(shí)施的有效性做出評(píng)價(jià)。

3.提高內(nèi)部審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)和審計(jì)人員職業(yè)操守，不斷增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、服務(wù)意識(shí)，創(chuàng)造性的開展審計(jì)工作。

4.加強(qiáng)審計(jì)整改工作，跟蹤落實(shí)審計(jì)意見和決定，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督，增強(qiáng)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，提高單位內(nèi)部管理水平。

（四）實(shí)現(xiàn)內(nèi)外有效監(jiān)督

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的監(jiān)督主要包括內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督。首先，按照內(nèi)部控制的基本原則需要進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督，在內(nèi)部控制的全過程中，進(jìn)行全面系統(tǒng)的自我剖析，在自身狀況基礎(chǔ)上指出存在的不足和問題，同時(shí)形成自查報(bào)告，并將單位內(nèi)部控制的建立和實(shí)施的自查報(bào)告交由審計(jì)機(jī)關(guān)核查。審計(jì)工作對(duì)完善單位內(nèi)部控制工作，健全單位內(nèi)部控制體系建設(shè)有著極為重要的作用。其次，加強(qiáng)中央財(cái)政部門、單位上級(jí)部門、審計(jì)部門、稅務(wù)局等外部機(jī)構(gòu)對(duì)單位內(nèi)部控制的監(jiān)督，確保單位內(nèi)部控制目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)。

（五）完善相關(guān)法律體系

中國相關(guān)部門應(yīng)加快內(nèi)部控制的法律建設(shè)，加大立法力度，做到有法可依，有法可循。只有通過國家的強(qiáng)制力，才能有效確保行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制制度的全面建設(shè)，以國家法律的形式確立，有利于保證內(nèi)部控制制度的順利實(shí)施。在相關(guān)法律的建設(shè)中，細(xì)化相關(guān)法律法規(guī)，確定責(zé)任人責(zé)任的劃分和懲罰的具體措施。細(xì)化不同行政事業(yè)單位的配套法律、法規(guī)和規(guī)章制度，強(qiáng)化可操作性，使各事業(yè)單位能夠依照自身的性質(zhì)，采取有效的措施。同時(shí)，適當(dāng)借鑒國外的相關(guān)規(guī)章制度，因地制宜的吸收采納，結(jié)合中國的實(shí)際情況，采取“摸著石頭過河”的方法，建立適合中國國情的行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制制度。

四、結(jié)論

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的建設(shè)和完善，有利于保證國家各項(xiàng)政策的貫徹執(zhí)行和有效落實(shí)。優(yōu)化行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制，對(duì)防止國有資產(chǎn)流失、防止腐敗、提高資金使用效率、增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范能力、提高行政事業(yè)單位的管理水平，維護(hù)社會(huì)公眾利益有著重要意義。

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